Sau khi tìm hiểu, đánh giá thông tin về khách hàng, nhận định khả năng kiểm toán, đơn vị kiểm toán chấp nhận kiểm toán và kí kết hợp đồng kiểm toán. Bước tiếp theo, kiểm toán viên tiến hành tìm hiểu những thông tin cơ sở về khách hàng. Việc tìm hiểu những thông tin cơ sở giúp kiểm toán viên có thể nắm được một cách khái quát về hoạt động kinh doanh của khách hàng, những thông tin ban đầu về tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ và có thể đưa ra những đánh giá ban đầu về rủi ro và mức trọng yếu.
Phân tích tổng quan tình hình tài sản cố định của doanh nghiệp: Khi đã thu thập được các thông tin cơ sở, kiểm toán viên sẽ tiến hành phân tích ban đầu trên những thông tin đó. Đối với khoản mục tài sản cố định, kiểm toán viên đối chiếu tổng tài sản cố định năm nay so với năm trước xem có tình hình biến động lớn hay không, những biến động ấy có phù hợp với kế hoạch sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp hay không. Tỷ suất tài sản cố định trên tổng tài sản có phù hợp với lĩnh vực kinh doanh hiện tại hay không. Bên cạnh đó, kiểm toán viên cần phỏng vấn khách hàng về các thủ tục kiểm soát, các quy định về kế toán liên quan đến việc quản lý, kiểm soát và hạch toán tài sản cố định trong doanh nghiệp nhằm làm cơ sở cho việc đánh giá rủi ro kiểm soát.
Đánh giá trọng yếu cho khoản mục tài sản cố định: kiểm toán viên đưa ra mức trọng yếu cho toàn bộ báo cáo tài chính của doanh nghiệp trên cơ sở những thông tin đã có và sự xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên. Mức trọng yếu này sẽ giúp kiểm toán viên lập kế hoạch cụ thể trong việc thu thập bằng chứng kiểm toán. Mức trọng yếu này sẽ được điều chỉnh để phù hợp với từng tình huống cụ thể trong quá trình kiểm toán. Trong kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán viên có thể tham khảo các giới hạn về mức trọng yếu như sau:
Mức độ báo cáo Không trọng yếu Có thể trọng yếu Chắc chắn trọng yếu
Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh
< 5% Lợi nhuận trước thuế
5% - 10% Lợi nhuận trước thuế
> 10% Lợi nhuận trước thuế
Bảng cân đối kế toán < 1% Tổng tài sản 1% - 2% Tổng tài
sản > 2% Tổng tài sản
Bảng 2: Mức độ rủi ro trọng yếu
Khi đã có được mức trọng yếu trên toàn bộ báo cáo tài chính, kiểm toán viên tiến hành phân bổ mức trọng yếu này cho từng khoản mục. Đối với những khoản mục có liên quan trưc tiếp đến kết quả kinh doanh trong kì, kiểm toán viên cần chú trọng hơn.
Mức trọng yếu này sẽ làm căn cứ cụ thể cho các bút toán điều chỉnh và phân loại lại của kiểm toán viên trrong quá trình thực hiện kiểm toán.
Đánh giá rủi ro liên quan đến khoản mục tài sản cố định: căn cứ vào mức trọng yếu phân bổ cho khoản mục tài sản cố định, kiểm toán viên tiến hành đánh giá khả năng sai sót trong quá trình kiểm toán khoản mục tài sản cố định trên cơ sở đánh giá 03 loại rủi ro:
- Rủi ro tiềm tàng: đối với tài sản cố định, rủi ro tiềm tàng chủ yếu được đánh giá dựa trên các yếu tố về đặc điểm kinh doanh của khách hàng, về kết quả kiểm toán của năm trước, về chính sách quản lý, kế toán của khách hàng đối với khoản mục tài sản cố định. Ví dụ như việc mua sắm hay thanh lý tài sản cố định xảy ra thường xuyên cũng chứa đựng nhiều rủi ro sai phạm.
- Rủi ro kiểm soát: việc đánh giá rủi ro kiểm soát chủ yếu dựa trên những thông tin tìm hiểu được về tính hiệu lực, qua sự nghiên cứu về hệ thống kiểm soát nội bộ chủ yếu ban đầu dựa vào phỏng vấn khách hàng và quan sát thực tế. Môi trường kiểm soát yếu thì việc ngăn chặn, phát hiện sai phạm là rất khó, do vậy mà rủi ro cao và ngược lại. Các thủ tục kiểm soát đối với việc quản lý và sử dụng tài sản cố định được thiết kế chặt chẽ, khoa học thì rủi ro kiểm soát sẽ được kiểm toán viên đánh giá thấp hơn.
