3.3. Một số giải pháp góp phần hoàn thiện kiểm toán khoản mục doanh
3.3.2. Đánh giá rủi ro kiểm toán
88
phát hiện và rủi ro kiểm toán ở chỗ các loại rủi ro này tồn tại độc lập, khách quan với các thông tin tài chính. Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát nằm trong chức năng hoạt động kinh doanh và môi trường quản lý của doanh nghiệp cũng như trong bản chất của số dư tài khoản, các loại nghiệp vụ cho dù có hay không có công việc kiểm toán. Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát có mối quan hệ chặt chẽ với nhau nên kiểm toán viên thường kết hợp cùng lúc việc đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát.
Trong khi đó rủi ro phát hiện và rủi ro kiểm toán được đánh giá và xác định phụ thuộc vào ý muốn chủ quan của kiểm toán viên. Kiểm toán viên thường xác định rủi ro kiểm toán ngay từ đầu khi chấp nhận hợp đồng kiểm toán. Còn rủi ro phát hiện được xác định cuối cùng sau khi đã xác định rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát dựa trên việc thiết kế các thủ tục kiểm toán để đảm bảo rủi ro kiểm toán ở mức mong muốn.
Rủi ro phát hiện có mối quan hệ tỷ lệ nghịch với rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. Khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá cao thì rủi ro phát hiện có thể được đánh giá ở mức độ thấp để giảm rủi ro kiểm toán ở mức thấp nhất có thể chấp nhận được. Ngược lại, khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá là thấp thì có thể chấp nhận mức độ rủi ro phát hiện cao hơn nhưng vẫn phải đảm bảo rủi ro kiểm toán xuống thấp ở mức có thể chấp nhận được.
Vì vây, việc đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát mang ý nghĩa quan trọng nhất và phải được KTV thực hiện một cách kỹ lưỡng.
Trong thực tế kiểm toán, CPA VIETNAM nói riêng và các công ty kiểm toán độc lập của Việt Nam n i chung khi đánh giá rủi ro kiểm soát thường không tin tưởng vào KSNB của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức tối đa. Theo đó , việc tiến hành tìm hiểu và kiểm tra về KSNB của khách hàng không còn ý nghĩa. C ó hai nguyên nhân cơ b ản dẫn đến các KTV thường không tin tưởng vào KSNB của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức tối đa, đó là:
Nguyên nhân thứ nhất, Từ phía khách hàng: Do Việt Nam đang trong quá trình hội nhập, các doanh nghiệp Việt Nam còn non trẻ dẫn tới các doanh nghiệp không c ó được một KSNB hoàn hảo, đáng tin cậy;
Nguyên nhân thứ hai, Từ phía KTV: Đặc điểm của các thử nghiệm cơ b ản là thường dễ áp dụng hơn, không cần nhiều kinh nghiệm. Hơn nữa, nếu sau khi thực hiện thử nghiệm kiểm soát mà lại đánh giá không tin tưởng được vào KSNB thì KTV phải thực hiện lại các thử nghiệm cơ b ản với số lượng tăng cường. Chính vì lý do đó mà các KTV thường c ó tâm lý ưa dùng thử nghiệm cơ b ản hơn.
Tuy nhiên, trên thực tế, có nhiều khách hàng có KSNB được thiết kế một cách khoa học và hiệu quả. Chẳng hạn như các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài, các đơn vị thành viên của tập đoàn kinh tế lớn với quá trình kinh doanh lâu dài, tích luỹ được nhiều kinh nghiệm trong quản lý, mục tiêu chính của họ là hiệu quả trong kinh doanh nên KSNB được thiết kế khá hoàn thiện để đạt được mục tiêu kinh doanh. Với những khách hàng này, nếu KTV tin tưởng vào KSNB và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát để kiểm tra lại tính hiệu lực của KSNB thì có thể giảm được các thử nghiệm cơ ản và có thể giảm được chi phí kiểm toán vì các thử nghiệm cơ bản thường tốn kém nhiều chi phí hơn. Do đó , các KTV cần xem xét và đánh giá chính xác hơn về rủi ro kiểm soát để đạt được hiệu quả trong công tác kiểm toán của mình.
Để có thể kết luận về rủi ro kiểm soát ở mức thấp hơn mức tối đa thì KTV phải đặt niềm tin vào KSNB của khách hàng. Muốn làm được điều đó đòi hỏi các KTV phải thực hiện các thử nghiệm kiểm soát để kiểm tra KSNB ở mức cao hơn.
