Điểm Kết quả
3 Hồn tồn hịa hợp Complete match
2 Khá hòa hợp Substantial match
1 Hòa hợp nhƣng tồn tại một sự khác biệt lớn Substantial difference
0 Hồn tồn khơng hịa hợp Complete difference
Đồng thời tác giả đƣa ra mơ hình nghiên cứu cho luận văn của mình, có thể tóm tắt lại bằng sơ đồ nhƣ sau:
Sơ đồ 3.2: Mơ hình nghiên cứu đề xuất của tác giả luận văn
(Nguồn: Tác giả tự tổng hợp)
3.3 Phƣơng pháp đo lƣờng và phân tích số liệu
Để kiểm định giả thuyết thứ nhất, nghiên cứu sử dụng các quy định của Việt Nam có liên quan đến hợp đồng xây dựng của hai giai đoạn trƣớc và sau khi ban hành IFRS 15.
Giai đoạn thứ nhất xem xét các văn bản quy định ban hành trƣớc năm 2014 so sánh với IAS 11. Cụ thể:
- VAS 15 (Hợp đồng xây dựng) ban hành ngày 31/12/2002 - Thông tƣ 161/2007/TT-BTC
Giai đoạn thứ hai xem xét các văn bản pháp quy liên quan còn hiệu lực đến thời điểm hiện tại so sánh với IFRS 15. Cụ thể:
- VAS 15 (Hợp đồng xây dựng) ban hành ngày 31/12/2002 - Thơng tƣ 161/2007/TT-BTC
Vì dữ liệu để nghiên cứu dƣới dạng các văn bản (archival data), nghiên cứu này sử dụng phƣơng pháp phân tích nội dung (content analysis) đƣợc cho là phù hợp với loại dữ liệu này (Malcolm Smith, 2006). Ngồi ra, phân tích nội dung đƣợc cho là phƣơng pháp sử dụng rộng rãi trong nghiên cứu kế tốn và hữu ích cho cả tiếp cận định
Thang đo: 0, 1, 2 , 3 So sánh mức độ hòa hợp Nội hàm CM: IAS 11/IFRS15 VAS 15 Tần số xếp hạng gần gũi giữa hai chuẩn mực
Sự hòa hợp chi tiết nội hàm từng khoản mục
lƣợng và định tính (Holsti, 1969). Kỹ thuật của phƣơng pháp này đƣợc sử dụng để nhận diện các đặc trƣng cụ thể của các thông tin trong văn bản nghiên cứu. Nghiên cứu này cũng dựa vào phân tích nội dung để sắp xếp các quy định của hai hệ thống theo danh mục xác định trƣớc (Nguyễn Thị Thu Hiền, 2015).
Trƣớc hết, dựa vào nội dung của IAS 11 và IFRS 15 để hình thành danh mục phân loại các khoản mục. Việc phân loại khoản mục đƣợc dựa trên nội dung quan trọng của chuẩn mực (các đoạn in đậm). Các nội dung quan trọng này đƣợc phân loại thành các nhóm, mỗi nhóm sẽ chứa các khoản mục có liên quan đến nội dung đó. Tác giả đã sàng lọc và hình thành bảng danh mục bao gồm 9 nhóm sẽ khảo sát giống nhau cho cả hai giai đoạn. Giai đoạn 1 có 46 khoản mục, giai đoạn 2 có 14 khoản mục tƣơng ứng với 9 nhóm. Giai đoạn 1 nhiều hơn giai đoạn 2 là 32 khoản mục, bao gồm: 5 khoản mục thuộc nhóm các định nghĩa, 6 khoản mục thuộc nhóm doanh thu của HĐXD, 2 khoản mục thuộc nhóm chi phí của HĐXD, 12 khoản mục thuộc nhóm ghi nhận doanh thu và chi phí của HĐXD, 2 khoản mục thuộc nhóm ghi nhận lỗ dự kiến, 1 khoản mục thuộc nhóm những thay đồi trong các ƣớc tính và 4 khoản mục thuộc nhóm trình bày và cơng bố trên BCTC. Sở dĩ có sự chênh lệch lớn về tổng sổ khoản mục giữa hai giai đoạn nhƣ vậy là do việc ban hành IFRS 15 năm 2014 thay thế IAS 11 với những nội dung hoàn toàn khác biệt.
