a. Thực hiện thủ tục phân tích
Dựa trên các tài liệu mà khách hàng cung cấp nh BCĐKT, Sổ cái, Sổ chi tiết tài khoản liên quan… kiểm toán viên tiến hành lập Bảng tổng hợp TSCĐ nh sau:
Công ty kiểm toán và định giá Việt Nam Ký hiệu : I20
Tên khách hàng: Công ty ABC
Kỳ 01/01 – 31/12/2004 Ngời lập NVA Ngày 26/2/2005
Nội dung : Tổng hợp TSCĐ Ngời soát xét Ngày
Nội dung Số liệu báo cáo31/12/2003(*) Số liệu báo cáo31/12/2004(^) Số điềuchỉnh Số củaKTV
I – TSCĐ hữu hình
1. Nguyên giá 37.571.711.745 38.181.031.870 (I100) 2. Giá trị hao mòn (18.907.766.860) (20.753.639.521) (I100) 3. Giá trị còn lại 18.663.944.885 17.427.392.349 (I100) II - TSCĐ vô hình
1. Nguyên giá 880.346.113 290.223.383 (I100) 2. Giá trị hao mòn (390.848.037) (231.026.622) (I100) 3. Giá trị còn lại 489.498.076 59.196.761 (I100)
Notes:
(*) Số liệu lấy từ BCTC đã đợc kiểm toán
(^) Số liệu lấy từ BCĐKT đã đối chiếu khớp đúng với Sổ cái và Sổ Tổng hợp khấu hao TSCĐ
Bảng 2.7 : Trích giấy tờ làm việc của KTV
Số liệu thu thập ở Bảng tổng hợp trên sẽ giúp KTV có thể đánh giá chính xác tình hình biến động TSCĐ trong năm về mặt giá trị, sự biến động của đầu năm so với cuối năm có phù hợp với kế hoạch dự toán không, có phù hợp với tình hình sản xuất kinh doanh trong năm qua hay không. Bên cạnh đó, KTV tiến hành phân tích các tỷ suất liên quan đến TSCĐ để đánh giá mức độ phù hợp trong việc phản ánh nguyên giá, trị giá khấu hao TSCĐ, KTV tiến hành so sánh với tình hình của năm trớc để thấy những biến động bất hợp lý trong cơ cấu tài sản của doanh nghiệp
Tỷ suất (%) 31/12/2003 31/12/2004 Chênh lệch
Chi phí khấu hao
Tổng nguyên giá 3,53 5,39 +1.86
Tổng khấu hao luỹ kế
Tổng nguyên giá TSCĐ 50,18 54,54 +4,36 TSCĐ và ĐTDH Tổng tài sản 31,9 34,02 +2,12 NVCSH TSCĐ và ĐTDH 42,68 44,71 +2,03 Bảng 2.8: Bảng phân tích các tỷ suất TSCĐ
Qua bảng phân tích trên ta nhận thấy Công ty ABC có những biến động đáng kể về TSCĐ, cụ thể TSCĐ trong năm tăng 890.062.738 VND là do mua sắm và đợc điều chuyển một số tài sản theo lệnh của Tổng Công ty; TSCĐ giảm 280.742.613 VND là do thanh lý một số máy móc thiết bị. Đối với TSCĐ vô hình giảm trong năm là 590.122.730VND do đơn vị thực hiện bút toán huỷ tiền thuê đất ra khỏi TSCĐ vô hình
(xem phần kiểm tra chi tiết).
Dựa vào việc phỏng vấn các nhân viên và kết quả kiểm tra HTKSNB, kiểm toán viên đánh giá sự biến động TSCĐ của doanh nghiệp là hợp lý. Tuy nhiên, để bằng chứng tỏ ra có sức thuyết phục kiểm toán viên sẽ phải chọn mẫu một số nghiệp vụ để kiểm tra chi tiết.
Đối với khấu hao TSCĐ, KTV kiểm tra tính hợp lý bằng cách tính toán lại đối với một số TSCĐ xem có khớp đúng số liệu hay không, điều đó sẽ giúp KTV có thể tin t- ởng vào số liệu ớc tính của doanh nghiệp.
