Hợp đồng ngun tắc Hợp đồng chính thức
Hình thức HĐXD chính
thức
Hợp đồng theo đơn giá điều chỉnh
Bảo đảm thực
hiện hợp đồng Không đề cập
Liên danh nhà thầu thực hiện việc đảm bảo hợp đồng bằng khoản tiền trị giá 5% giá trị hợp đồng chính thức, tƣơng ứng:
Giá trị hợp đồng Giá trị hợp đồng tạm tính: 280.000.000.000 VNĐ Giá trị hợp đồng chính thức: 230.877.762.000 VNĐ Giá hợp đồng đã bao gồm tồn bộ các chi phí để thực hiện cơng việc theo hợp đồng, bao gồm
nhƣng không giới hạn phí bản quyền, lợi nhuận của Liên danh nhà thầu và tất cả các loại thuế liên quan đến công việc theo quy định của pháp luật nhƣng chƣa bao gồm các yếu tố điều chỉnh giá theo Điều 8 của hợp đồng.
Khoản tạm ứng
112.000.000.000 VNĐ 70.000.000.000 VNĐ
Việc thu hồi khoản tạm ứng sẽ đƣợc Chủ đầu tƣ thực hiện theo
phƣơng pháp giảm trừ dần trong các đợt thanh toán. Thu hồi
ngay từ lần thanh toán thứ nhất của HĐXD chính thức. Việc thu hồi khoản tạm ứng sẽ hoàn thành khi việc thanh toán đạt 80% giá trị HĐXD chính thức.
Hình thức thanh toán
Đƣợc thực hiện trên cơ sở khối lƣợng công việc thực tế đã đƣợc Liên danh nhà thầu và Chủ đầu tƣ nghiệm thu với
mức giá đã thỏa thuận trong HĐXD chính thức. Giá trị thanh tốn mỗi đợt khơng nhỏ hơn 10 tỷ đồng.
Đƣợc thực hiện trên cơ sở khối lƣợng công việc thực tế Liên danh nhà thầu đã hoàn thành và Chủ đầu tƣ đã nghiệm thu đối
với đợt thanh toán tƣơng ứng. Đơn giá và đơn giá điều chỉnh đƣợc các bên thỏa thuận tại các phụ lục hợp đồng kèm theo.
Điều chỉnh giá của hợp
đồng
Không đề cập
Quy định chi tiết tại Điểu 8 về điều kiện điều chỉnh, phƣơng pháp điều chỉnh, thời gian điều chỉnh,…
(Nguồn: Tác giả tự tổng hợp)
b) Ghi nhận doanh thu
Việc ghi nhận doanh thu của hợp đồng xây dựng gói thầu 4A tuân thủ theo VAS 15, cụ thể là ghi nhận theo điểm (b) Điều 22.
―Trƣờng hợp hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu đƣợc thanh toán theo giá trị khối lƣợng thực hiện, khi kết quả thực hiện hợp đồng xây dựng đƣợc xác định một cách đáng tin cậy và đƣợc khách hàng xác nhận, thì doanh thu và chi phí liên quan đến hợp đồng đƣợc ghi nhận tƣơng ứng với phần công việc đã hoàn thành đƣợc khách hàng xác nhận trong kỳ đƣợc phản ánh trên hóa đơn đã lập.‖
Đối với hợp đồng xây dựng gói thầu 4A này, là HĐXD với chi phí phụ thêm, kết quả của hợp đồng đƣợc ƣớc tính một cách tin cậy khi đồng thời thỏa mãn hai điều kiện sau:
(a) Doanh nghiệp thu đƣợc lợi ích kinh tế từ hợp đồng;
(b) Các khoản chi phí liên quan đến hợp đồng có thể xác định đƣợc rõ ràng và tính tốn đƣợc một cách đáng tin cậy khơng kể có đƣợc hồn trả hay khơng. (VAS 15.24)
Kết quả thực hiện hợp đồng xây dựng chỉ có thể xác định đƣợc một cách đáng tin cậy khi doanh nghiệp có thể thu đƣợc lợi ích kinh tế từ hợp đồng. Trƣờng hợp có sự nghi ngờ về khả năng khơng thu đƣợc một khoản nào đó đã đƣợc tính trong doanh thu của hợp đồng và đã đƣợc ghi trong báo cáo kết quả kinh doanh thì những khoản khơng có khả năng thu đƣợc đó phải đƣợc ghi nhận vào chi phí.