Bảng 3.2: Các thành phần của chỉ số đo lường trong 2 giai đoạn
STT Nhóm khoản mục
Số lƣợng khoản mục Chênh lệch (GĐ1-GĐ2) Giai đoạn 1 Giai đoạn 2
1 Các định nghĩa 6 1 5
2 Phạm vi áp dụng 1 2 0
4 Doanh thu của HĐXD 5 1 4
5 Chi phí của HĐXD 6 4 2
6 Ghi nhận doanh thu và chi phí HĐXD 14 2 12
7 Ghi nhận lỗ dự kiến 2 0 2
8 Những thay đổi trong các ƣớc tính 1 0 1
9 Trình bày và công bố trên BCTC 8 3 5
Tổng cộng 46 14 33
(Nguồn: Tác giả tự phân loại dựa trên nội dung IAS 11 và IFRS 15)
Bƣớc tiếp theo, trên cở sở bảng phân loại đã đƣa ra ở trên, các chỉ số đƣợc đƣa vào bảng sắp xếp nội dung yêu cầu cụ thể của hai hệ thống chuẩn mực. Đối với hệ thống chuẩn mực về hợp đồng xây dựng của Việt Nam, cần đọc thật kỹ, rà soát các văn bản có liên quan để lựa chọn nội dung tƣơng thích đƣa vào so sánh với từng nội dung của các chuẩn mực quốc tế đã nêu ra. Sau đó, các nội dung cụ thể của từng khoản mục tƣơng ứng của hai hệ thống với hai giai đoạn đƣợc đọc chi tiết hơn nhiều lần để có thể đo lƣờng mức độ gần gũi. Dựa trên xếp hạng khi phối hợp từng yêu cầu của hai hệ thống chuẩn mực trong các nghiên cứu Peng and Smith (2010), sử dụng các giá trị xếp hạng (rank of closeness) nhƣ sau: rank = 3 khi hồn tồn hịa hợp, rank = 2 khi căn bản hịa hợp, rank = 1 khi có hịa hợp nhƣng tồn tại một vài khác biệt quan trọng và rank = 0 khi hồn tồn khác biệt. Tuy nhiên, sau đó họ phân loại lại thành hai (02) nhóm là: hịa hợp gồm các khoản mục có rank = 3 & 2 và khơng hịa hợp gồm các khoản mục có rank = 1 & 0. Trong khi đó, Qu and Zhang (2010) tiếp tục sử dụng phân tích cụm mờ để đánh giá đo lƣờng đã đƣợc xếp hạng với các điểm tƣơng ứng là 1; 0.7; 0.3 và 0 (Nguyễn Thị Thu Hiền, 2015).
Nghiên cứu này sẽ xem xét cả 4 nhóm xếp hạng để thấy rõ hơn về mức độ hòa hợp của từng nội dung với bảng giá trị xếp hạng cụ thể nhƣ sau:
- Một giá trị rank = 3: CMKT Việt Nam về hợp đồng xây dựng hoàn tồn hịa hợp với CMKT quốc tế.
- Một giá trị rank = 2: CMKT Việt Nam về hợp đồng xây dựng khá hòa hợp với CMKT quốc tế ngoại trừ một vài khác biệt nhỏ.
- Một giá trị rank = 1: CMKT Việt Nam về hợp đồng xây dựng hòa hợp nhƣng tồn tại một sự khác biệt lớn với CMKT quốc tế.
- Một giá trị rank = 0: CMKT Việt Nam về hợp đồng xây dựng hồn tồn khơng hòa hợp với CMKT quốc tế.
Việc nhận diện hai nhóm rank = 3: hồn tồn hịa hợp và rank = 0: hoàn tồn khơng hịa hợp khá dễ dàng, tuy nhiên hai nhóm cịn lại địi hỏi sự xét đốn trong q trình phân tích nội dung chuẩn mực. Mức độ hịa hợp chung tính cho từng thời điểm nhƣ sau: 3 0 3 0 3 i i i i R i H R Trong đó: - Ri: số lƣợng khoản mục xếp hạng rank= i - i= 3, 2, 1, 0
Sau khi tính tốn đƣợc chỉ số H để đo lƣờng mức độ hòa hợp của cặp chuẩn mực, tác giả sẽ sử dụng kiểm định chi bình phƣơng để kiểm định lại giả thuyết nghiên cứu.