Công ty XYZ
Các bớc công việc trên cũng đợc thực hiện tơng tự tại Công ty XYZ. Tuy nhiên , qua đánh giá HTKSNB, KTV cho rằng rủi ro kiểm soát là cao nên các bằng chứng thu thập đợc qua thủ tục phân tích sẽ không đáng tin cậy. Do vậy, KTV tập trung vào thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết.
b. Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết
Thủ tục kiểm tra chi tiết đợc VAE áp dụng nh sau: - Kiểm tra tính có thực của khoản mục TSCĐ
- Kiểm toán khoản mục TSCĐ về nguyên giá TSCĐ - Kiểm toán khoản mục khấu hao TSCĐ
- Tổng hợp kết quả kiểm toán
♦
Kiểm tra sự tồn tại và hiện hữu của khoản mục TSCĐĐể kiểm tra sự tồn tại và hiện hữu của TSCĐ trong doanh nghiệp, KTV có thể tham gia kiểm kê tại đơn vị tại thời điểm khoá sổ kế toán, đảm bảo rằng việc kiểm kê đợc thực hiện phù hợp với các thủ tục và trao đổi với các bộ phận kế toán về xử lý chênh lệch. Đây là bằng chứng có tính thuyết phục cao và đợc KTV sử dụng làm tiêu chuẩn để so sánh đối chiếu với sổ sách TSCĐ.
Công ty ABC
Do Công ty ABC là khách hàng kiểm toán năm đầu, nên KTV không tham gia kiểm kê TSCĐ của Công ty vào thời điểm 31/12/2003 mà thu thập các biên bản kiểm kê TSCĐ tại thời điểm kết thúc niên độ kế toán sau đó tiến hành đối chiếu với sổ chi tiết tài sản và kiểm tra việc xử lý chênh lệch (nếu có). Khi tiến hành đối chiếu với sổ hạch toán TSCĐ là phù hợp, KTV không nhận thấy có chênh lệch và đánh giá TSCĐ của Công ty ABC thực sự tồn tại. Tuy nhiên, do không tham gia trực tiếp vào kiểm kê TSCĐ của đơn vị nên khi phản ánh vào trong BCTC phải ngoại trừ điều này.
Ngoài ra để đảm bảo chắc chắn TSCĐ thực sự thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp, KTV còn phải kết hợp với các biện pháp đối chiếu với chứng từ, sổ sách kế toán.
Công ty XYZ
Do XYZ là khách hàng kiểm toán nhiều năm của VAE nên trong các lần kiểm toán trớc KTV đã tham gia vào quá trình kiểm kê tài sản. KTV cần thu thập các biên bản kiểm kê và các chứng từ liên quan để chứng thực sự tồn tại của tài sản trong Công ty.
♦ Kiểm tra chi tiết khoản mục TSCĐ
Khi kiểm tra chi tiết khoản mục TSCĐ, VAE thờng tiến hành kiểm tra số liệu tổng hợp và kiểm tra chứng từ tăng giảm TSCĐ, kiểm tra chi phí khấu hao.
Sau đây là giấy tờ làm việc của KTV mô tả quá trình kiểm tra số liệu tổng hợp tình hình tăng giảm TSCĐ tại Công ty ABC :
Công ty kiểm toán và định giá Việt Nam Ký hiệu : I100
Tên khách hàng: Công ty ABC
Kỳ 01/01 – 31/12/2004 Ngờilập NVA Ngày 26/2/2005
Nội dung : Phân tích tình hình tăng giảm
TSCĐ Ngời soát xét Ngày
Nội dung Số d đầu kỳ (*) Tăng trong kỳ Giảm trong kỳ Số d cuối kỳ(^)
I - TSCĐ hữu hình 18.663.994.885 - - (I20) 17.427.392.349 1. Nguyên giá 37.571.711.745 890.062.738 (I100/1) 280.742.613 (I100/1 ) (I20) 38.181.031.870 2. Khấu hao (18.907.766.860) (2.016.634.560 ) (I100/1 ) (170.761.899) (I100/1 ) (I20) (20.753.639.521) (I100/1) II - TSCĐ vô hình 489.498.076 - - (I20) 59.196.761 ( I200) 1. Nguyên giá 880.346.113 - 590.122.730 (I200) (I20) 290.223.383 (I 200) 2. Khấu hao (390.848.037) (56.861.489) (I200) (216.682.904) (I200) (I20) (231.026.622) ( I200) Tổng cộng 19.153.442.961 - - 17.486.589.110 Notes:
(*) Số d đầu kỳ đợc lấy từ BCTC đã đợc kiểm toán (^) Số d cuối kỳ đã đối chiếu khớp đúng với sổ Cái
Bảng 2.9: Trích giấy tờ làm việc của KTV
• Kiểm tra khoản mục nguyên giá TSCĐ
Thủ tục kiểm tra chi tiết đối với Nguyên giá TSCĐ bao gồm các công việc sau: - Kiểm tra tổng hợp số d tài khoản TSCĐ.