(a) Trách nhiệm pháp lý của mỗi bên đối với tài sản đƣợc xây dựng; (b) Các điều kiện để thay đổi giá trị hợp đồng;
(c) Phƣơng thức và thời hạn thanh toán. (VAS 15.29)
Tất cả những điều khoản này đã đƣợc thỏa thuận chi tiết trong hợp đồng chính thức gói thầu 4A, do đó kết quả của HĐXD này là ƣớc tính đáng tin cậy.
Phần cơng việc đã hồn thành của hợp đồng làm cơ sở xác định doanh thu có thể đƣợc xác định bằng nhiều cách khác nhau. Công ty sử dụng phƣơng pháp Tỷ lệ phần trăm (%) giữa khối lƣợng xây lắp đã hoàn thành so với tổng khối lƣợng xây lắp phải hoàn thành của hợp đồng để xác định phần cơng việc đã hồn thành. Sau khi có hồ sơ nghiệm thu của phần này, kế tốn xuất hóa đơn theo giá trị trên biên bản nghiệm thu để Chủ đầu tƣ có cơ sở thanh tốn. Ghi nhận doanh thu vào tài khoản 511 nhƣ hoạt động kinh doanh thông thƣờng.
TK 511
24.777.199.091 Giá trị nghiệm thu lần 1
13.165.655.455 Giá trị nghiệm thu lần 2
13.000.375.455 Giá trị nghiệm thu lần 3
9.965.341.818 Giá trị nghiệm thu lần 4
60.908.571.819
c) Phân bổ chi phí
Do đặc điểm tổ chức sản xuất của các đơn vị xây dựng là tổ chức sản xuất theo từng cơng trình và hạng mục cơng trình tƣơng ứng với các HĐXD đã ký kết. Mặt khác, để đáp ứng yêu cầu sản xuất, các đơn vị xây dựng thƣờng phân chia thành các tổ, đội để thuận tiện trong việc quản lý, giao nhiệm vụ và hạch toán nội bộ nên đối tƣợng tập hợp chi phí sản xuất có thể là:
- Các cơng trình và hạng mục cơng trình có giá trị dự tốn riêng tƣơng ứng với HĐXD đã ký kết.
- Nhóm cơng trình, các đơn vị thi cơng (xí nghiệp, tổ đội thi cơng xây lắp) sau đó tiến hành theo dõi chi tiết cho từng cơng trình, hạng mục cơng trình tƣơng ứng với HĐXD đã ký kết.
Theo Điều 16 VAS 15, chi phí của HĐXD bao gồm: (a) Chi phí liên quan trực tiếp đến từng hợp đồng;
(b) Chi phí chung liên quan đến hoạt động của các hợp đồng và có thể phân bổ cho từng hợp đồng cụ thể;
(c) Các chi phí khác có thể thu lại từ khách hàng theo các điều khoản của hợp đồng. Từng loại chi phí sẽ đƣợc liệt kê chi tiết tại các điều khoản tiếp theo trong VAS 15. Cụ thể là tại điều 17, 18 và 19.
Hợp đồng gói thầu 4A là hợp đồng xây dựng tài sản riêng lẻ, có giá trị dự tốn riêng do đó nó đƣợc tập hợp chi phí riêng cho cơng trình đó.
Các chi phí ngun vật liệu trực tiếp, chi phí nhân cơng, chi phí sản xuất chung đƣợc tập hợp riêng cho hợp đồng gói 4A, tuy nhiên chi phí sử dụng máy thi cơng thì lại khác biệt. Công ty CP Đầu tƣ xây dựng Hải Thạch hiện đang thực hiện nhiều gói thầu trong cùng một dự án, vì vậy khơng thể tính chính xác chi phí máy thi cơng nào là của gói thầu nào (do có sự luân chuyển máy móc liên tục), nên chi phí sử dụng máy thi công đƣợc phân bổ theo tỷ lệ chi phí nguyên vật liệu trực tiếp.