- Rủi ro kiểm toán: kiểm toán viên cần đánh giá cả khả năng bản thân kiểm toán viên không phát hiện được sai phạm có liên quan đến khoản mục tài sản cố định. Do đó, kiểm toán viên cần tỉnh táo để tránh những tình huống dẫn đến không phát hiện được sai phạm như: phát hiện ra bằng chứng nhưng không nhận thấy được sai sót; thực hiện không đầy đủ các thủ tục kiểm toán cần thiết nên đã bỏ sót sai phạm,…
Chương trình kiểm toán được thiết kế sau quá trình tìm hiểu về khách hàng, đánh giá tổng quan về tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro, trọng yếu. Chương trình kiểm toán tài sản cố định gồm có thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản trong đó thử nghiệm kiểm soát là thủ tục giữ vai trò quan trọng nhất.
Chương trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết về các công việc kiểm toán cần thực hiện, thời gian hoàn thành và sự phân công lao động giữa các kiểm toán viên cũng như dự kiến về tư liệu, thông tin liên quan cần sử dụng và thu thập. Trọng tâm của chương trình kiểm toán đối với khoản mục tài sản cố định là các thủ tục kiểm toán cần thiết thực hiện đối với khoản mục này.
Chương 1 – Các nghiên cứu trước và cơ sở lý luận Khóa luận tốt nghiệp
Chương trình kiểm toán khoản mục tài sản cố định cũng như tất cả các khoản mục khác được thiết kế như sau:
+ Thiết kế trắc nghiệm công việc.
+ Thiết kế các trắc nghiệm phân tích: để đánh giá tính hợp lý chung của các số dư tài khoản liên quan đến khoản mục tài sản cố định.
+ Thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số dư.
Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 “Lập kế hoạch kiểm toán” (Ban hành kèm theo Thông tư số 214/2012/TT-BTC ngày 06 tháng 12 năm 2012 của Bộ Tài chính): Lập kế hoạch kiểm toán và chương trình kiểm toán sẽ được sửa đổi, bổ sung
nếu cần trong quá trình trong kiểm toán có những thay đổi về tình huống hoặc do những kết quả ngoài dự đoán của các thủ tục kiểm toán.
[6] Mẫu chuẩn của chương trình kiểm toán theo VACPA như sau:
CÔNG TY KIỂM TOÁN Tên khách hàng: CÔNG TY
Ngày kết thúc kỳ kế toán: 31/12/2018
Nội dung: CHƯƠNG TRÌNH KIỂM TOÁN TSCĐ HỮU HÌNH TSCĐ VÔ HÌNH, XDCB DỞ DANG VÀ BĐS ĐẦU TƯ
Tên Ngày
Người lập CT Người soát xét 1 Người soát xét 2
A. MỤC TIÊU
Tài sản cố định hữu hình, tài sản cố định vô hình, xây dựng cơ bản dở dang, bất động sản đầu tư là có thực; thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp; nguyên giá và khấu hao được ghi nhận đầy đủ, chính xác, đúng niên độ, phù hợp; và trình bày trên báo cáo tài chính phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng.
B. RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU CỦA KHOẢN MỤC Các rủi ro trọng yếu Thủ tục kiểm toán
Người thực hiện
Tham chiếu
C. THỦ TỤC KIỂM TOÁN STT Thủ tục Người thực hiện Tham chiếu I. Thủ tục chung 1
Kiểm tra chính sách kế toán áp dụng nhất quán với năm trước và phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng.
D720
2
Lập Bảng số liệu tổng hợp có so sánh với số dư cuối năm trước. Đối chiếu các số dư trên Bảng số liệu tổng hợp với bảng cân đối phát sinh, Sổ Cái, sổ chi tiết,… và giấy tờ làm việc của kiểm toán năm trước (nếu có).
D710
II. Thủ tục phân tích
1
So sánh, phân tích tình hình tăng, giảm của số dư tài sản cố định hữu hình, tài sản cố định vô hình, xây dựng cơ bản dở dang, Bất động sản đầu tư năm nay so với năm trước, đánh giá tính hợp lý của các biến động lớn.
D740
2
Kiểm tra tính hợp lý của việc xác định thời gian sử dụng hữu ích của tài sản, so sánh với các quy định và hướng dẫn về chế độ quản lý, sử dụng và trích khấu hao tài sản cố định hiện hành và chuẩn mực kế toán liên quan.
