Sau khi kết thúc việc kiểm toán các khoản mục, dựa trên cơ sở các các kết quả kiểm toán các chu kỳ, các bộ phận trên báo cáo tài chính và biên bản kiểm toán ở các đơn vị phụ thuộc (nếu có), trưởng nhóm kiểm toán thực hiện việc tổng hợp kết quả kiểm toán Làm cơ sở cho ý kiến nhận xét của mình về báo cáo tài chính đã được kiểm toán.
Bên cạnh việc tổng hợp các kết quả kiểm toán, trưởng nhóm kiểm toán còn tổng hợp kết quả kiểm toán của các công việc kiểm toán đặc thù như việc xác xét các khoản nợ bất thường; các sự kiện sau ngày Khóa sổ lập BCTC, xem xét về giả định hoạt động liên tục và các vấn đề khác để có được đầy đủ chứng cứ xác bán về mọi khía cạnh cho việc đưa ra ý kiến nhận xét phù hợp về BCTC đã được kiểm toán.
Việc tổng hợp kết quả kiểm toán có ý nghĩa rất quan trọng trong giai đoạn hoàn tất công việc kiểm toán, đòi hỏi phải tổ chức chu đáo, tỉ mĩ. Các thủ tục kiểm toán chủ yếu được áp dụng trong câu công việc tổng hợp kết quả kiểm toán và thảo luận với đơn vị khách hàng bao gồm:
- Tiếp nhận và kiểm tra lại kết luận của kiểm toán viên và trợ lý kiểm toán.
- Tổng hợp toàn bộ thông tin, số liệu và ý kiến kết luận của KTV và trợ lý kiểm toán. - Phân tích tính trọng yếu của sai sót đã phát hiện.
- Tổ chức cuộc họp với đơn vị khách hàng
- Thu nhập báo cáo của Ban giám đốc, thư xác nhận của các cơ quan pháp lý. - Phân tích soát xét tổng thể.
- Xem xét lại tính trọng yếu và rủi ro.
- Đánh giá sự đầy đủ của chương trình và thủ tục kiểm toán đã được thực hiện. - Lập bảng tổng hợp kết quả toàn bộ cuộc kiểm toán.
6.2.1. Tiếp nhận và kiểm tra lại kết luận của kiểm toán viên và trợ lý kiểm toán.
KTV phụ trách cuộc kiểm toán phải kiểm tra, soát xét lại giấy tờ làm việc và biên bản kiểm toán do các KTV và trợ lý kiểm toán tham gia cuộc kiểm toán gửi lại nhầm kiểm tra tính đầy đủ, hợp lý của các thủ tục kiểm toán đã được thực hiện và tính đúng đắn của các kết luận đã ghi trong giấy tờ làm việc và biên bản kiểm toán. Trong đó, chú ý kiểm tra kỹ đối với các sai sót đã thực hiện và các bút toán đề nghị điều chỉnh của KTV.
6.2.2. Tổng hợp toàn bộ thông tin, số liệu và ý kiến kết luận của kiểm toán viên và trợ lý kiểm toán viên và trợ lý kiểm toán.
Dựa trên giấy tờ làm việc và biên bản kiểm toán đã được kiểm tra, kể cả giấy tờ làm việc của cuộc kiểm toán giữa niên độ (nếu có), trưởng nhóm kiểm toán tổng hợp toàn bộ thông tin, số liệu và ý kiến của các KTV và trợ lý kiểm toán đối với từng khoản mục và bộ phận mà họ được phân công kiểm tra. Ý kiến tổng hợp tập trung vào các vấn đề sau:
- Kết luận về mức độ trung thực hợp lý của số liệu từng khoản mục, bộ phận đã được kiểm toán, các bút toán đề xuất điều chỉnh và nguyên nhân điều chỉnh (nếu có) - Các hạn chế phạm vi kiểm toán và nguyên nhân dẫn đến hạn chế phạm vi kiểm toán
(nếu có)
- Những vấn đề tồn tại trong quản lý của đơn vị nói chung, quản lý từng bộ phận, khoản mục nói riêng và ý kiến của kiểm toán viên về việc giải quyết các vấn đề tồn tại đã nêu.
162
6.2.3. Phân tích tính trọng yếu của sai sót đã được phát hiện.
Dựa trên số liệu, thông tin đã tổng hợp được, kiểm toán viên phụ trách cuộc kiểm toán cần phân tích tính trọng yếu của các sai sót đã được phát hiện theo quy định của chuẩn mực kiểm toán viên và quy định cụ thể của từng công ty về chính sách trọng yếu trong kiểm toán.