- Kiểm tra nghiệp vụ giảm TSCĐ.
- Tổng hợp số liệu kiểm toán Nguyên giá TSCĐ.
⇒Kiểm tra tổng hợp số d tài khoản TSCĐ:
Kiểm tra số liệu tổng hợp đợc thực hiện nhằm khẳng định số d khoản mục TSCĐ tại thời điểm cuối kỳ là thực sự tồn tại về mặt hiện vật và chính xác về mặt giá trị. Thông qua kiểm tra số d đầu kỳ, tổng phát sinh tăng, giảm trong kỳ để khẳng định độ tin cậy của số d cuối kỳ.
Công ty ABC
- Số d đầu kỳ: tuy là khách hàng kiểm toán năm đầu tiên nhng KTV đánh giá hệ thống KSNB của đơn vị hoạt động khá hữu hiệu. Cuối năm 2004, đơn vị đã tiến hành kiểm kê tài sản. Thông qua nghiên cứu các tài liệu để lại (Quyết định thành lập Hội đồng kiểm kê và Biên bản kiểm kê), KTV đánh giá sự tồn tại và hiện hữu của TSCĐ tại đơn vị vào đầu niên độ (01/01/2004) là khả quan.
Tuy nhiên, để đảm bảo tính khách quan và độ tin cậy đối với SDĐK, KTV chia các khoản mục TSCĐ thành từng nhóm tài sản và đối chiếu giữa sổ Cái TK 211 và TK 213 với Sổ chi tiết các TK TSCĐ. Qua đối chiếu, KTV thấy số hạch toán TSCĐ là phù hợp, không có chênh lệch nào đợc phát hiện và đánh giá SD đầu năm của TK TSCĐ tại Công ty ABC là thực sự tồn tại. Ngoài ra, KTV tiến hành chọn mẫu một số tài sản d đầu năm từ Bảng kê chi tiết TSCĐ để thực hiện:
+ Kiểm kê : để khẳng định TSCĐ đó thuộc quyền sở hữu của đơn vị và vẫn đang đợc sử dụng. Đồng thời, xem xét khẳng định giá trị còn lại của tài sản đợc phản ánh phù hợp với tình trạng và thời gian sử dụng còn lại của tài sản đó.
+ Kiểm tra Hồ sơ TSCĐ : nhằm khẳng định tài sản đó có thực sự tồn tại và có thuộc quyền sở hữu hợp pháp của đơn vị không. KTV tiến hành kiểm tra các chứng từ nh : Biên bản nghiệm thu, bàn giao TSCĐ; Quyết định đầu t TSCĐ, Hợp đồng kinh tế, Hoá đơn bán hàng….
- Số phát sinh trong kỳ : KTV tiến hành kiểm tra sổ Cái tài khoản, đối chiếu với sổ
chi tiết TSCĐ để kiểm tra độ tin cậy của số phát sinh tăng, giảm trong kỳ. Đồng thời,
đối chiếu với Bảng cân đối số phát sinh các tài khoản. Kết quả kiểm tra số phát sinh
TK TSCĐ sẽ đợc trình bày ở phần kiểm tra chi tiết TSCĐ tăng, giảm trong năm.
- Số d cuối kỳ : Trên cơ sở kết quả kiểm tra SDĐK, số phát sinh tăng, giảm trong kỳ KTV tính ra SDCK và đối chiếu với số d của khoản mục này trên BCTC của đơn vị cho niên độ kế toán kết thúc ngày 31/12/2004.