Đối với ―các chi phí khác có thể thu lại từ khách hàng theo các điều khoản của hợp đồng nhƣ chi phí giải phóng mặt bằng, chi phí triển khai mà khách hàng phải trả lại cho nhà thầu đã đƣợc quy định trong hợp đồng‖ (VAS 15.19) thì hầu nhƣ sẽ khơng có trong thực tế vì giá hợp đồng thƣờng đã bao gồm những chi phí này. Hợp đồng 4A cũng quy định rõ vấn đề này tại điều khoản giá trị của hợp đồng: ―Giá hợp đồng đã
TK 154 TK 621 631.394.103 26.625.633.264 10.202.113.623 36.827.746.887 36.827.746.887 36.827.746.887 TK 622 8.000.000 2.010.756 20.252.640.168 35.066.229 1.384.318.182 21.682.104.455 21.682.104.455 21.682.104.455 TK 623 60.238.695 5.584.118 65.822.813 65.822.813 65.822.813 TK 627 29.350.751 13.020.830 223.276.733 2.892.630.653 13.571.200 3.171.850.167 3.171.850.167 3.171.850.167 TK632 61.747.455.202 60.347.728.987 60.347.728.987 2.031.120.318
d) Trình bày và cơng bố BCTC
Theo u cầu của VAS 15 về trình bày và cơng bố thông tin trên BCTC, doanh nghiệp phải trình bày:
(a) Phƣơng pháp xác định doanh thu ghi nhận trong kỳ và phƣơng pháp xác định phần cơng việc đã hồn thành của hợp đồng xây dựng;
(b) Doanh thu của hợp đồng xây dựng đƣợc ghi nhận trong kỳ báo cáo;
(c) Tổng doanh thu luỹ kế của hợp đồng xây dựng đƣợc ghi nhận cho tới thời điểm báo cáo;
(d) Số tiền còn phải trả cho khách hàng; (đ) Số tiền còn phải thu của khách hàng;
Về nguyên tắc và phƣơng pháp ghi nhận doanh thu của công ty CP Đầu tƣ xây dựng Hải Thạch. Do các hợp đồng xây dựng của cơng ty quy định nhà thầu đƣợc thanh tốn theo giá trị khối lƣợng, doanh thu xây lắp đƣợc xác định theo giá trị khối lƣợng thực hiện, đƣợc khách hàng xác nhận bằng biên bản nghiệm thu, phiếu giá thanh toán, quyết toán, đã phát hành hóa đơn giá trị gia tăng,…hoàn toàn phù hợp với VAS 15. Điều này đƣợc thuyết minh rõ trong Thuyết minh BCTC của công ty.
Dƣới đây là các thơng tin đƣợc trích từ Báo cáo kiểm tốn 6 tháng đầu năm 2016 của cơng ty về doanh thu của hoạt động xây dựng và các khoản phải thu khách hàng theo u cầu trình bày và cơng bố của VAS 15.
V. THÔNG TIN BỔ SUNG CHO BÁO CÁO KẾT QUẢ KINH DOANH
Đơn vị tính: VND Kỳ này 1.749.341.400 3.249.904.964 259.983.136.179 Doanh thu
01. Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
- Doanh thu cung cấp dịch vụ - Doanh thu bán hàng
V. THÔNG TIN BỔ SUNG CHO BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
Đơn vị tính: VND
(Nguồn: Báo cáo kiểm tốn 6 tháng đầu năm 2016 của Công ty CP Đầu tư xây dựng Hải Thạch)
Các khoản phải thu khách hàng là khoản tiền đã ghi trong hóa đơn thanh tốn theo giá trị khối lƣợng thực hiện nhƣng chƣa đƣợc chi trả cho cơng ty. Hồn toàn tuân thủ theo VAS 15.
Từ các nội dung đã được phân tích và làm rõ ở trên, có thể thấy được rằng hoạt động kế tốn xây dựng tại Cơng ty CP Đầu tư xây dựng Hải Thạch hoàn toàn tuân thủ theo chuẩn mực kế toán Việt Nam về Hợp đồng xây dựng VAS 15.
