STT Nhóm khoản mục Chênh lệch (GĐ1-GĐ2)
1 Các định nghĩa 5
2 Phạm vi áp dụng 0
3 Kết hợp và phân chia HĐXD 2
4 Doanh thu của HĐXD 4
5 Chi phí của HĐXD 2
6 Ghi nhận doanh thu và chi phí HĐXD 12
7 Ghi nhận lỗ dự kiến 2
9 Trình bày và cơng bố trên BCTC 5
Tổng cộng 33
(Nguồn: Tác giả tự tổng hợp từ kết quả xếp hạng)
Kết quả thống kê mô tả cho thấy, số khoản mục ―hồn tồn hịa hợp‖ giảm từ 26 khoản mục xuống còn 4 khoản mục, nghĩa là giảm từ 56,62% xuống cịn 28,57%. Trong khi đó, số khoản mục ―hồn tồn khơng hịa hợp‖ lại tăng lên đáng kể, từ 15,22% lên đến 50%, tăng lên hơn 3 lần mặc dù số lƣợng khoản mục vẫn giữ nguyên là 7 khoản mục. Số lƣợng khoản mục có biến động nhiều nhất thuộc về nhóm ghi nhận doanh thu và chi phí của HĐXD, giảm đến 12 khoản mục (từ 14 giảm xuống còn 2 khoản mục). Một số nhóm giảm đáng kể nữa là: nhóm các định nghĩa giảm 5 khoản mục, nhóm doanh thu của HĐXD giảm 4 khoản mục, nhóm trình bày và cơng bố thông tin trên BCTC giảm 5 khoản mục. Sở dĩ có sự sụt giảm số lƣợng khoản mục lớn nhƣ vậy là do sự ra đời của IFRS 15 thay thế hoàn toàn IAS 11 đã đƣa ra những nội dung hồn tồn mới mà VAS 15 và Thơng tƣ 161/2007 chƣa cập nhật đƣợc. IRFS 15 không đƣa ra những nguyên tắc riêng biệt cho hợp đồng xây dựng mà chỉ đề cập đến hợp đồng với khách hàng nói chung. Theo đó, nó chỉ xây dựng nên một khn mẫu cốt lõi duy nhất để hƣớng dẫn ghi nhận doanh thu. Phƣơng pháp này hoàn toàn khác biệt với cách thức ghi nhận doanh thu của CMKT Việt Nam.
Từ kết quả phân tích trên cho thấy, sau khi ban hành IFRS 15, mức độ hòa hợp về hợp đồng xây dựng của hai hệ thống CMKT không đƣợc tăng lên.
4.2 Kết luận về giả thuyết H1 và H2
Đến giai đoạn thứ 2, IFRS 15 ra đời thay thế IAS 11 với những nội dung hoàn toàn khác biệt. Khơng cịn đề cập cụ thể đến hợp đồng xây dựng mà xem nó nhƣ một loại hợp đồng thông thƣờng với khách hàng với cách ghi nhận doanh thu đƣợc xác định theo quy trình 5 bƣớc. Trong khi đó tại Việt Nam, việc cập nhật IFRS 15 vẫn chƣa đƣợc thực hiện. IFRS 15 sẽ bắt đầu có hiệu lực vào ngày 01/01/2017 và Việt Nam thực sự vẫn chƣa thể áp dụng IFRS 15 ở thời điểm hiện tại nhƣ các quốc gia khác. Do đó, chúng ta vẫn áp dụng VAS 15 cho hoạt động kế tốn xây dựng thơng thƣờng. Tháng 12/2014, bảy tháng sau khi có sự xuất hiện của IFRS 15, Việt Nam ban hành thông tƣ 200/2014/TT-BTC đánh dấu một cột mốc quan trọng nhằm thay đổi chế độ kế toán doanh nghiệp cùng với việc ban hành nhiều tài khoản mới, nhiều quy định mới chặt chẽ hơn cũng nhƣ cập nhật những hƣớng xử lý mới cho BCTC phù hợp với thông lệ quốc tế. Tƣởng chừng nhƣ văn bản này sẽ cập nhật những thay đổi sau khi IASB ban hành IFRS 15 tuy nhiên, nội dung của thông tƣ 200 lại không ảnh hƣởng đến phạm vi của hợp đồng xây dựng. Hợp đồng xây dựng vẫn đƣợc xem là một loại hợp đồng riêng biệt thuộc phạm vi điều chỉnh của VAS 15 và các thơng tƣ khác có liên quan. Chính điều này làm cho mức độ hòa hợp giữa IFRS 15 và VAS 15 giảm xuống chỉ cịn 40,48%. Do đó, ta bác bỏ giả thuyết H2.