Kết luận chƣơng 3
Chƣơng này, tác giả đƣa ra 2 giả thuyết nghiên cứu để trả lời cho mục tiêu của luận văn. Phƣơng pháp nghiên cứu đƣợc đề nghị là phân tích nội dung vì dữ liệu nghiên cứu là dƣới dạng các văn bản, sử dụng chỉ số H để kiểm định 2 giả thuyết H1 và H2, dùng kiểm định chi bình phƣơng để đánh giá ý nghĩa của sự thay đổi mức độ hòa hợp sau khi IFRS 15 đƣợc ban hành. Dữ liệu nghiên cứu là nội dung của cặp chuẩn mực về hợp đồng xây dựng IAS 11/VAS 15 và IFRS 15/VAS 15 đƣợc chia thành 9 nhóm với tổng cộng 46 khoản mục cho giai đoạn 1 và 14 khoản mục cho giai đoạn 2.
CHƢƠNG 4
KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU VÀ BÀN LUẬN
Nội dung của chƣơng 4 là trình bày các kết quả nghiên cứu. Áp dụng các phƣơng pháp nghiên cứu đã lựa chọn ở chƣơng 3 để kiểm định các giả thuyết đã đặt ra.Tác giả tập hợp nội dung tƣơng ứng nhau của cặp chuẩn mực về hợp đồng xây dựng, phân nhóm để tính tốn mức độ hịa hợp từng nhóm, từng giai đoạn. Sau đó, sử dụng kiểm định chi bình phƣơng để đánh giá ý nghĩa của sự thay đổi mức độ hòa hợp sau khi IFRS 15 đƣợc ban hành.
4.1 Kết quả kiểm định
Dựa trên số liệu phân tích ở bảng 3.1 ở chƣơng 3, tác giả sẽ trình bày tần số xếp hạng gần gũi về hợp đồng xây dựng của 46 khoản mục ở giai đoạn 1 và 14 khoản mục ở giai đoạn 2 trong bảng 4.1. Đồng thời thể hiện chi tiết bảng xếp hạng gần gũi của từng khoản mục riêng của 2 giai đoạn trong bảng 4.2 và 4.3.
Chi tiết nội dung đánh giá xếp hạng đƣợc tác giả thể hiện trong phần phụ lục: - Giai đoạn 1: Phụ lục số 05
- Giai đoạn 2: Phụ lục số 06
Bảng 4.1: Tần số xếp hạng gần gũi của cặp chuẩn mực về hợp đồng xây dựng
Xếp hạng gần gũi (Rank of closeness) Giai đoạn 1 Giai đoạn 2
Số lƣợng khoản mục hoàn tồn hịa hợp
(rank= 3) 26 56,52% 4 28,57%
Số lƣợng khoản mục hòa hợp nhƣng tồn tại
một sự khác biệt lớn (rank= 1)
Số lƣợng khoản mục hồn tồn khơng hịa
hợp (rank= 0) 7 15,22% 7 50%
Tổng số 46 100% 14 100%
Mức độ hòa hợp chung (H) 70,29% 40,48%
(Nguồn: Tác giả tự tính tốn từ kết quả phân tích nội dung và xếp hạng khoản mục)
Hình 4.1: Biểu đồ tần số xếp hạng gần gũi cặp chuẩn mực về hợp đồng xây dựng
(Nguồn: Tác giả tự tính tốn từ kết quả xếp hạng)
56.52 13.04 15.22 15.22 28.57 14.29 7.14 50.00 0.00 10.00 20.00 30.00 40.00 50.00 60.00 R = 3 R = 2 R = 1 R = 0 So sánh với IAS 11 So sánh với IFRS 15
Bảng 4.2: Bảng chi tiết đánh giá xếp hạng gần gũi các khoản mục giai đoạn 1 STT Xếp hạng gần gũi STT Xếp hạng gần gũi Nhóm khoản mục R = 3 R = 2 R = 1 R = 0 Tổng cộng 1 Các định nghĩa 6 6 2 Phạm vi áp dụng 1 1 3 Kết hợp và phân chia HĐXD 3 3
