2. Thực hiện kiểm toỏn chu trỡnh bỏn hàng – thu tiền
2.2. Kiểm toỏn Doanh thu
Trờn cơ sở đỏnh giỏ hệ thống kiểm soỏt nội bộ và phõn tớch Tài khoản Doanh thu tại Cụng ty khỏch hàng, KTV xõy dựng chương trỡnh kiểm toỏn hay đú chớnh là cỏc bước mà KTV thực hiện trong quỏ trỡnh kiểm toỏn Doanh thu.
Chương trỡnh kiểm toỏn Doanh thu (trớch)
Công ty kiểm toán và dịch vụ tin hoc AISC Khách hàng: công ty ABC:
Khoản mục: Doanh thu
Bớc công việc: Chơng trình kiểm toán
Niên độ kiểm toán: 31-12-2008
Tên Ngày Ngời T.H Ngời K.T Mã số Trang Mục tiêu: -Thu thập từ bán sản phẩm và dịch vụ đợc hạch toán đầy đủ chính xác
-Nguyên tắc hạch toán thu nhập đợc áp dụng và phù hợp với chuẩn mực kiểm toán Việc làm:
* Phân tích tổng quát: dựa trên cơ sở
1. Lập bảng tổng hợp doanh thu theo sản phẩm, theo khu vực, theo đối t- ợng...so sánh với niên độ trớc
2. Xem xét phơng pháp phân bố doanh thu nhận trớc và xác định lại doanh thu đợc ghi nhận
* Kiểm tra chi tiết:
1. Xem xét việc phân loại, ghi chép doanh thu theo khoản mục 2. Kiểm tra việc sử dụng hóa đơn đã đảm bảo đúng quy định -Hóa đơn đã đợc đánh số liên tục, ghi chép đầy đủ các chỉ tiêu qui định -Viết hết quyển mới đợc chuyển sang quyển mới
-Hoá đơn huỷ phải đợc lu đầy đủ các liên, để chữ huỷ và gạch chéo
-Kiểm tra giá trên hoá đơn với biểu giá qui định của Công ty và tính toán lại số tiền trên hoá đơn
3. Kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu ghi sổ
Lựa chọn hóa đơn bán hàng từ ngày 01/1/2009 đến ngày 10/01/2009 đối chiếu với sổ kế toán
Xem xét, đối chiếu số liệu tổng hợp trên Báo cáo kết quả kinh doanh với số phát sinh trên bảng tổng hợp doanh thu bán hàng và sổ Cái Tài khoản Doanh thu
Đối với Cụng ty ABC
Hướng chủ yếu là cỏc thử nghiệm cơ bản. Vỡ vậy thử nghiệm kiểm soỏt cũng được thực hiện nhưng thực hiện đồng thời với cỏc thủ tục kiểm tra chi tiết để tiết kiệm thời gian.
Phõn tớch tổng quỏt:
Bảng 2.6: Kết quả Doanh thu cỏc mặt hàng
Đơn vị VNĐ Năm 2008 Doanh thu % Khung xe 22.956.840.390 35.191.758.000 153.3 Mặt nạ 8.581.692.000 21.420.888.075 249.6 Đồng hồ 6.483.121.860 15.221.164.200 234.8 Mũ bảo hiểm 8.873.492.000 14.938.284.000 168,3
Trờn cơ sở cỏc số liệu trờn bỏo cỏo kết quả kinh doanh của Cụng ty ABC, KTV nhận thấy Doanh thu hầu hết cỏc sản phẩm của Cụng ty năm 2008 đều cao hơn năm 2007. Đặc biệt là mặt nạ tăng cao nhất là 249,6%. Sở dĩ như vậy vỡ mặt hàng này trong nước cú cụng nghệ hiện đại, chất lượng tương đối tốt, giỏ thành rẻ hơn. Bờn cạnh đú, thụng qua tỡm hiểu KTV được biết trong năm 2008 Cụng ty đó đầu tư lớn cho quảng cỏo, mở rộng thị trường, tỡm đối tỏc nước ngoài... Như vậy Doanh thu tăng hàng năm là cú cơ sở nhưng thực tế so sỏnh với cỏc Cụng ty cung cấp linh kiện khỏc thỡ doanh thu của Cụng ty vẫn chưa cao.