Tất cả các sai sót được kiểm toán viên phát hiện trong quá trình kiểm toán đều phải được lập bút toán đề nghị điều chỉnh. Tuy nhiên, khiểm toán viên có thể bỏ qua những sai sót không trọng yếu. Do vậy, kiểm toán viên và công ty kiểm toán cần phải phân tích tính trọng yếu của các sai sót đã được phát hiện để xem xét khi đưa ra ý kiến nhận xét. Có thể xảy ra các trường hợp sau:
- Đơn vị khách hàng chấp nhận điều chỉnh toàn bộ các sai sót đã được phát hiện. Trường hợp này kiểm toán viên khồn cần xem xét đến tính trọng yếu của sai sót đã phát hiện.
- Đơn vị khách hàng chỉ chấp nhận điều chỉnh từng phần hoặc không chấp nhận điều chỉnh những sai sót đã phát hiện. Trường hợp này việc xem xét tính trọng yếu của những sai sót đã được phát hiện là rất quan trọng. Đây là vấn đề rất linh hoạt, tùy thuộc vào chính sách trọng yếu của từng công ty kiểm toán, thì thuộc vào khả năng xét đoán và kinh nghiệm nghề nghiệp của kiểm toán viên. Do vậy, việc này thường do trưởng nhóm kiểm toán thực hiện. Trường hợp rủi ro cao, có thể trưởng nhóm kiểm toán phải xin chỉ đạo của chủ nhiệm kiểm toán hoặc thành viên Ban giám đốc quản lý rủi ro trước khi đưa ra quyết định.
Đối với những sai sót nhỏ hơn mức trọng yếu, KTV có thể bỏ qua nhưng phải được nêu trong thư quản lý.
Đối với những sai sót trọng yếu mà đơn vị khách hàng không chấp nhận điều chỉnh thì sẽ được kiểm toán viên cân nhắc để đưa ra ý kiến nhận xét và lập báo cáo dạng ngoại trừ hay bất đồng.
6.2.4. Tổ chức họp với đơn vị khách hàng.
Sau khi thống nhất ý kiến trong nhóm kiểm toán, trưởng nhóm kiểm toán tổ chức cuộc họp tổng kết quá trình kiểm toán để thảo luận với ban lãnh đạo đơn vị khách hàng về kết quả công việc của nhóm kiểm toán và giải quyết các vấn đề phát sinh trong quá trình kiểm toán. Trong cuộc họp này, kiểm toán viên cần thông báo cụ thể cho khách hàng về kết luận của nhóm kiểm toán. Đơn vị khách hàng có thể đưa ra ý kiến giải thích thêm về những thắc mắc, nghi ngờ của KTV, tránh hiểu lầm. Những sai phạm và ys kiến đề xuất điều chỉnh BCTC mà kiểm toán viên đã đưa ra cso thể được khách hàng đồng ý sữa chữa hoặc có ý kiến phản hồi về lý do không sữa chữa số liệu kế toán... Đơn vị khách hàng cũng sẽ đưa ra ý kiến tiếp thu hoặc giải trình thêm về những hạn chế yếu kém của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ. Ý kiến của khách hàng sẽ giúp cho kiểm toán viên xem xét lại tính hợp lý, đúng đắn của các kết luận mà nhóm kiểm toán viên đã đưa ra. Trường hợp những khách hàng có căn cứ, cơ sở khác để chứng minh cho việc không đồng ý với ý kiến đề xuất điều chỉnh của kiểm toán viên mà kiểm tóan viên chưa được cung cấp hoặc chưa thu nhập đuợc thông tin đó thì kiểm toán viên chưa được cung cấp hoặc chưa thu nhập được thông tin đó thì kiểm toán viên sẽ được thực hiện bổ sung
163
thủ tục kiểm toán để kiểm tra, xem xét lại. Sau đó có thể phải tổ chức cuộc họp khác với đơn vị khách hàng để thảo luận thêm về những vấn đề chưa thống nhất này.
6.2.5 Thu nhập báo cáo của Ban Giám đốc, thư xác nhận của cơ quan pháp lý.
Báo cáo của BGĐ là tài liệu bằng văn bản thể hiện sự thừa nhận của Giám đốc đơn vị được kiểm toán về trách nhiệm đối với BCTC. Báo cáo của BGĐ thường gồm:
- Những thông tin chính về daonh nghiệp như giấy phép kinh doanh, vốn pháp định, vốn điều lệ, vốn đầu tư, ban lãnh đạo, điều hành, hoạt động chủ yếu.