Trong điều kiện trước mắt, có thể KTV không đủ thời gian để tiến hành kiểm tra KSNB cho toàn bộ các phần hành thì có thể tiến hành với các phần hành được đánh giá là trọng yếu. Khi đ , phạm vi của các thử nghiệm cơ ản áp dụng cho phần hành đó sẽ được giảm đi và tiết kiệm được chi phí kiểm toán.
90
Để đánh giá độ tin cậy kiểm soát cho phần hành được coi là trọng yếu, KTV cần thu thập hiểu biết về KSNB đối với phần hành đó và mô tả trên giấy tờ làm việc. Các nguồn thông tin để thu thập sự hiểu biết đó là: dựa vào hồ sơ kiểm toán năm trước (đối với các khách hàng truyền thống); thẩm vấn nhân viên của khách hàng; xem xét các sổ tay về thủ tục và quy chế, chế độ của công ty khách hàng. để nhận biết được các quá trình kiểm soát của khách hàng.
Sau khi đã có đầy đủ thông tin về KSNB đối với phần hành kiểm tra, KTV cần thực hiện các thử nghiệm kiểm soát để khẳng định lại đánh giá của mình. Các phương pháp cụ thể được áp dụng trong kiểm tra KSNB có thể áp dụng là: điều tra, phỏng vấn, thực hiện lại, kiểm tra từ đầu đến cuối, kiểm tra ngược lại theo thời gian.
Thử nghiệm kiểm soát được thực hiện với những phương pháp khác nhau tuỳ thuộc từng trường hợp cụ thể. Phương pháp kiểm tra tài liệu được áp dụng nếu các thủ tục để lại “dấu vết” trực tiếp trên tài liệu như các chữ ký phê duyệt, hoá đơn lưu,. Trong trường hợp các “dấu vết” để lại là gián tiếp, KTV thực hiện lại các thủ tục kiểm soát. Ví dụ kiểm tra Bảng đối chiếu tiền gửi của đơn vị với ngân hàng, xem xét biên bản kiểm kê quỹ, kiểm kê hàng tồn kho, đối chiếu công nợ. Nếu các thủ tục kiểm soát không để lại “dấu vết” trong các tài liệu, KTV tiến hành quan sát các hoạt động liên quan đến kiểm soát nội bộ hoặc phỏng vấn nhân viên đơn vị về các thủ tục kiểm soát của những người thực thi công việc kiểm soát nội bộ.
Mục tiêu của các thử nghiệm kiểm soát này là nhằm thu thập các bằng chứng về sự thiết kế và hoạt động hữu hiệu của KSNB. KTV thực hiện các thử nghiệm kiểm soát để khẳng định mức rủi ro kiểm soát đã được họ đánh giá trong khâu lập kế hoạch. Khi thực hiện các thử nghiệm kiểm soát này, KTV có thể sử dụng phương pháp chọn mẫu thuộc tính, đây là cách chọn mẫu cho phép KTV ước lượng được tỷ lệ xuất hiện của những đặc tính cụ thể trong tổng thể. Chẳng hạn, KTV có thể sử dụng chọn mẫu thuộc t nh để ước lượng tỷ lệ các nghiệp vụ chi tiền xảy ra trong năm mà chưa được phê duyệt. Chọn mẫu thuộc t nh được sử dụng rộng rãi đối với
thử nghiệm kiểm soát khi KTV muốn ước lượng tỷ lệ sai lệch của các hoạt động kiểm soát so với thiết kế và giúp KTV đảm bảo rằng tỷ lệ sai lệch này không vượt quá mức độ cho phép. Sau khi thực hiện các thử nghiệm kiểm soát, KTV có thể có những kết luận chính xác hơn về rủi ro kiểm soát đối với phần hành lựa chọn. Việc làm này tuy mất thêm thời gian và chi phí nhưng nếu sau khi thực hiện, KTV đánh giá KSNB của khách hàng là đáng tin cậy và xác định rủi ro kiểm soát ở mức thấp hơn khi đó quy mô số mẫu được lựa chọn để thực hiện các thử nghiệm cơ b ản sẽ được giảm đi cũng đồng nghĩa với việc giảm được chi phí kiểm toán.