D741
3 So sánh tỷ lệ khấu hao trung bình cho các nhóm tài sản
với niên độ trước và yêu cầu giải trình nếu có sự thay đổi. D742
III. Kiểm tra chi tiết
1 Kiểm tra nguyên giá tài sản cố định hữu hình/vô hình/bất động sản đầu tư
1.1
Thu thập Bảng tổng hợp tình hình biến động từng loại tài sản cố định (nguyên giá, hao mòn lũy kế, số đầu kỳ, tăng/giảm trong kỳ, số cuối kỳ…). Kiểm tra tính chính xác số học và đối chiếu số liệu với các tài liệu liên quan (sổ cái, sổ chi tiết, bảng cân đối phát sinh, báo cáo tài chính).
D743
1.2
Đọc lướt sổ cái để xác định các nghiệp vụ bất thường (về nội dung, giá trị, tài khoản đối ứng...). Tìm hiểu nguyên nhân và thực hiện thủ tục kiểm tra tương ứng (nếu cần).
Chương 1 – Các nghiên cứu trước và cơ sở lý luận Khóa luận tốt nghiệp STT Thủ tục Người thực hiện Tham chiếu 1.3
Thủ tục kiểm toán số dư đầu kỳ (1):
- Chọn mẫu kiểm tra bộ hồ sơ các tài sản cố định có giá trị lớn.
- Kiểm tra phương pháp tính khấu hao, cách xác định thời gian sử dụng hữu ích và tính toán lại giá trị khấu hao lũy kế đầu năm.
1.4
Chọn mẫu kiểm tra bộ hồ sơ các tài sản cố định/bất
động sản đầu tư tăng trong năm. Đối chiếu với kế
hoạch, thủ tục mua sắm tài sản cố định và sự phê duyệt của ban giám đốc. Đánh giá việc ghi nhận tài sản cố định/bất động sản đầu tư có đáp ứng đầy đủ tiêu chuẩn theo qui định của các chuẩn mực kế toán liên quan hay không.
1.5
Nếu có chi phí lãi vay được vốn hóa (1): Đối chiếu
với phần hành kiểm toán E100-“Vay và nợ ngắn hạn
và dài hạn” để đảm bảo việc vốn hóa được thực hiện phù hợp.
1.6
Soát xét các chi phí sửa chữa, bảo dưỡng, nâng cấp phát sinh trong năm đảm bảo việc vốn hóa nếu đủ điều kiện (kết hợp với phần hành kiểm toán liên quan)
1.7
Kiểm tra các nghiệp vụ nhượng bán, thanh lý tài sản
cốđịnh/bất động sản đầu tư. Xem xét các quyết định thanh lý, hợp đồng mua bán, việc xác định và ghi nhận các khoản lãi/lỗ về thanh lý, nhượng bán, thời điểm dừng khấu hao tài sản cố định,…
1.8
Đối với các tài sản cố định tăng do nhập khẩu (1):
Kiểm tra, đánh giá sự phù hợp về thời điểm và tỷ giá quy đổi từ ngoại tệ về đồng tiền ghi sổ khi xác định nguyên giá.
1.9
Đối với nghiệp vụ mua/bán tài sản cố định với bên
liên quan (1): Kiểm tra việc ghi chép, phê duyệt, giá
STT Thủ tục Người thực hiện
Tham chiếu
1.10
Rà soát danh mục tài sản cố định/bất động sản đầu tư (chi tiết theo từng tài sản) để đảm bảo việc phân loại giữa tài sản cố định hữu hình với bất động sản đầu tư, giữa tài sản cố định hữu hình với chi phí sản xuất kinh doanh hoặc hàng tồn kho, giữa bất động sản đầu tư và hàng hóa bất động sản, giữa tài sản cố định vô hình với chi phí trả trước dài hạn là phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng.
1.11
Thu thập danh mục tài sản cố định dùng để cầm cố, thế chấp, hạn chế sử dụng,…(kết hợp với phần hành “Vay và nợ ngắn/dài hạn”) và danh mục tài sản cố định đã dừng hoạt động, tạm dừng để sửa chữa, không cần dùng chờ thanh lý, đã hết khấu hao nhưng vẫn còn sử dụng,…(thông qua phỏng vấn khách hàng, kết hợp với thủ tục quan sát thực tế).
2 Quan sát thực tế tài sản cố định:
2.1
Tham gia chứng kiến kiểm kê thực tế tài sản cố định cuối kỳ, đảm bảo các thủ tục kiểm kê được thực hiện phù hợp và chênh lệch giữa số liệu kiểm kê thực tế và số liệu sổ kế toán (nếu có) đã được xử lý. Đánh giá tình trạng sử dụng của từng tài sản cố định.