4 Doanh thu của HĐXD 4 1 5
5 Chi phí của HĐXD 2 2 2 6
6 Ghi nhận doanh thu và chi phí HĐXD 9 1 2 2 14
7 Ghi nhận lỗ dự kiến 2 2
8 Những thay đổi trong các ƣớc tính 1 1
9 Trình bày và cơng bố trên BCTC 2 3 3 8
Tổng cộng 26 6 7 7 46
(Nguồn: Tác giả tự tổng hợp từ kết quả xếp hạng)
Bảng 4.3: Bảng chi tiết đánh giá xếp hạng gần gũi các khoản mục giai đoạn 2
STT Xếp hạng gần gũi
Nhóm khoản mục R = 3 R = 2 R = 1 R = 0 Tổng cộng
1 Các định nghĩa 1 1
3 Kết hợp và phân chia HĐXD 1 1
4 Doanh thu của HĐXD 1 1
5 Chi phí của HĐXD 1 1 2 4
6 Ghi nhận doanh thu và chi phí HĐXD 2 2
7 Ghi nhận lỗ dự kiến Không đề cập
8 Những thay đổi trong các ƣớc tính Khơng đề cập
9 Trình bày và cơng bố trên BCTC 1 2 3
Tổng cộng 4 2 1 7 14
(Nguồn: Tác giả tự tổng hợp từ kết quả xếp hạng)
Bảng 4.4: Bảng tổng hợp mức độ chênh lệch các khoản mục qua 2 giai đoạn
STT Nhóm khoản mục Chênh lệch (GĐ1-GĐ2)
1 Các định nghĩa 5
2 Phạm vi áp dụng 0
3 Kết hợp và phân chia HĐXD 2
4 Doanh thu của HĐXD 4
5 Chi phí của HĐXD 2
6 Ghi nhận doanh thu và chi phí HĐXD 12
7 Ghi nhận lỗ dự kiến 2
9 Trình bày và cơng bố trên BCTC 5
Tổng cộng 33
(Nguồn: Tác giả tự tổng hợp từ kết quả xếp hạng)
Kết quả thống kê mô tả cho thấy, số khoản mục ―hồn tồn hịa hợp‖ giảm từ 26 khoản mục xuống còn 4 khoản mục, nghĩa là giảm từ 56,62% xuống còn 28,57%. Trong khi đó, số khoản mục ―hồn tồn khơng hịa hợp‖ lại tăng lên đáng kể, từ 15,22% lên đến 50%, tăng lên hơn 3 lần mặc dù số lƣợng khoản mục vẫn giữ nguyên là 7 khoản mục. Số lƣợng khoản mục có biến động nhiều nhất thuộc về nhóm ghi nhận doanh thu và chi phí của HĐXD, giảm đến 12 khoản mục (từ 14 giảm xuống còn 2 khoản mục). Một số nhóm giảm đáng kể nữa là: nhóm các định nghĩa giảm 5 khoản mục, nhóm doanh thu của HĐXD giảm 4 khoản mục, nhóm trình bày và công bố thông tin trên BCTC giảm 5 khoản mục. Sở dĩ có sự sụt giảm số lƣợng khoản mục lớn nhƣ vậy là do sự ra đời của IFRS 15 thay thế hoàn toàn IAS 11 đã đƣa ra những nội dung hoàn toàn mới mà VAS 15 và Thông tƣ 161/2007 chƣa cập nhật đƣợc. IRFS 15 không đƣa ra những nguyên tắc riêng biệt cho hợp đồng xây dựng mà chỉ đề cập đến hợp đồng với khách hàng nói chung. Theo đó, nó chỉ xây dựng nên một khuôn mẫu cốt lõi duy nhất để hƣớng dẫn ghi nhận doanh thu. Phƣơng pháp này hoàn toàn khác biệt với cách thức ghi nhận doanh thu của CMKT Việt Nam.
Từ kết quả phân tích trên cho thấy, sau khi ban hành IFRS 15, mức độ hòa hợp về hợp đồng xây dựng của hai hệ thống CMKT không đƣợc tăng lên.