Sau đây, Tác giả xin đưa ra việc đánh giá rủi ro kiểm toán đối với khách hàng ABC trên quan điểm của mình:
a, Đánh giá rủi ro kiểm toán trên toàn bộ BCTC:
* Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên toàn bộ BCTC
Để đánh giá được rủi ro tiềm tàng, ở bước này, KTV tiếp tục thu thập các thông tin về khách hàng và mô tả lại trên giấy làm việc, ao gồm một số thông tin như: Tính liêm chính, kinh nghiệm và sự hiểu biết của Ban Giám đốc; Sự thay đổi của Hội đồng quản trị, Ban Giám đốc;Trình độ chuyên môn, kinh nghiệm và sự hiểu biết của kế toán trưởng, nhân viên kế toán, kiểm soát viên nội b ộ và sự thay đổi của các nhân viên này; áp lực b ất thường đối với Ban Giám đốc; đặc điểm hoạt động của đơn vị; các thay đổi trong chính sách kế toán đơn vị áp dụng; Các nhân tố ảnh hưởng đến tình hình hoạt động sản xuất kinh doanh hiện nay của đơn vị (những thay đổi về thị trường, đối thủ cạnh tranh...)
Trên cơ sở tất cả những thông tin đã thu thập được từ đầu cuộc kiểm toán, KTV tiến hành phân t ch các nhân tố và ảnh hưởng của các nhân tố đ tới tình hình hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng và đánh giá rủi ro tiềm tàng. Rủi ro tiềm tàng được đánh giá trên a mức: thấp, trung ình và cao.
Việt Nam. Với những ưu đãi thuế quan trong Hiệp định TPP, dệt may c ó thể dành thêm nhiều thị phần nhập khẩu từ tay Trung Quốc - nhà xuất khẩu số 1 hàng dệt may, da giày vào thị trường Hoa Kỳ và Nhật Bản.
Cùng đó, phần lớn nguyên vật liệu, b án thành phẩm để sản xuất ra sản phẩm của Công ty
đều phải nhập khẩu từ nước ngoài, nên tỷ giá ngoại tệ tăng, giảm sẽ làm ảnh hưởng không nhỏ đến giá thành nguyên liệu phải nhập ngoại, từ đó ảnh hưởng đến giá thành sản phẩm đầu ra.
Hiện nay tỷ giá ngoại tệ trong nước tăng là một kh ó khăn cho Công ty.
KTV không c ó nghi ngờ gì về tí nh liêm chí nh của Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc Công ty. Quan hệ giữa Công ty và KTV là tốt, khách hàng cung cấp đầy đủ thông tin khi c ó
92
Trích giấy làm việc tham khảo của Tác giả như sau :
Bảng 3.1: Trích giấy tờ làm việc tham khảo của Tác giả đánh giá rủi ro tiềm tàng trên toàn bộ BCTC Công ty ABC
⅞WIETNAM CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN CPA VIETNAM
CPA VIETNAM AUDITING COMPANY LIMITED
Tên khách hàng: Công ty ABC Tham chiếu:
Niên độ kế toán: 1/1/2015- 31/12/2015 Người thực hiện:
Bước công việc: Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên toàn BCTC Ngày thực hiện:
Công ty chủ yếu hoạt động trong lĩnh vực sản xuất, gia công sản phẩm dệt may; kinh doanh thương mại đối với nguyên phụ liệu và thiết b ị ngành dệt may; sản xuất thùng Carton. Hoạt động sản xuất kinh doanh được tổ chức tốt b ởi các thành viên Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc đều có năng lực tốt, có nhiều kinh nghiệm trong lĩnh vực điều hành sản xuất và kinh doanh mặt hàng này.
Kế toán trưởng c ó 20 năm kinh nghiệm trong ngành kế toán trong đó c ó 10 năm làm kế toán viên, 10 năm làm kế toán trưởng, làm việc cho Công ty từ năm 2008 khi Công ty b ắt đầu thành lập. Nhân sự phòng kế toán không có nhiều b iến động. Hiện nay Công ty đang áp dụng chí nh sách kế toán mới theo các Thông tư hướng dẫn thực hiện các chuẩn mực kế toán mới.
Thị trường hoạt động của Công ty hiện nay là một thị trường đầy tiềm năng với các nhân tố chí nh trị, kinh tế, xã hội, công nghệ... như đã phân tí ch ở trên tác động đến hoạt động sản xuất kinh doanh của Công ty .
Các sản phẩm may mặc của Công ty chủ yếu đều xuất cho thị trường Mỹ, đây là thị trường rất c ó tiềm năng. Theo số liệu thống kê sơ b ộ của Tổng cục hải quan, năm 2015 xuất khẩu hàng dệt may của Việt Nam ra thị trường nước ngoài đạt trên 22,81 tỷ USD, tăng trưởng 8,91% so với năm 2014. Thị trường Mỹ chiếm trên 48% tổng kim ngạch xuất khẩu hàng dệt may của cả nước, với 10,96 tỷ USD, đạt mức tăng trưởng 11,57% so với năm 2014. Cùng với da giày, ngành dệt may đang là ngành kinh tế xuất khẩu quan trọng nhất của
Kết luận : đánh giá rủi ro tiềm tàng cho toàn b ộ BCTC của Công ty ABC là Thấp.