KTV cũng tiến hành so sỏnh doanh thu giữa cỏc thỏng trong năm để xỏc định thỏng cú doanh thu bất thường. Tại Cụng ty ABC, KTV nhận thấy doanh thu thỏng 9 và thỏng 10 tăng mạnh hơn cỏc thỏng khỏc trong năm. Kết hợp kiểm tra chi tiết với số lượng hàng bỏn ra và cỏc chớnh sỏch bỏn hang của Cụng ty, KTV thấy phự hợp và hợp lý.
Thủ tục kiểm tra chi tiết
Kiểm tra tớnh cú thật của cỏc nghiệp vụ ghi nhận doanh thu
Ghi khống doanh thu là một rủi ro thường gặp khi kiểm toỏn khoản mục này, sở dĩ cú những trường hợp như vậy là do đơn vị muốn khai tăng doanh thu để chứng tỏ khả năng hoạt động hiệu quả của mỡnh. KTV chỳ ý vấn đề này trong quỏ trỡnh thực hiện kiểm toỏn. Cỏc thủ tục kiểm tra chi tiết được ỏp dụng.
Hàng thỏng tại Cụng ty ABC bộ phận kinh doanh lập bảng kờ Giấy bỏo nợ nội bộ để chuyển sang bộ phận kế toỏn tiến hành ghi sổ. KTV sử dụng bảng kờ này tiến hành kiểm tra việc trựng lặp của cỏc chứng từ, KTV cũng tiến hành kiểm tra sai sút trong việc hạch toỏn và tớnh toỏn của cỏc nghiệp vụ bỏn hàng với số tiền lớn. Kết quả kiểm tra KTV nhận thấy khụng cú chứng từ nào trựng lặp. Tuy nhiờn khi kiểm tra chọn mẫu một số nghiệp vụ bỏn hàng KTV đó phỏt hiện một số sai sút được tổng hợp ở bảng sau:
Giấy làm việc của KTV (trớch)
Công ty kiểm toán và dịch vụ tin hoc Khách hàng: công ty ABC
Khoản mục: Doanh thu
Bớc công việc: Kiểm tra chi tiết Niên độ kiểm toán: 31-12-2008
Tên Ngày Ngời T.H Ngời K.T Mã số Trang Chứng từ Đối ứng Số tiền SH NT Nợ Có Sổ sách Kiểm toán 55 01/03/08 Bán cho công ty XNK B 112 3.368.332.500 3.368.332.500 98 19/03/08 Bán cho công ty XNK C 131 1.180.350.000 1.180.350.000 769 03/10/08 Bán hàng cho công ty K 131 672.930.000 336.465.000 * 1302 14/12/08 Bán hàng cho công ty G 112 1.018.350.000 1.018.350.000 Đã đối chiếu hoá đơn bán hàng, phiếu thu, giấy báo có, phiếu nhập kho.. và thấy sự khớp đúng.
* Phát hiện chênh lệch.
KTV tiến hành kiểm tra chi tiết hoỏ đơn số 769 ngày 03/10/2008 bỏn cho Cụng ty K thấy số thực tế phỏt sinh là 336.465.000VNĐ nhưng kế toỏn hạch toỏn là 672.930.000VNĐ. Lý do là kế toỏn hạch toỏn nhầm. Sau khi phỏt hiện chờnh lệch này, kế toỏn đó điều chỉnh số chờnh lệch này và ghi giảm doanh thu năm 2008. Bỳt toỏn điều chỉnh như sau:
Nợ TK 511 : 336.465.000đ Nợ TK 3331 : 33.646.500 đ Cú TK 131(Cụng ty K) : 370.111.500 đ
Kiểm tra tớnh đỳng kỳ của Doanh thu
Để kiểm tra tớnh đỳng kỳ của doanh thu ghi sổ, KTV lựa chọn một số hoỏ đơn bỏn hàng được lập trước và sau khi kết thỳc niờn độ kế toỏn và đối