Công ty XYZ
XYZ là khách hàng thờng xuyên nhng đơn vị lại không thực hiện kiểm kê tài sản tại thời điểm cuối niên độ kế toán. Tuy nhiên số liệu kế toán năm trớc đã đợc VAE kiểm toán nên KTV dựa vào số cuối kỳ trớc đã đợc kiểm toán để đối chiếu với số d đầu kỳ này. Trên cơ sở đối chiếu số phát sinh tăng - giảm TSCĐ trong kỳ giữa Sổ Nhật ký các TK 211, 213 với Sổ Cái các TK 211, 213, với Bảng cân đối phát sinh các TK này. Trên cơ sở đó, KTV tiến hành lập tờ kiểm tra số liệu tổng hợp TSCĐ tơng tự nh đã thực hiện đối với Công ty ABC. Tuy nhiên, trong năm 2004, Công ty XYZ không phát sinh nghiệp vụ nào về TSCĐ vô hình.
Sau khi xác định chính xác số d của khoản mục TSCĐ và các nguyên nhân qua kiểm tra số liệu tổng hợp, KTV tiến hành kiểm tra chi tiết tình hình tăng, giảm TSCĐ theo từng loại tài sản.
Công ty ABC
Công ty kiểm toán và định giá Việt Nam
Ký hiệu : I 100/1
Tên khách hàng: Công ty ABC
Kỳ 01/01 – 31/12/2004 Ngời lập NVA Ngày 26/2/2005
Nội dung : Kiểm tra tình hình tăng, giảm TSCĐ theo từng loại Tài sản
Ngời soát xét Ngày
Khoản mục NC, VKT MMTB PTVT TBQL Tổng cộng I. Nguyên giá 1. Số đầu kỳ 13..238.450.680 15.346.598.509 7.125.864.106 1.860.798.450 37.571.711.745 (*) 2.Tăng trong kỳ 290.231.378 576.203.322 - 23.628.038 (I100) 890.062.738
Mua săm mới - 468.050.493 - 23.628.038
491.678.531 (I100/2) Điều động 290.231.378 108.152.829 - - 398.384.207 (I100/3) 3.Giảm trong kỳ - 280.742.613 - - (I100) 280.742.613 Thanh lý - 280.742.613 - - 280.742.613 (I100/4) 4. Số cuối kỳ 13.528.682.058 15.642.059.218 7.125.864.106 1.884.426.488 (I100) 38.181.031.870 Đã khấu hao hết 1.245.687.398 1.583.279.898 1.016.397.345 587.398.287 4.432.762.928 Chờ thanh lý - 538.670.345 - - 538.670.345 II. Hao mòn tscđ 1. Số đầu kỳ 6.938.845.098 8.283.256.745 3.365.174.809 320.490.208 18.907.766.860(*) 2. Tăng trong kỳ 626.843.858 810.235.476 520.394.768 59.160.458 (I100) 2.016.634.560 3.Giảm trong kỳ - 170.760.899 - - (I100) 170.760.899 Thanh lý - 111.045.573 - - 111.045.573 Đã khấu hao hết - 59.715.326 - - 59.715.326
4. Số cuối kỳ 7.565.688.956 8.922.731.322 3.885.569.577 379.650.666 (I100) 20.753.640.521 III.Giá trị còn lại 1. Số đầu kỳ 6.299.605.582 7.063.341.764 3.760.689.297 1.540.308.242 18.663.943.885 (*) 2. Số cuối kỳ 5.962.993.102 6.719.327.896 3.240.294.529 1.504.775.822 (I100) 17.427.392.349 Không sử dụng - 165.489.497 - - 165.489.497 Chờ thanh lý - 198.258.016 - - 198.258.016 Notes :
(*) Số liệu đã đối chiếu khớp đúng với Số cái, Sổ chi tiết TK 211 và Bảng Tổng hợp
⇒Kiểm tra nghiệp vụ tăng TSCĐ
KTV kiểm tra các nghiệp vụ tăng TSCĐ nhằm phát hiện ra các sai phạm trong việc hạch toán nguyên giá, thời gian khấu hao hay tìm những khoản bị chi phí hoá. Công việc này đợc thực hiện trên cơ sở so sánh giá trị ghi trên sổ với số tiền thực chi ra cho TSCĐ đó trên chứng từ là phù hợp hay không; có biên bản bàn giao, nghiệm thu công trình hoàn thành kèm theo các quyết định tăng TSCĐ của Ban giám đốc hay không; ngày tháng đợc đa vào sử dụng nh thế nào…Trong khi kiểm tra, KTV có thể yêu cầu Ban giám đốc giải trình cho những trờng hợp gây khó hiểu, nghi vấn để tìm ra nguyên nhân và có biện pháp xử ký kịp thời. Ngoài ra KTV có thể yêu cầu cung cấp thêm các tài liệu cần thiết nhằm chứng minh cho việc tăng TSCĐ này. Bớc công việc này nhằm hớng tới hai mục tiêu cơ bản đó là tính đầy đủ và sự tồn tại của TSCĐ. Qua kiểm tra chứng từ KTV nhận thấy:
Công ty ABC
Trong năm 2004, TSCĐ tăng do hai nguyên nhân là mua sắm mới và điều động một số TSCĐ theo Quyết định điều động TSCĐ của Tổng Công ty.