4.2 Kết luận về giả thuyết H1 và H2
Đến giai đoạn thứ 2, IFRS 15 ra đời thay thế IAS 11 với những nội dung hoàn toàn khác biệt. Khơng cịn đề cập cụ thể đến hợp đồng xây dựng mà xem nó nhƣ một loại hợp đồng thông thƣờng với khách hàng với cách ghi nhận doanh thu đƣợc xác định theo quy trình 5 bƣớc. Trong khi đó tại Việt Nam, việc cập nhật IFRS 15 vẫn chƣa đƣợc thực hiện. IFRS 15 sẽ bắt đầu có hiệu lực vào ngày 01/01/2017 và Việt Nam thực sự vẫn chƣa thể áp dụng IFRS 15 ở thời điểm hiện tại nhƣ các quốc gia khác. Do đó, chúng ta vẫn áp dụng VAS 15 cho hoạt động kế tốn xây dựng thơng thƣờng. Tháng 12/2014, bảy tháng sau khi có sự xuất hiện của IFRS 15, Việt Nam ban hành thông tƣ 200/2014/TT-BTC đánh dấu một cột mốc quan trọng nhằm thay đổi chế độ kế toán doanh nghiệp cùng với việc ban hành nhiều tài khoản mới, nhiều quy định mới chặt chẽ hơn cũng nhƣ cập nhật những hƣớng xử lý mới cho BCTC phù hợp với thông lệ quốc tế. Tƣởng chừng nhƣ văn bản này sẽ cập nhật những thay đổi sau khi IASB ban hành IFRS 15 tuy nhiên, nội dung của thông tƣ 200 lại không ảnh hƣởng đến phạm vi của hợp đồng xây dựng. Hợp đồng xây dựng vẫn đƣợc xem là một loại hợp đồng riêng biệt thuộc phạm vi điều chỉnh của VAS 15 và các thơng tƣ khác có liên quan. Chính điều này làm cho mức độ hòa hợp giữa IFRS 15 và VAS 15 giảm xuống chỉ cịn 40,48%. Do đó, ta bác bỏ giả thuyết H2.
4.3 Vận dụng kết quả nghiên cứu đối sánh với thực tế tại đơn vị xây dựng cụ thể
Trong phần vận dụng này, tác giả sẽ lấy các số liệu thực tế tại một đơn vị cụ thể hoạt động trong lĩnh vực xây dựng để đối chiếu với kết quả nghiên cứu của mình. Kết quả thu đƣợc từ thực tế sẽ thể hiện đƣợc liệu đơn vị hoạt động xây dựng thực tế có tn thủ VAS 15 hay khơng?
Công ty đƣợc tác giả lựa chọn để thu thập số liệu là Công ty CP Đầu tƣ xây dựng Hải Thạch, một công ty con thuộc Tập đồn Hải Thạch (Hải Thạch Group) có trụ sở chính tại Phú Yên. Tiền thân của cơng ty là Xí nghiệp xây dựng- xây lắp điện Hải Thạch, đƣợc thành lập từ năm 1985. Công ty hoạt động trong các lĩnh vực: Đầu tƣ, tƣ
vấn khảo sát thiết kế, thi cơng xây dựng các cơng trình hạ tầng, giao thơng, dân dụng, đƣờng dây trạm biến áp, sản xuất, cung cấp vật liệu xây dựng, bê tông thƣơng phẩm, cấu kiện bê tông đúc sẵn,…với số vốn điều lệ là 250 tỷ đồng và gần 400 cán bộ công nhân viên.
Từ năm 1985 đến nay,Công ty CP Đầu tƣ xây dựng Hải Thạch đã tham gia đầu tƣ xây dựng cơng trình, tƣ vấn khảo sát thiết kế, thi cơng các cơng trình lớn thuộc nhiều lĩnh vực khác nhau. Tiêu biểu nhƣ: Đầu tƣ xây dựng, thiết kế, thi công, giám sát dự án hầm đƣờng bộ qua đèo Cả thuộc địa phận hai tỉnh Phú Yên- Khánh Hòa; Thiết kế, thi công dự án hầm đƣờng bộ qua đèo Cù Mông nối giữa hai tỉnh Phú Yên và Bình Định; Mở rộng hầm đƣờng bộ qua đèo Hải Vân (Đà Nẵng- Thừa Thiên Huế), Đầu tƣ xây dựng, thiết kế, thi công, tƣ vấn giám sát dự án đầu tƣ xây dựng mở rộng QL1 đoạn Km1374+526-Km1392+00 và đoạn Km1405+00-Km1425+00 thuộc địa phận tỉnh