4.3 Vận dụng kết quả nghiên cứu đối sánh với thực tế tại đơn vị xây dựng cụ thể
Trong phần vận dụng này, tác giả sẽ lấy các số liệu thực tế tại một đơn vị cụ thể hoạt động trong lĩnh vực xây dựng để đối chiếu với kết quả nghiên cứu của mình. Kết quả thu đƣợc từ thực tế sẽ thể hiện đƣợc liệu đơn vị hoạt động xây dựng thực tế có tn thủ VAS 15 hay khơng?
Cơng ty đƣợc tác giả lựa chọn để thu thập số liệu là Công ty CP Đầu tƣ xây dựng Hải Thạch, một công ty con thuộc Tập đồn Hải Thạch (Hải Thạch Group) có trụ sở chính tại Phú Yên. Tiền thân của công ty là Xí nghiệp xây dựng- xây lắp điện Hải Thạch, đƣợc thành lập từ năm 1985. Công ty hoạt động trong các lĩnh vực: Đầu tƣ, tƣ
vấn khảo sát thiết kế, thi cơng xây dựng các cơng trình hạ tầng, giao thông, dân dụng, đƣờng dây trạm biến áp, sản xuất, cung cấp vật liệu xây dựng, bê tông thƣơng phẩm, cấu kiện bê tông đúc sẵn,…với số vốn điều lệ là 250 tỷ đồng và gần 400 cán bộ công nhân viên.
Từ năm 1985 đến nay,Công ty CP Đầu tƣ xây dựng Hải Thạch đã tham gia đầu tƣ xây dựng cơng trình, tƣ vấn khảo sát thiết kế, thi cơng các cơng trình lớn thuộc nhiều lĩnh vực khác nhau. Tiêu biểu nhƣ: Đầu tƣ xây dựng, thiết kế, thi công, giám sát dự án hầm đƣờng bộ qua đèo Cả thuộc địa phận hai tỉnh Phú n- Khánh Hịa; Thiết kế, thi cơng dự án hầm đƣờng bộ qua đèo Cù Mông nối giữa hai tỉnh Phú Yên và Bình Định; Mở rộng hầm đƣờng bộ qua đèo Hải Vân (Đà Nẵng- Thừa Thiên Huế), Đầu tƣ xây dựng, thiết kế, thi công, tƣ vấn giám sát dự án đầu tƣ xây dựng mở rộng QL1 đoạn Km1374+526-Km1392+00 và đoạn Km1405+00-Km1425+00 thuộc địa phận tỉnh Khánh Hòa; Hệ thống điện chiếu sáng cầu Phú Mỹ- TP Hồ Chí Minh,…
Tác giả sẽ thu thập thơng tin, số liệu thực tế và so sánh theo 4 tiêu chí sau: - Ký kết hợp đồng xây dựng
- Ghi nhận doanh thu - Phân bổ chi phí
- Trình bày và cơng bố BCTC
a) Ký kết hợp đồng xây dựng
Trên thực tế, các đơn vị trong lĩnh vực xây dựng không thể chỉ đơn thuần dựa vào duy nhất VAS 15 để làm ―kim chỉ nam‖ cho hoạt động của mình. Nó cịn phụ thuộc rất nhiều vào Luật Xây dựng, các thơng tƣ, nghị định có liên quan khác. Do đó, vấn đề định nghĩa các thuật ngữ, điều kiện xác định hợp đồng, phân loại hợp đồng, quy định về tạm ứng và thanh tốn hợp đồng,…cũng tƣơng đối có sự khác biệt. Tuy nhiên trong phạm vi luận văn này, tác giả bỏ qua các khác biệt đó. Chỉ sử dụng VAS 15 và thông tƣ