2.2
Trường hợp kiểm toán viên không tham gia kiểm kê
cuối kỳ (1): Thực hiện quan sát tài sản cố định tại
ngày kiểm toán, lập bản kiểm tra và đối chiếu ngược để xác định tài sản cố định thực tế của doanh nghiệp tại ngày kết thúc kỳ kế toán.
2.3
Nếu doanh nghiệp có tài sản cố định do bên thứ ba
giữ (1): Lấy xác nhận của bên thứ ba hoặc trực tiếp
Chương 1 – Các nghiên cứu trước và cơ sở lý luận Khóa luận tốt nghiệp
STT Thủ tục Người
thực hiện
Tham chiếu 3 Kiểm tra khấu hao tài sản cố định/bất động sản
đầu tư:
3.1
Thu thập Bảng tính khấu hao tài sản cố định /bất động sản đầu tư trong kỳ (chi tiết đến từng tài sản cố định). Kiểm tra tính chính xác số học và đối chiếu số liệu với các tài liệu liên quan (sổ cái, sổ chi tiết, bảng cân đối phát sinh, báo cáo tài chính).
3.2
Đọc lướt sổ cái để xác định các nghiệp vụ bất thường (về nội dung, giá trị, tài khoản đối ứng...). Tìm hiểu nguyên nhân và thực hiện thủ tục kiểm tra tương ứng (nếu cần).
3.3
Kiểm tra tính hợp lý của Bảng tính khấu hao về: Phân loại nhóm tài sản; Khoản mục chi phí phân bổ căn cứ bộ phận và mục đích sử dụng; Tính phù hợp về thời gian khấu hao so với quy định hiện hành, so với đặc điểm sử dụng của đơn vị; Tính nhất quán trong phân bổ giữa năm nay với năm trước, giữa các kỳ trong năm, giữa các tài sản cùng loại;…
3.4 Ước tính độc lập chi phí khấu hao trong kỳ và so sánh với số liệu của doanh nghiệp.
3.5 Kiểm tra việc ghi giảm khấu hao lũy kế do việc thanh lý, nhượng bán tài sản cố định.
3.6
Nếu có tài sản cố định sử dụng chung cho các bộ
phận (1): Xem xét tính hợp lý và nhất quán trong tiêu
thức phân bổ cho từng loại chi phí như: chi phí sản xuất chung, chi phí quản lý, chi phí bán hàng.
3.7
Xem xét chênh lệch giữa phương pháp phân bổ cho mục đích kế toán và mục đích thuế (nếu có) và tính toán thuế thu nhập hoãn lại phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng.
STT Thủ tục Người thực hiện
Tham chiếu 4 Xây dựng cơ bản dở dang:
4.1
Thu thập Bảng tổng hợp chi tiết chi phí xây dựng cơ bản dở dang theo từng công trình, từng nội dung chi phí:
- Đối chiếu số liệu với các tài liệu liên quan (sổ cái, sổ chi tiết, bảng cân đối phát sinh, báo cáo tài chính). - Xem xét Bảng tổng hợp để xác định các khoản mục bất thường (số dư lớn, lâu ngày số dư không biến động, các khoản nợ không phải là khách hàng,...). Thực hiện thủ tục kiểm tra (nếu cần).
4.2
Đọc lướt sổ cái để xác định các nghiệp vụ bất thường (về nội dung, giá trị, tài khoản đối ứng...). Tìm hiểu nguyên nhân và thực hiện thủ tục kiểm tra tương ứng (nếu cần).
4.3
Kiểm tra tính hiện hữu và tình trạng các công trình dở dang bao gồm cả việc gửi thư xác nhận tới nhà thầu, kiểm tra chi tiết các hồ sơ liên quan và quan sát thực tế. Đảm bảo chi phí xây dựng và các khoản nợ phải trả được ghi nhận tương ứng với công việc xây dựng đã thực hiện tại ngày kết thúc kỳ kế toán.
4.4
Đối với các công việc do nhà thầu thực hiện: Kiểm tra chi phí xây dựng cơ bản dở dang tăng trong kỳ với các chứng từ gốc (hợp đồng, biên bản nghiệm thu, nhật ký công trình, biên bản bàn giao, yêu cầu thanh toán, hóa đơn…). Kiểm tra tính tuân thủ các qui định về lĩnh vực xây dựng cơ bản của Nhà nước (nếu liên quan).
4.5