- Báo cáo về các chính sách, nguyên tắc chủ yếu mà Ban giám đốc đã lựa chọn. - Cam kết vè trách nhiệm của Ban Giám đốc đối với số liệu, thông tin được công bố
trên BCTC: Các khoản bất thường và sự kiện phát sinh sau niên độ có thể ảnh hưởng đến số liệu, thông tin trên BCTC ( nếu có).
- Về việc chỉ định KTV và công ty KiT để kiểm toán BCTC kết thúc ngày 31/12/N. Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán phải lập báo cáo và đính kèm báo cáo tài chính để người sử dụng báo cáo tài chính hiểu rõ tình hình chung của đơn vị và trách nhiệm của ban giám đốc đối với báo cáo tài chính đã được kiểm toán. Trong trường hợp đơn vị chưa thực hiện công việc này, kiểm toán viên cần yêu cầu ban giám đốc phải lập báo cáo của ban giám đốc để đính kèm báo cáo tài chính. Trên thực tế hiện nay, kiểm toán viên thường lập báo cáo của ban giám đốc theo mẫu của từng công ty kiểm toán và gửi cho giám đốc. Việc làm này tiết kiệm thời gian và đảm bảo cho báo cáo có đầy đủ nội dung hơn. Tuy nhiên sẽ dẫn đến tình trạng Ban giám đốc đơn vị không hiểu rõ về trách nhiệm của họ và họ cho rằng kiểm toán viên muốn dồn hết trách nhiệm về BCTC cho Ban giám đốc . Do vậy , KTV cần cân nhắc vấn đề này để xử lý cho phù hợp tránh hiều lầm hoặc tranh chấp không đáng có với đơn vị khách hàng.
Trong quá trình kiểm toán , nếu kiểm toán viên phát hiện có những vấn đề liên quan đến việc tuân thủ các quy định pháp lý của đơn vị khách hàng , kiểm toán viên cần xem xét khả năng phải thu thập thư xác nhận của cơ quan pháp lý có liên quan để làm sáng tỏ những vấn đề mà kiểm toán viên cho là cần thiết.
6.2.6. Phân tích soát xét tổng thể
Kiểm toán viên cần áp dụng thủ tục phân tích tổng quát để xem xét tổng thể toàn bộ kết quả của cuộc kiểm toán nhằm rút ra kết luận về sự phù hợp của BCTC với những hiểu biết của kiểm toán viên về tình hình kinh doanh của đơn vị trên các khía cạnh trọng yếu. Qua đó kiểm toán viên đưa ra quyết định về việc thực hiện công việc kiểm toán bổ sung hay không. Nếu qua phân tích tổng quát, kiểm toán viên cho rằng toàn cảnh thông tin tài chính của đơn vị khách hàng phù hợp với sự hiểu biết của kiểm toán viên về hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp, KTV không cần thực hiện thêm công việc kiểm toán. Nếu qua phân tích tổng quát, kiểm toán viên cho rằng kết quả kiểm toán chưa phù hợp với hiểu biết của kiểm toán viên về hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp, kiểm toán viên cần phải thực hiện thủ tục kiểm toán bổ sung, thay thế để có thêm bằng chứng cho việc đưa ra ý kiến nhận xét về BCTC được kiểm toán. Trường hợp này có thể trưởng nhóm kiểm toán cần trao đổi thêm với người quản lý cấp cao hơn của mình về các thủ tục kiểm toán bổ sung, thay thế cần áp dụng. Trong trường hợp phát hiện thêm sai sót thì phải trao đổi với khách hàng nhằm thu thập thêm thông tin để tìm ra hướng xử lý thích hợp.
164
6.2.7. Xem xét lại tính trọng yếu và rủi ro
Trong giai đoạn này, kiểm toán viên cần xem xét lại kết quả đánh giá mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán để xem đánh giá này còn phù hợp không. Qua đó, kiểm toán viên quyết định dừng lại hay phải thực hiện thêm thủ tục bổ sung, thay thế. Mặt khác, kiểm toán viên cần xem xét thêm về tính trọng yếu của những sai sót đã được KTV phát hiện những đơn vị khách hàng chưa chấp nhận điều chỉnh để có biện pháp xử lý phù hợp.