Người kiểm tra: Ngày kiểm tra:
* Đánh giá rủi ro kiểm soát trên toàn bộ BCTC
Dựa vào những thông tin thu thập được qua tìm hiểu Công ty khách hàng (bằng các kỹ thuật quan sát, phỏng vấn, kiểm tra tài liệu), KTV đánh giá rủi ro kiểm soát trên cơ sở đánh giá KSNB.
KSNB được đánh giá trên 4 yếu tố: Môi trường kiểm soát, hệ thống kế toán, thủ tục kiểm soát và kiểm toán nội bộ.
Thứ nhất: Môi trường kiểm soát
KTV thu thập các thông tin, tài liệu như: Biên bản họp Hội đồng quản trị, các văn bản quy định cơ cấu tổ chức, nhiệm vụ, chức năng, quyền hạn của các cá nhân quan trọng trong công ty, các nội quy được áp dụng trong công ty, các thủ tục phê chuẩn, các văn bản quy định tổ chức công tác kế toán, các văn b ản quy định sự kiểm soát của cơ quan Nhà nước đối với Công ty ...
Đánh giá môi trường kiểm soát
Khách hàng : Công ty ABC
Câu hỏi Có Không Không
áp dụng
1. Hội đồng quản trị và Ban giám đốc c ó b ị chi phối b ởi một
hoặc một nh óm người không trung thực không ?
2. KTV c ó nghi ngờ gì về tí nh liêm chí nh của Ban Giám đốc
và Hội đồng quản trị ?
3. Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc trước đây đã từng liên
quan đến hành vi gian lận hoặc hành vi vi phạm pháp luật ?
4. Lợi í ch vượt quá mức b ình thường của Ban Giám đốc và
Hội đồng quản trị ?
5. Ban Quản lý can thiệp quá mức vào việc thực hiện các mục tiêu tài chí nh và nhân sự của Công ty ?
6. Ban quản lý c ó giới hạn phạm vi kiểm toán đối với KTV ?
7. Ban quản lý không giải thí ch cho KTV một số vấn đề quan
trọng liên quan đến các vấn đề kiểm soát nội b ộ, của kế
x x x x x x x x x 94
Ngoài ra, KTV tiến hành phỏng vấn Hội đồng quản trị, Ban giám đốc, kế toán trưởng, các nhân vật quan trọng, quan sát các hoạt động và quá trình hoạt động...
Theo những thông tin về môi trường kiểm soát của Công ty ABC được lưu trong giấy tờ làm việc của KTV như trình bày ở chương 2, KTV trả lời các câu hỏi trên bảng đánh giá và đưa ra kết luận về môi trường kiểm soát của khách hàng.
13. Các thành viên của Ủy b an kiểm soát không đủ trình độ và kinh nghiệm ?
14. Cơ cấu tổ chức c ó quá phức tạp ?
15. Công ty vận hành một cơ chế quá nghèo nàn trong việc phân công trách nhiệm và quyền hạn đối với việc phê chuẩn
và thay đổi các nghiệp vụ kinh tế phát sinh ?
16. Các thủ tục phê chuẩn các nghiệp vụ kinh tế phát sinh không được thực hiện ở đúng cấp ?
17. Việc phân công công việc cho các nhân viên kế toán không được cập nhật thường xuyên ?
18. Không c ó các văn b ản quy định chức năng của các nhân
viên kế toán ?
19. Các nhân viên kế toán không được đào tạo qua trường lớp chí nh quy ?
20. Các nhân viên kế toán không làm việc trong ngày nghỉ ? 21. Thiếu các chí nh sách về thuê mướn, tuyển dụng, đào
tạo,
đánh giá, nâng ậc, thuyên chuyển ?
22. Thiếu các văn b ản mô tả và hướng dẫn công việc cho nhân viên ?
23. Các chí nh sách, thủ tục trong Công ty không rõ ràng, không
được an hành cập nhật một cách thường xuyên ?
24. Đường lối chiến lược phát triển không được vạch ra rõ
ràng ? x x x x x x x x x x x Ket luậi Khá 1 : Mô x
i trường kiểm soát được đánh giá
Trung bình :
Yeu