2.2.2.1 Thử nghiệm kiểm soỏt
Cụng ty khụng thực hiện cỏc thử nghiệm kiểm soỏt đối với chu trỡnh bỏn hàng –thu tiền, chủ yếu dựa vào cỏc thử nghiệm cơ bản để thu thập bằng chứng nhằm đưa ra ý kiến kiểm toỏn. Điều này cũng được chỳ thớch rừ trong hồ sơ kiểm toỏn năm.
2.2.2.2 Thử nghiệm chi tiết
a) Nghiệp vụ doanh thu
i) Thủ tục phõn tớch
Khách hàng: XYZ 31/12/2007
Sụ́ tham chiờ́u :Z1000 Người lọ̃p : DTT Ngày: 31.12.07 Người soát xét:
Mục tiờu : Đỏnh giỏ tớnh đầy đủ, tồn tại, chớnh xỏc, phõn loại của doanh thu bỏn hàng
Thực hiện: Phõn tớch sự biến động của doanh thu trong năm.
Chỉ tiờu Chưa kiờ̉m toán Đã kiờ̉m toán Chờnh lợ̀ch
Sụ́ tiờ̀n %
Phải thu khách hàng
Ghi chỳ: Doanh thu bỏn hàng tăng hơn trước do cỏc tăng số lượng cỏc đơn đặt hàng từ phớa cụng ty mẹ. Doanh thu biến động cựng chiều với số lượng hàng bỏn. Trong 3 thỏng cuối năm, doanh thu cú tăng cao hơn trước do cụng ty đó nõng mức giỏ bỏn mối đơn vị sản phẩm.
Do qui mụ của khách hàng XYZ nhỏ nờn KTV khụng thực hiợ̀n thờm các thủ tục phõn tích đụ́i với chỉ tiờu doanh thu.
Kết luận : Mục tiờu đó đạt được.
ii) Thủ tục kiểm tra chi tiết
Do cụng ty khụng sử dụng nhiều thử nghiệm kiểm soỏt, vỡ vậy KTV tập trung sử dụng nhiều thử nghiệm cơ bản trong đó thủ tục kiờ̉m tra chi tiờ́t, kiểm tra cỏc chứng từ kế toỏn. Tháng Doanh thu Trờn sụ̉ cái 511 1 401,222 2 - 3 365,760 4 231,996 5 504,300 6 214,350 7 499,800 8 353,700 9 187,050 10 556,500 11 276,450 12 Tổng 416,392 4,007,520
Ngày Diễn giải Số tiền Kiểm tra 25/01/2007 02/03/2007 3/4/2007 4/5/2007 25/5/2007 25/6/2007 1/7/2007 20/7/2007 21/7/2007 23/8/2007 25/8/2007 20/9/2007 1/10/2007 17/10/07 31/10/2007 13/11/2007 25/12/2007 25/12/2007 25/12/2007 Doanh thu thỏng 1 Doanh thu thỏng 3 Doanh thu thỏng 4 Doanh thu thỏng 5 Doanh thu thỏng 5 Doanh thu thỏng 6 Doanh thu thỏng 7 Doanh thu thỏng 7 Doanh thu thỏng 7 Doanh thu thỏng 8 Doanh thu thỏng 8 Doanh thu thỏng 9 Doanh thu thỏng 10 Doanh thu thỏng 10 Doanh thu thỏng 10 Doanh thu thỏng 11 Doanh thu thỏng 12 Doanh thu thỏng 12 Doanh thu thỏng 12 Tổng Tổng trờn sổ % đó kiểm tra 401,222 365,760 231,680 165,086 339,214 214,350 130,500 132,300 237,000 152,700 201,000 187,050 204,000 151,500 201,000 276,450 212,130 600 203,662 4,007,520 4,007,520 100% CI, B, P, PO, D, CI, B, P, PO, D, CI,I,P,D,PO,B,A CI,I,P,D,PO,B,A CI,I,P,D,PO,B,A CI,I,P,D,PO,B,A CI,I,P,D,PO,B,A CI,I,P,D,PO,B,A CI,I,P,D,PO,B,A CI,I,P,,PO,B,A CI,I,P,,PO,B,A CI,I,P,,PO,B,A P,CI,PO,B,D, A P,CI,PO,B,D, A P,CI,PO,B,D, A P,CI,PO,B,D, A CI,P,PO,B,D, A CI,P,PO,B,D, A CI,P,PO,B,D Ghi chỳ:
CI: đơn đặt hàng PO: đơn đặt hàng B: vận đơn D: tờ khai hải quan A: biờn bản giao hàng P: danh sỏch hàng nhập khẩu
KTV đó kiểm tra giao dịch bỏn hàng đầu thỏng 1/2008 trờn sổ và trờn vận đơn, đồng ý với ghi nhận của kế toỏn, đảm bảo doanh thu đó được ghi nhận đỳng kỳ.