Công ty ABC là một doanh nghiệp Nhà nớc đợc Tổng Công ty Hoá Chất Việt Nam giao vốn, đất đai và các nguồn lực khác thực hiện mục tiêu kinh doanh theo kế hoạch đợc giao. Chính vì vậy, việc mua sắm hay đầu t mới TSCĐ đều phải đợc cấp trên xem xét và thông qua. Do vậy, khi kiểm tra nghiệp vụ tăng TSCĐ trong năm, KTV đặc biệt quan tâm đến dấu hiệu của sự phê chuẩn.
- Đối với TSCĐ tăng do mua sắm
Thủ tục kiểm tra chi tiết đối với trờng hợp TSCĐ tăng do mua sắm đợc thực hiện thông qua kiểm tra, đối chiếu các chứng từ có liên qua nh : hoá đơn GTGT, hoá đơn bán hàng, giấy đề nghị thanh toán, phiếu chi, phiếu xuất, nhập kho, quyết định mua sắm, hợp đồng kinh tế, biên bản bàn giao, thanh lý hợp đồng….nhằm khẳng định giá trị TSCĐ tăng lên trong kỳ là thực sự thực sự tồn tại. Ngoài ra, KTV tiến hành đối chiếu giữa số tiền trên sổ sách kế toán với các chứng từ gốc nhằm khẳng định giá trị TSCĐ tăng lên trong kỳ có đợc ghi sổ chính xác theo nguyên tắc giá gốc hay không.
Công ty kiểm toán và định giá Việt Nam
Ký hiệu : I100/2
Tên khách hàng: Công ty ABC
Kỳ 01/01 – 31/12/2004 Ngời lập NVA Ngày 26/2/2005
Nội dung : Kiểm tra chi tiết tăng
TSCĐ do mua sắm Ngời soát xét Ngày
1. Kiểm tra nguyên giá Máy nghiền SNH 890 (HIBON)
Số tiến theo tờ khai hàng hoá nhập khẩu : 293.769.350 (16.490 EUR * Tỷ giá 17.185)
- Số tiền đơn vị ghi tăng nguyên giá trên sổ sách kế toán là : 298.014.618 đ
Giải trình của kế toán thanh toán nh sau:
+ Thanh toán lần 1 : 3.298 EUR * 16.821 = 55.475.658 + Thanh toán lần 2 : 13.192 EUR * 18.278 = 241.123.376 + Thanh toán tiền vận chuyển = 1.415.584
Tổng cộng = 298.014.618 2. Đối chiếu giữa Bảng kê TSCĐ tăng (do mua sắm) với Sổ cái TK 211 (I100/1)
+ Nguyên giá TSCĐ tăng theo Bảng kê : 491.678.531
(I300/1) + Nguyên giá TSCĐ tăng theo Sổ cái : 488.916.757
Chênh lệch : 2.761.774
Qua quá trình kiểm tra, KTV đợc biết khoản chênh lệch này là chi phí vận chuyển mua các thiết bị máy chỉnh áp (ngày 03/05/2004) và máy trộn HD (ngày 12/9/2004) nhng đơn vị không ghi nhận vào nguyên giá TSCĐ tăng trong kỳ.
Do vậy, KTV đề nghị hạch toán tăng nguyên giá khoản chi phí này theo bút toán sau:
Nợ TK 211 : 2.761.774 Có TK 241 : 2.761.774
- Đối với TSCĐ tăng do đợc điều chuyển
Trong năm 2004, Công ty ABC đợc điều động một nhà kho cùng với một số thiết bị đi kèm theo Quyết định điều động tái sản của Tổng Công ty Hoá Chất Việt Nam.