6.2.8. Đánh giá sự đầy đủ của chương trình và thủ tục kiểm toán đã được thực hiện
Kiểm toán viên cần kiểm tra lại chương trình kiểm toán và các thủ tục kiểm toán đã thực hiện để xem đã đầy đủ và phù hợp chưa nhằm đảm bảo rằng mọi khía cạnh quan trọng của cuộc kiểm toán đã được kiểm tra và đánh giá đầy đủ . Để đạt mục đích này , kiểm toán viên thường lập “Bản soát xét tổng hợp sau kiểm toán”. Qua đó, kiểm toán viên sẽ thấy rõ những công việc bị bỏ sót (nếu có) để có biện pháp khắc phục.
Nội dung và hình thức của bản soát xét này thường theo quy định cụ thể của từng công ty kiểm toán. Xét trên giác độ chung nhất, bản này bao gồm những nội dung cơ bản (Bảng 6.1).
Bảng 6.1: Bảng soát xét tổng hợp sau cuộc kiểm toán
- Khách hàng: - Công ty kiểm toán:
- Kỳ kiểm toán: - Người lập bảng:
Nội dung Có thực hiện Không thực hiện Không áp dụng
1- 1- Kiểm tra lại các điểm lưu ý trong hồ sơ kiểm toán năm trước
2- Thống nhất ý kiến trong việc chấp nhận kiểm toán
3 - Thực hiện đầy đủ cam kết về tính độc lập và xử lý các vấn đề liên quan đến lợi ích trước khi thực hiện kiểm toán
4 - Xem xét kỹ các điều khoản trong hợp đồng kiểm toán và đồng ý với mọi điều khoản trong hợp đồng
5 - Việc lập kế hoạch:
+ Thực hiện đánh giá rủi ro và lập kế hoạch theo đúng các chuẩn mực hiện hành và quy định của công ty
+ Đã thực hiện sóat xét bởi người có trách nhiệm quản lý rủi ro trong trường hợp đánh giá rủi ro ở mức độ cao
6 - Thực hiện kiểm toán:
- Kiểm tra tổng hợp các chính sách kế toán và kiểm tra hệ thống KSNB của đơn vị khách hàng - Dựa trên kết quả kiểm tra hệ thống KSNB của khách hàng và những thông tin khác để quyết
165
định phạm vi kiểm tra chi tiết
- Thực hiện soát xét đầy đủ các giấy tờ làm việc để khẳng định các công việc kiểm toán đã được thực hiện đầy đủ đúng đắn và các giấy tờ làm việc lại những bằng chứng đáng tin cậy
- Toàn bộ các bút toán điều chỉnh, những sự kiện bất thường, những điểm bất hợp lý và những điều cần lưu ý đều được trình bày trong bảng soát xét giấy tờ làm việc
- Các kết luận, lưu ý trên giấy tờ làm việc đều đã được tổng hợp và kiểm tra
7 - Kết thúc kiểm toán
- Mọi kết quả cuộc họp kết thúc kiểm toán đều được tổng hợp để lập báo cáo kiểm toán
- Xem xét phân tích tổng quát, thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung, xem xét các sự kiện phát sinh sau, xem xét việc đánh giá nguyên tắc hoạt động liên tục
- Thu nhập đầy đủ thư giải trình của ban giám đốc, thư xác nhận của cơ quan pháp lý có liên quan
- Cập nhật, lưu trữ và soát xét toàn bộ các thông tin, tài liệu liên quan đến cuộc kiểm toán trong hồ sơ kiểm toán theo đúng quy định
Bản soát xét tổng hợp sau cuộc kiểm toán phải được trưởng nhóm kiểm toán xem xét, hoàn thiện. Đối với những câu trả lời không thực hiện hoặc không áp dụng, kiểm toán viên cần trình bày rõ lý do.
Bản soát xét này là căn cứ để KTV quyết định dừng lại hay phải thực hiện thêm thủ tục kiểm toán. Sau khi được hoàn thiện, bản soát xét này được lưu vào hồ sơ kiểm toán theo quy định của chuẩn mực hiện hành và quy định cụ thể của công ty kiểm toán .
6.2.9. Lập bảng tổng hợp toàn bộ kết quả kiểm toán.
Sau khi thực hiện đầy đủ các bước công việc cần thiết cho cuộc kiểm toán BCTC , kiểm toán viên cần lập các bảng tổng hợp toàn bộ kết quả kiểm toán để làm căn cứ cho việc đưa ra ý kiến nhận xét và lập báo cáo kiểm toán.
Bao gồm các bảng sau:
6.2.9.1. Lập bảng tổng hợp các vấn đề còn tồn tại.
Trong bảng này, kiểm toán viên nêu lên toàn bộ những vấn đề còn tồn tại của đơn vị khách hàng mà kiểm toán viên cần lưu ý xem xét khi lập báo cáo kiểm toán và soạn thảo