chiếu với ngày vào sổ kế toỏn. Khi kiểm tra cỏc hoỏ đơn trước ngày khoỏ sổ KTV thấy cú 1 nghiệp vụ bị nhầm số liệu nhưng giỏ trị khụng đỏng kể. Đú là nghiệp vụ ngày 26/12/2008 theo hoỏ đơn số 1286, nghiệp vụ phỏt sinh doanh thu là 1.550.000đ nhưng khi hạch toỏn kế toỏn ghi vào sổ số tiền là 1.500.000đ. Với cỏc nghiệp vụ sau ngày khoỏ sổ, VD: kiểm tra cỏc hoỏ đơn bỏn hàng từ ngày 1 đến ngày 26 thỏng 1 năm 2009. Nhằm trỏnh tỡnh trạng doanh thu của năm trước lại ghi vào năm sau hoặc ngược lại. Qua kiểm tra KTV thu được kết quả như sau:
Giấy làm việc của KTV (trớch)
Công ty kiểm toán và dịch vụ tin hoc Khách hàng: công ty ABC
Khoản mục: Doanh thu
Bớc công việc: Tính đúng kỳ của doanh thu
Niên độ kiểm toán: 31-12-2008
Tên Ngày Ngời T.H
Ngời K.T
Mã số Trang
Số Ngày HĐ Diễn giải Số tiền Ngày ghi sổ 1322 08/1/2009 Bán hàng cho công ty D 518.499.000 18/01/2009 1326 13/01/2009 Bán hàng cho công ty K 1.033.500.000 13/01/2009 1360 26/01/2009 Bán hàng cho công ty T 730.545.000 26/01/2009
Với cỏc hoỏ đơn chứng từ được KTV chọn mẫu, KTV tiến hành kiểm tra chứng từ dựa theo mẫu test cú sẵn mà Cụng ty AISC đó lập như về mẫu, ngày thỏng, số hiệu, lượng tiền, chữ ký của cỏc đối tượng cú liờn quan, và việc ghi nhận hoỏ đơn trờn sổ kế toỏn. Kết quả thu được là khụng cú trường hợp nào doanh thu của năm trước ghi sang doanh thu của năm sau. Và cỏc chữ kớ của cỏc cỏ nhõn liờn quan là tương đối đầy đủ.
Kiểm tra chi tiết cỏc khoản giảm trừ doanh thu
Cỏc khoản giảm trừ doanh thu gồm: Hàng bỏn bị trả lại, cỏc khoản giảm giỏ hàng bỏn, những khoản chiết khấu thương mại. Cỏc khoản giảm giỏ hàng bỏn thường chiếm một tỷ lệ rất nhỏ trong doanh thu của Cụng ty vỡ đặc điểm trong sản phẩm của Cụng ty ABC là cỏc linh kiện, phụ tựng xe mỏy nờn khỏch hàng thường khụng được mặc cả, nếu cú giảm giỏ thỡ phải cú chớnh sỏch và được quản lý bởi Ban giỏm đốc. Mặt khỏc, khỏch hàng của Cụng ty tất cả đều mua với số lượng lớn nờn rất khú cho việc giảm giỏ ở tất cả cỏc khỏch hàng. Nghiệp vụ hàng bỏn bị trả lại cũng thường ớt xảy ra, nghiệp vụ này xảy ra khi hàng bị hỏng húc hoặc chất lượng kộm, nhưng sản phẩm của Cụng ty là cả một dõy chuyền nờn rất ớt sản phẩm khụng đạt chất lượng.
Đối với cỏc khoản chiết khấu thương mại của Cụng ty ABC đó được trừ trực tiếp vào doanh thu ngay tại thời điểm kế toỏn ghi nhận doanh thu. Phần chiết khấu này được thể hiện chi tiết trờn cỏc hoỏ đơn bỏn hàng và cỏc tài liệu sổ sỏch cú liờn quan tới cỏc nghiệp vụ bỏn hàng cú chiết khấu thương mại. Kết quả kiểm tra KTV nhận thấy cú sự hợp lý giữa việc ghi nhận doanh thu và cỏc khoản chiết khấu của Cụng ty.
