Lập kế hoạch kiểm toán tổng quát là nội dung bắt buộc đối với mọi cuộc kiểm toán. Trong trường hợp cuộc kiểm toán đã có kế hoạch kiểm toán chiến lược thì kế hoạch kiểm toán tổng quát không cần nêu lại những nội dung đã có trong kế hoạch kiểm toán chiến lược. Kế hoạch kiểm toán tổng quát cũng được trưởng nhóm kiểm toán lập, gửi lên cấp trên và ban giám độc xét duyệt. Các bước lập kế hoạch kiểm toán tổng quát gồm:
- Thu thập thông tin cơ sở và thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng: KTV thu thập các thông tin cơ bản về khách hàng, các thông tin trên sẽ được sắp xếp và lưu vào hồ sơ kiểm toán, gồm:
+ Thông tin chung: ngành nghề và hoạt động, sơ đồ tổ chức chung, Ban lãnh đạo, quá trình phát triển, đối tác thường xuyên, các khoản đầu tư bên ngoài…
+ Tài liệu pháp luật: Giấy phép thành lập, Điều lệ công ty, Hợp đồng lao động, Biên bản họp Đại hội đồng cổ đông, Biên bản họp Ban giám đốc…
+ Tài liệu về thuế: Quyết toán thuế hàng năm, Biên bản kiểm tra thuế, đặc điểm riêng trong tính thuế…
+ Tài liệu về nhân sự + Tài liệu kế toán
+ Các hợp đồng, cam kết quan trọng + Các thủ tục kiểm soát nội bộ
Với các khách hàng thường xuyên, KTV chỉ cần cập nhật những thay đồi của khách hàng so với các tài liệu đã có trong hồ sơ kiểm toán chung. Với các khách hàng mới, để có được các thông tin trên, KTV có thể gửi thư yêu cầu cung cấp tài liệu, phỏng vấn Ban giám đốc, quan sát thực tế hoặc tìm hiểu qua các phương tiện truyền thông.
- Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát:
KTV phải tìm hiểu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ trên cả hai khía cạnh: thiết kế kiểm soát nội bộ và hoạt động liên tục, có hiệu lực của hệ thống kiếm soát nội bộ. Cụ thể đối với các yếu tố của hệ thống kiểm soát nội bộ, có một số chú ý như sau:
+ Môi trường kiểm soát: Trong đó, KTV chú trọng nhất đến quan điểm của nhà quản lý trong điều hành hoạt động của doanh nghiệp, yếu tố này sẽ ảnh hưởng trực tiếp đến chính sách, chế độ, các quy định và cách thức tổ chức kiểm tra, kiểm soát trong doanh nghiệp.
Với khách hàng thường xuyên, KTV đọc hồ sơ kiểm toán chung và tìm những thay đồi trong môi trường kiểm soát, đánh giá ảnh hưởng của sự thay đổi này tới hệ thống kiểm soát nội bộ.
Với khách hàng mới, KTV tiến hành quan sát, kiểm tra tài liệu hoặc lập Bảng câu hỏi về Hệ thống kiểm soát nội bộ. Bảng này được thiết kế sẵn cho tất cả các chu trình nhưng với mỗi khách hàng cụ thể cần được điều chỉnh cho phù hợp.
+ Hệ thống và chính sách kế toán: KTV có thể tìm hiểu thông qua các cách như:
o Yêu cầu kế toán trưởng cung cấp tài liệu về chính sách kế toán, hệ thống tài khoản, sơ đồ hạch toán…
o Phỏng vấn kế toán trưởng và kế toán viện về quá trình hạch toán, hình thức ghi chép, lưu trữ và bảo quản chứng từ, số sách, sự phân công công việc giữa các nhân viên kế toán…
o Quan sát hệ thống chứng từ, số sách, quá trình ghi chép hoặc sử dụng hệ thống máy tính…
+ Thủ tục kiểm soát:
Với khách hàng thường xuyên, KTV có thể xem Bảng câu hỏi về Hệ thống kiểm soát nội bộ cũ, xem xét các vấn đề năm trước đã được sửa chữa hay chưa?
Với các khách hàng mới, KTV chủ yếu tìm hiểu các thủ tục này thông qua quan sát và phỏng vấn. Các thông tin thu thập được về thủ tục kiểm soát nội bộ có thể thể hiện trên Bảng câu hỏi về Hệ thống kiểm soát nội bộ, trong đó mỗi câu hỏi được trả lời bằng cách điền vào các cột, các dòng tương ứng:
Câu trả lời “có”: Có áp dụng thủ tục kiểm soát
Câu trả lời “không”: Thủ tục kiểm soát là cần thiết nhưng không được áp dụng.
Câu trả lời “không áp dụng”: Thủ tục là không cần thiết đối với hoạt động của doanh nghiệp.
- Thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ:
Kết quả của thủ tục phân tích sẽ hỗ trợ KTV về bản chất, thời gian và nội dung các thủ tục kiểm toán để thu thập bằng chứng kiểm toán. Thủ tục phân tích chủ yếu được sử dụng là phân tích ngang nhằm xác định xu hướng và những biến động bất thường. Trong đó các công ty kiểm toán ở Việt Nam chủ yếu là so sánh số dư đầu kì với số dư của kì của từng khoản mục chứ ít so sánh số liệu thực tế với số liệu dự toán hoặc số liệu ước tính của KTV hoặc so sánh dữ liệu của công ty khách hàng với dữ liệu của ngành.
Một vấn đề nữa cần quan tâm là với các khách hàng mới, cần đánh giá độ tin cậy của các số dư đầu kì trước khi tiến hành phân tích.
- Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro:
Dựa vào kết quả phân tích và những hiểu biết thu được ở các bước trên, KTV ước lượng ban đầu về tính trọng yếu. Mức ước lượng này mang tính xét đoán nghề nghiệp của bản thân KTV. Ở nhiều công ty kiểm toán Việt Nam, việc xác định mức trọng yếu được xác định dựa vào các chỉ tiêu như:
+ 4 – 8% lợi nhuận trước thuế + 0.4 – 0.8% tổng doanh thu + 1.5 – 2% giá trị tài sản ngắn hạn + 1.5 – 2% nợ ngắn hạn
+ 0.8 – 1% tổng tài sản
Theo nguyên tắc thận trọng, KTV thường chọn chỉ tiêu nào cho kết quả mức trọng yếu nhỏ nhất. Con số này chỉ tổng mức sai phạm cho phép, nếu sai phạm trong báo cáo tài chính của khách hàng lớn hơn mức này, KTV phải nêu ý kiến trong báo cáo kiểm toán.
Sau khi có ước lượng ban đầu về tính trọng yếu, KTV phân bổ mức ước lượng này cho các khoản mục trên báo cáo tài chính (chủ yếu là các khoản mục trên Bảng cân đối kế toán). Căn cứ cho việc phân bổ này là bản chất của từng khoản mục, đánh giá rủi ro cố hữu và rủi ro kỉểm soát đối với khoản mục này.
Sau đây là một cách phân bổ mức trọng yếu tham khảo:
KTV phân loại các khoản mục theo tính trọng yếu thành ba nhóm, tương ứng với các hệ số 1, 2, 3:
o Hệ số 1: Nhóm các khoản mục có rủi ro cố hữu và rủi ro kiểm soát cao.
o Hệ số 2: Nhóm các khoản mục có rủi ro cố hữu và rủi ro kiểm soát trung bình.
o Hệ số 3: Nhóm các khoản mục có rủi ro cố hữu và rủi ro kiểm soát thấp.
Sau khi phân loại, KTV sử dụng công thức phân bổ: Mức ước
lượng phân bổ cho khoản mục
= Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu Tổng số dư khoản mục x Hệ số đi kèm
x Số dư khoản mục x Hệ số đi kèm Như vậy KTV sẽ thu được kết quả phân bổ mức ước lượng ban đầu
về tính trọng yếu cho từng khoản mục.
Đi đôi với đánh giá trọng yếu, KTV đánh giá rủi ro: Mức rủi ro kiểm toán mong muốn (DAR) sẽ quyết định số lượng, chất lượng các bằng chứng, thời gian và phạm vi các thử nghiệm và giá phí. Tuy nhiên các công ty thường cố gắng để DAR thấp nhất có thể để giữ gìn uy tín của mình. Mức rủi ro kiểm toán phụ thuộc vào hai yếu tố:
+ Mức độ mà theo đó người sử dụng bên ngoài tin tưởng vào BCTC.
+ Khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi báo cáo kiểm toán công bố.
KTV cũng đánh giá mức rủi ro cố hữu (IR) và rủi ro kiểm soát (CR), từ đó xác định được rủi ro phát hiện (DR) theo mô hình:
DR =
Các loại rủi ro trên thường được xác định một cách định tính theo các mức: cao, trung bình và thấp. Ví dụ:
Bảng 2.1. Ví dụ về mối quan hệ giữa các loại rủi ro kiểm toán Tình huống DAR IR CR DR Số lượng bằng chứng cần thu thập 1 Cao Thấp Thấp Cao Ít 2 Thấp Thấp Thấp Trung bình Trung bình
3 Thấp Cao Cao Thấp Nhiều
4 Trung bình Trung bình Trung bình Trung bình Trung bình
5 Cao Thấp Trung bình Trung bình Trung bình
Ngoài các vấn đề nêu trên, KTV còn phải lưu ý các điều khoản trong hợp đồng như thời gian kiểm toán, hình thức phát hành báo cáo kiểm toán… để lập kế hoạch kiểm toán tổng quát.