Kết luận chƣơng 4
Thông qua việc so sánh các nhóm khoản mục của hai hệ thống CMKT về hợp đồng xây dựng, tính tốn mức độ hịa hợp và kiểm định ý nghĩa thống kê của mức độ
Ngày 30/06/2016 Ngày 01/01/2016 160.468.183.608 50.977.951.524 4.512.490.309 6.073.863.169 5.040.576.233 5.040.576.233 6.086.754.171 6.086.754.171 3.099.259.178 3.099.259.178 2.777.476.993 3.744.409.403 3.717.784.316 3.717.784.316 6.640.000.000 6.640.000.000 115.500.000.000 - 13.093.842.408 16.575.305.054 - -
- Cơng ty Cp Cơ Khí XD Cơng Trình 623
03. Các khoản phải thu khách hàng
- Công ty CP ĐT BOT Đèo Cả Khánh Hòa - Cty CP Đầu tƣ Đèo Cả
- Khách hàng khác
a) Phải thu khách hàng ngắn hạn
- Công ty CP XD Cơng trình Ngầm - Cơng ty CP Vật Liệu Hải Thạch
b) Phải thu khách hàng dài hạn
- Cơng ty CP XNK và XD Cơng Trình - Trần Thị Thu Hiền
Theo đó chúng ta chấp nhận H1 và bác bỏ H2. Nghĩa là, chuẩn mực kế toán Việt Nam về hợp đồng xây dựng đạt mức hòa hợp cao so với các chuẩn mực tƣơng ứng của quốc tế và mức độ hịa hợp này khơng gia tăng thêm sau khi IFRS 15 đƣợc ban hành.
Đồng thời tác giả cũng đã lấy một ví dụ tại đơn vị xây dựng cụ thể để minh họa cho vấn đề tuân thủ VAS 15 trong hoạt động thực tế.
Kết quả nghiên cứu này sẽ đƣợc vận dụng nhằm đề xuất một số kiến nghị cho việc hoàn chỉnh CMKT về hợp đồng xây dựng nói riêng và CMKT Việt Nam nói chung đƣợc trình bày trong chƣơng tiếp theo.
CHƢƠNG 5
KẾT LUẬN VÀ KIẾN NGHỊ
5.1 Kết luận
5.1.1 Kết luận chung
Hội nhập kinh tế quốc tế là xu hƣớng chung của các quốc gia hiện đại. Việc gia nhập vào các tổ chức thƣơng mại thế giới đã mở ra con đƣờng phát triển mới cho Việt Nam trong tất cả các lĩnh vực, mối quan hệ giữa Việt Nam và các quốc gia khác cũng đã gia tăng đáng kể đặc biệt là về vấn đề kinh tế. Do đó,đặt ra u cầu hệ thống kế tốn Việt Nam cũng phải thay đổi và khơng ngừng hồn thiện theo sự đổi mới của đất nƣớc. Trong xu thế đó, việc xây dựng hệ thống kế tốn quốc gia hài hịa với các thơng lệ kế toán quốc tế là con đƣờng tất yếu mà Việt Nam phải thực hiện và cố gắng nhanh chóng hồn thành. Áp dụng tồn bộ chuẩn mực kế tốn quốc tế là một q trình hết sức khó khăn, đặc biệt là đối với các quốc gia đang phát triển nhƣ Việt Nam. Tuy nhiên, những khó khăn đó khơng đáng gì so với những lợi ích mà IFRS mang lại cho nền kinh tế, cũng nhƣ các doanh nghiệp về dài hạn.
Bộ Tài chính đã xác định đúng khi lựa chọn áp dụng chuẩn mực kế toán quốc tế để xây dựng hệ thống chuẩn mực kế toán của Việt Nam. Nhƣng trên thực tế, tiến độ thực hiện còn chậm. Khi một chuẩn mực mới đƣợc ban hành tại Việt Nam thì trên thế giới, chuẩn mực đó đã đƣợc thay đổi. Các chuẩn mực của Việt Nam do đó chủ yếu dựa vào các chuẩn mực kế toán quốc tế cũ, chƣa đƣợc cập nhật, thay đổi mới. Đây chính là một thách thức cho Việt Nam trong q trình hịa hợp- hội tụ với kế toán quốc tế.