Kiểm toỏn doanh thu trong mối quan hệ với thuế GTGT đầu ra
Luật thuế GTGT là thước đo đỳng đắn cho phộp KTV xỏc định sự trung thực và hợp lý trong việc kờ khai doanh thu và thuế GTGT đầu ra thụng qua mức thuế suất cho từng mặt hàng. Tại Cụng ty ABC ỏp dụng chớnh sỏch tớn dụng đối với khỏch hàng ngắn nờn hoỏ đơn GTGT kờ khai thường khụng bị tồn đọng lõu ngày trước khi đến tay khỏch hàng. Qua tỡm hiểu chế độ thuế suất hiện hành ỏp dụng với tất cả cỏc hàng hoỏ của Cụng ty ABC và cú nhiều mức thuế suất được ỏp dụng. Dưới đõy là cỏc mức thuế suất được ỏp dụng với cỏc mặt hàng của Cụng ty ABC và doanh thu chịu thuế GTGT:
Bảng 2.7: Bảng kờ doanh thu chịu cỏc mức thuế suất GTGT
Đơn vị VNĐ
Mức thuế suất Doanh thu chịu thuế
0% 6.551.130.150
5% 26.204.523.675
10% 32.755.654.950
Tổng cộng 65.511.308.775
Đỏnh giỏ chung
KTV Chi nhỏnh AISC Hà Nội đỏnh giỏ khỏch hàng ABC đó trỡnh bày trung thực và hợp lý cỏc khoản doanh thu, Cụng ty ABC cú nhiều điểm tớch cực trong cụng tỏc kế toỏn nhưng bờn cạnh đú cũn phải điều chỉnh một số chớnh sỏch ghi chộp cho phự hợp với chế độ kế toỏn như quy trỡnh hạch toỏn doanh thu. Một số hoỏ đơn được lưu giữ khụng đồng bộ như thiếu lệnh giao hàng, thiếu hợp đồng, thiếu ngày thỏng ghi và đúng dấu, thiếu chữ ký. Tuy nhiờn, xột trờn khớa cạnh trọng yếu thi doanh thu của Cụng ty ABC đó được trỡnh bày trung thực và hợp lý.
Đối với Cụng ty XYZ
Chương trỡnh kiểm toỏn Doanh thu tại Cụng ty XYZ bao gồm cỏc bước sau:
- Bước 1: Đối chiếu sổ sỏch.
- Bước 2: Thực hiện thủ tục phõn tớch. - Bước 3: Kiểm tra chi tiết Doanh thu.
- Bước 4: Cỏc bỳt toỏn điều chỉnh và nhận xột.
Cụ thể KTV Chi nhỏnh đó tiến hành tuần tự qua cỏc bước và thu được kết quả như sau.
Khi đối chiếu sổ sỏch kế toỏn tại Cụng ty, KTV đó thu được bảng tổng hợp Doanh thu trong năm 2008 của Cụng ty XYZ như sau:
Bảng 2.8: Bảng tổng hợp Doanh thu năm 2008(Đơn vị VNĐ)
tháng doanh thu Patê doanh thu thịt hộp doanh thu cáhộp Tổng cộng ghi chú 1 1118600000 1137500000 1400000000 3656100000 v 2 1936120000 1475000000 1525500000 4936620000 v 3 1666000000 1262555000 1475000000 4403555000 v 4 1224000000 1100000000 1100000000 3424000000 v 5 1412240000 1447500000 1275000000 4134740000 v 6 1518360000 1402500000 1250000000 4170860000 v 7 1458540000 1570800000 1325500000 4354840000 v 8 1624200000 1571900000 1175500000 4371600000 v 9 977200000 1315500000 1345000000 3637700000 v 10 984360000 1320000000 1560200000 3864560000 v 11 1586000000 1550000000 1856200000 4992200000 v 12 2186540000 1970000000 1865000000 6021540000 v tổng cộng 17692160000 17123255000 17152900000 51968315000 v
v: Khớp đỳng với bảng tổng hợp chi tiết Doanh thu cỏc thỏng.
Tổng hợp Doanh thu cuối năm khớp đỳng với Bỏo cỏo Lỗ lói, biờn bản quyết toỏn thuế và sổ cỏi TK 511.
Khi tiến hành thực hiện phõn tớch khoản mục Doanh thu, KTV thấy rằng Doanh thu hàng năm khụng cú sự biến động mạnh và tăng dần đều. Điều đú là do đặc tớnh sản phẩm là những thực phẩm ăn liền đạt tiờu chuẩn chất lượng cao mà hiện nay thực phẩm ăn liền đang rất được ưa chuộng và dần dần ảnh hưởng tới từng người dõn. Trong giai đoạn hiện nay việc cỏc sản phẩm ăn liền đang chiếm ưu thế cho nờn sản phẩm của Cụng ty bỏn rất chạy trờn thị trường làm cho tổng Doanh thu tăng lờn. Tuy nhiờn do tớnh thận trọng nghề nghiệp nờn KTV AISC Hà Nội vẫn tiến hành cỏc thủ tục phõn tớch để tỡm ra cỏc điểm bất thường và đó thu được kết quả như sau:
Bảng 2.9: Kết quả Doanh thu tiờu thụ qua cỏc năm
Sản
phẩm Năm 2006 Năm 2007 Năm 2008
Doanh thu % Doanh thu % Doanh thu % Pa tê 10353360000 100 12940200000 124.98 17692160000 170,88 Thịt hộp 9708600000 100 13130700000 135.25 17123255000 176,37 Cá hộp 9282500000 100 12731500000 137.16 17152900000 184,78 Cộng 27544460000 100 38802400000 140.87 51968315000 188,67
Thụng qua kiểm tra chi tiết KTV đó biết thờm được là trong những năm qua Cụng ty khụng ngừng nõng tăng kinh phớ cho việc quảng cỏo, mở rộng thị trường, tỡm cỏc đối tỏc chiến lược. Bờn cạnh đú Cụng ty cũng khụng ngừng cải tiến cụng nghệ, nõng cao chất lượng sản phẩm. Do đú Doanh thu tăng lờn là hoàn toàn cú cơ sở.