Hiện nay, hầu nhƣ có rất ít các HĐXD đƣợc ký kết với giá cố định. Các hợp đồng thƣờng đƣợc ký với dạng HĐXD với chi phí tăng thêm. Hợp đồng theo đơn giá cố định thƣờng đƣợc áp dụng đối với những cơng việc, hạng mục cơng trình hoặc cơng trình khó xác định về khối lƣợng trƣớc khi ký hợp đồng nhƣ: cơng tác nhƣ ép cọc, đóng cọc, cọc khoan nhồi,…Vì vậy, phƣơng thức thanh toán thƣờng phải dựa vào khối lƣợng thực tế đƣợc nghiệm thu và đơn giá cố định đã đƣợc xác định; đơn giá cố định trong trƣờng hợp này đƣợc hiểu là đơn giá trong dự toán đƣợc chấp thuận hoặc đƣợc duyệt, còn trƣờng hợp đấu thầu là đơn giá trúng thầu của nhà thầu. Về nguyên tắc đơn giá là cố định khơng thay đổi trong suốt q trình thực hiện hợp đồng, trừ trƣờng hợp đƣợc phép điều chỉnh đƣợc ghi trong hợp đồng (ví dụ nhƣ giá cả vật tƣ tăng giảm đột biến quá lớn so với phạm vi dự phòng,… hoặc tỷ giá ngoại tệ vƣợt quá biên độ dao động cho phép, chính sách tiền lƣơng thay đổi,…). Vì vậy, hình thức giá hợp đồng này thƣờng đƣợc áp dụng trong thời gian ngắn dƣới 12 tháng với điều kiện thị trƣờng tƣơng đối ổn định tƣơng tự nhƣ đối với hình thức Giá hợp đồng trọn gói. Ngƣợc lại, HĐXD với chi phí tăng thêm thì nhà thầu sẽ đƣợc chủ đầu tƣ hồn lại những chi phí thực tế mà đƣợc chấp nhận thanh tốn. Áp dụng loại hợp đồng này sẽ có lợi hơn cho các nhà thầu vì khơng bị áp lực về vấn đề phát sinh nhƣ: tăng giá nguyên vật liệu, chi phí nhân cơng, chi phí ca máy,…
Nhƣ đã trình bày ở chƣơng 2, HĐXD đƣợc phân thành nhiều loại dựa theo tiêu chí cách tính giá hoặc theo phƣơng thức thanh tốn. Thực tế, hai tiêu chí này thƣờng đƣợc kết hợp với nhau trong cùng một hợp đồng để làm rõ ràng các điều khoản và ràng buộc chi tiết trong hợp đồng. Ví dụ: HĐXD với giá cố định và thanh toán theo khối lƣợng thực hiện hoặc HĐXD với chi phí phụ thêm và thanh tốn theo khối lƣợng thực hiện,…
Tại công ty CP Đầu tƣ xây dựng Hải Thạch, đối với mỗi dự án công ty thực hiện đều ký hợp đồng nguyên tắc trƣớc khi ký hợp đồng chính thức. Mục đích của hợp đồng
nguyên tắc là đƣa ra các thỏa thuận nguyên tắc, làm cơ sở cho các bên tiến hành đàm phán chi tiết và ký hợp đồng chính thức.
Phần so sánh thực tế này, tác giả sẽ chọn Hợp đồng gói thầu 4A- Xây dựng cầu
2A thuộc dự án “Đầu tƣ xây dựng hầm đƣờng bộ qua Đèo Cả, Quốc lộ 1, Tỉnh Phú
Yên và Tỉnh Khánh Hòa” để minh họa cho mục: ký kết hợp đồng, ghi nhận doanh
thu và ghi nhận chi phí HĐXD. Hợp đồng có thời hạn thực hiện dự kiến là 30 tháng, từ tháng 08/2014 đến tháng 02/2017, nhƣ vậy hợp đồng này chƣa kết thúc ở thời điểm
hiện tại và chƣa có hồ sơ quyết tốn.
Hợp đồng này đƣợc thỏa thuận để xây dựng một tài sản đơn lẻ, cụ thể là một
chiếc cầu thuộc dự án đã nêu trên. (Xác định theo VAS 15.4)
Về ý nghĩa của hợp đồng nguyên tắc, nó đƣa ra một khung cơ bản về dự án mà các bên tham gia sẽ phải tuân theo: điều kiện tham gia dự án, hình thức của hợp đồng chính thức, giá trị tạm tính của hợp đồng, khoản tạm ứng theo giá trị tạm tính, hình thức thanh tốn, quyết tốn và bảo lãnh,…Tất cả những điểm trên sẽ đƣợc làm rõ từng chi tiết trong hợp đồng chính thức.