Với mục tiêu nghiên cứu về mức độ hòa hợp về hợp đồng xây dựng giữa chuẩn mực kế toán Việt Nam và chuẩn mực kế toán quốc tế, luận văn đã thực hiện đƣợc các nội dung sau:
Tổng hợp lý thuyết về hài hịa hợp kế tốn; khái qt về hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam và quốc tế làm nền tảng lý thuyết cho nghiên cứu.
Tổng hợp các nghiên cứu trên thế giới và tại Việt Nam đã đo lƣờng mức độ hòa hợp giữa các bộ chuẩn mực kế toán quốc gia và chuẩn mực kế toán quốc tế.
Xây dựng giả thuyết về mức độ hịa hợp giữa chuẩn mực kế tốn Việt Nam và chuẩn mực kế toán quốc tế về hợp đồng xây dựng; xem xét sự biến động của mức độ hòa hợp này sau khi IASB ban hành IFRS 15.
Xác định mức độ hịa hợp giữa chuẩn mực kế tốn Việt Nam và chuẩn mực kế tốn quốc tế về hợp đồng xây dựng thơng qua việc phân tích nội dung dữ liệu và thực hiện tính tốn.
Đƣa ra một số đề xuất nhằm nâng cao mức độ mức độ hòa hợp giữa chuẩn mực kế toán Việt Nam và chuẩn mực kế toán quốc tế về hợp đồng xây dựng (Đƣợc trình bày trong phần tiếp theo của chƣơng này).
Kết quả nghiên cứu của luận văn này đã chỉ ra rằng chuẩn mực kế toán Việt Nam về hợp đồng xây dựng đạt mức hòa hợp cao so với các chuẩn mực tƣơng ứng của quốc tế và mức độ hịa hợp này khơng gia tăng thêm sau khi IASB ban hành IFRS 15.
Lý giải cho kết quả này, là do VAS 15 đƣợc xây dựng dựa trên IAS 11 nên gần nhƣ là đảm bảo trọn vẹn tinh thần của IAS 11. VAS 15 đã tồn tại đƣợc 14 năm và vẫn còn hiệu lực ở thời điểm hiện tại. Tháng 05/2014, IASB ban hành IFRS 15 chính thức loại bỏ IAS 11. Một trong những bƣớc tiến lớn nhất của IFRS 15 là xây dựng phƣơng pháp tiếp cận 5 bƣớc để xác định doanh thu, IFRS 15 khơng cịn xem hợp đồng xây dựng là loại hợp đồng riêng biệt đặc thù nữa mà xác định nó nhƣ là một loại hợp đồng thông thƣờng với khách hàng. Trong khi đó ở Việt Nam, việc cập nhật những IFRS mới vẫn luôn chậm hơn rất nhiều so với thế giới. Khoảng thời gian để chúng ta ban hành đƣợc những chuẩn mực, nghị định, thông tƣ sửa đổi để theo kịp với chuẩn mực quốc tế thì những chuẩn mực đó gần nhƣ lại sắp thay đổi một lần nữa. Việc IFRS 15 đƣợc ban hành thực sự đã tạo ra một khoảng cách khá xa với các VAS nói chung và
VAS 15 nói riêng. Do đó, mức độ hịa hợp giữa VAS 15 và IFRS 15 thấp hơn nhiều (40,48%- Bảng 4.1) so với VAS 15 và IAS 11 (70,29%- Bảng 4.1).
5.1.2 Hạn chế của luận văn
Do thời gian nghiên cứu không dài nên số lƣợng các tài liệu thu thập của tác giả về vấn đề đo lƣờng mức độ hòa hợp chƣa đủ sâu và rộng. Mặt khác, những hạn chế về ngôn ngữ cũng nhƣ kiến thức cá nhân chỉ dừng lại ở mức độ đọc hiểu chứ chƣa nhận thức sâu sắc về vấn đề hòa hợp chuẩn mực sẽ khiến luận văn tồn tại những điểm hạn chế nhất định.
- Việc tổng hợp các nghiên cứu trên thế giới và tại Việt Nam về vấn đề đo lƣờng