Tiến hành kiểm tra chi tiết, KTV tiến hành chọn mẫu để kiểm tra chi tiết với mục tiờu là mẫu chọn phải đảm bảo được tớnh đại diện và quy mụ thớch hợp. KTV đó chọn mẫu ở cỏc thỏng cú doanh thu cao nhất. Kết quả kiểm tra phỏt hiện ra một số trường hợp sau:
1. Hoỏ đơn số 2560 ngày 20/12/2008 xuất sản phẩm trả lương cho cụng nhõn viờn thực tế là 50.000.000 đồng nhưng kế toỏn hạch toỏn là 59.000.000. Như vậy phải ghi giảm Doanh thu 9.000.000 đồng.
2. Hoỏ đơn số 713 ngày 5/6/2008 xuất hàng để đổi hàng với thực tế phỏt sinh là 27.650.000 đồng nhưng kế toỏn hạch toỏn là 72.650.000. Như vậy phải ghi giảm doanh thu 45.000.000 đ.
KTV cũng đó tiến hành kiểm tra chi tiết Doanh thu xuất khẩu, kết quả thu được hoàn toàn khớp đỳng giữa hoỏ đơn, sổ chi tiết và sổ cỏi TK 511.
KTV tiến hành kiểm tra cỏc khoản giảm trừ Doanh thu, do đặc điểm sản phẩm là cỏc thực phẩm ăn liền nờn chỉ cú giới hạn sử dụng, ngoài thời gian sử dụng thỡ cỏc sản phẩm đú sẽ khụng sử dụng được nữa. Chớnh vỡ vậy Cụng ty đề ra một quy định chặt chẽ là chỉ cú những khỏch hàng lớn và thường xuyờn
nếu tồn kho nhiều khụng bỏn được thỡ Cụng ty sẽ nhận lại. Cũn cỏc khoản chiết khấu hầu như khụng cú bởi vỡ khỏch hàng của Cụng ty thường giao dịch với số lượng lớn nờn khụng thể thanh toỏn được một lần nờn rất khú cú cỏc khoản chiết khấu.
Bảng 2.10: Bảng tổng hợp cỏc khoản giảm trừ
Công ty Kiểm toỏn và dịch vụ tin học
Tên khách hàng: công ty XYZ.
Niên độ kế toán:31/12/2008. Tham chiếu : H. Khoản mục: giảm trừ doanh thu. Ngời thực hiện: NTT. Bớc công việc: kiểm tra chi tiết. Ngày thực hiện: 18//02/2009 Bảng tổng hợp chi tiết.
Chứng từ Diễn giải Số tiền
15 02/02/08 Cửa hàng đại lý Hạ Long Patê: 500
Thịt hộp: 700
11.000.000 16.800.000 52 26/05/08 Cửa hàng đại lý Lê Chân
Cá hộp: 700 15.750.000 69 19/8/08 Khách sạn hoàng Hà Thịt hộp: 550 Pa tê: 450 13.200.000 9.900.000 105 12/11/08 Cửa hàng đại lý Đà Nẵng Patê: 600 Thịt hộp: 1000. Cá hộp: 1000 13.200.000 24.000.000 22.500.000 143 18/12/08 Cửa hàng bán lẻ số 11. Thịt hộp 500 12.000.000 Cộng 138.350.000
Sau khi kiểm tra chi tiết cỏc khoản hàng bỏn bị trả lại và đối chiếu với cỏc phiếu nhập kho và cỏc giấy tờ cú liờn quan, KTV nhận thấy cỏc khoản giảm trừ Doanh thu là cú thật và được ghi sổ phự hợp.
Kết thỳc quỏ trỡnh kiểm tra chi tiết, KTV đưa ra cỏc nhận xột về tỡnh hỡnh kế toỏn tại Cụng ty.