Kết luận Mục tiờu đó đạt được b) Nghiệp vụ thu tiền
Khỏch hàng: XYZ 31/12/2007
Mục tiờu : Đảm bảo tớnh đầy đủ, tồn tại, tớnh toỏn, chớnh xỏc, đỳng kỳ của doanh thu
Thực hiợ̀n: Kiờ̉m tra tính hợp lý của các chứng từ liờn quan.
Sụ́ tham chiờ́u :Z1000 Người lọ̃p : DTT Ngày: 31.12.07 Người soát xét:
Khách hàng: XYZ 31/12/2007
Sụ́ tham chiờ́u :Z200 Người lọ̃p : DTT Ngày: 31.12.07 Người soát xét:
Chỉ tiờu Chưa kiờ̉m toán
31/12/2007
Đã kiờ̉m toán 31/12/2006
Chờnh lợ̀ch
Sụ́ tiờ̀n %
Phải thu nội bộ 711,101 1,778 709,324 399
% ABC chỉ bỏn hàng cho cụng ty mẹ, do đú cỏc khoản phải thu khỏch hàng chủ yếu là phải thu nội bộ. Cỏc khoản phải thu và phải trả với cụng ty mẹ sẽ được bự trừ với nhau, do đú cụng ty thường khụng nhận được tiền bỏn hàng qua chuyển khoản hay tiền mặt. Do đú, KTV khụng cần kiểm tra nghiệp vụ thanh toỏn khoản phải thu.
2.2.3 Kết thỳc kiểm toỏn
Sau khi kết thỳc kiểm toỏn, KTV đỏnh giỏ lại qui trỡnh kiểm toỏn bỏn hàng –thu tiền. Doanh thu tăng nờn do nhận thờm đơn đặt hàng từ cụng ty mẹ. Doanh thu biến động cựng chiều với cỏc khoản phải thu. Cụng ty khụng phải trớch lập dự phũng nợ khú đũi cho thấy tỡnh hỡnh tài chớnh của cụng ty mẹ tương đối tốt.
Qua quỏ trỡnh kiểm toỏn, KTV đỏnh giỏ cỏc bỏo cỏo tài chớnh được lập theo đỳng chuẩn mực kế toỏn Việt Nam, khỏch hàng tuõn thủ phỏp luật tốt, khụng cú sự kiện đặc biệt nào phỏt sinh sau ngày kiểm toỏn. KTV đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần.
2.3 So sỏnh phương phỏp kiểm toỏn giữa hai cụng ty ABC và XYZ.
Giống nhau:
Phương pháp kiờ̉m toán thực hiện tại hai cụng ty ABC và XYZ nờu trờn đờ̀u tuõn theo phương pháp kiờ̉m toán chung của cụng ty, phương pháp kiờ̉m toán đánh giá dựa trờn đánh giá rủi ro, tức là phương pháp kiờ̉m toán dựa trờn cơ sở rủi ro, tìm hiờ̉u và xác định rủi ro tiờ̀m tàng với khách hàng, kiểm tra tớnh hiệu quả trong việc ngăn chặn hoặc
phỏt hiện, sửa chữa kịp thời cỏc sai sút do rủi ro đem lại hoặc thực hiện cỏc thử nghiệm cơ bản cần thiết để giảm rủi ro xuống mức chấp nhận được. Sau khi nhúm kiểm toỏn đưa ra cỏc xột đoỏn chuyờn mụn để xỏc định rủi ro kiểm toỏn (mức độ khụng hiệu quả của cỏc thủ tục kiểm toỏn trong việc giảm những rủi ro sai sút nhất định xuống mức cú thể chấp nhận được), KTV sẽ thực hiện kiểm soỏt rủi ro kiểm toỏn. Mục tiờu của giai đoạn này nhằm làm giảm cỏc rủi ro kiểm toỏn cũn lại xuống mức chấp nhận được, thụng qua cỏc thủ tục phõn tớch và thực hiện cỏc thủ tục kiểm tra chi tiết. Cỏc thủ tục phõn tớch giỳp KTV tỡm ra cỏc khoản mục khụng hợp lý, cỏc biến động bất thường hay cỏc tỷ suất quay vũng khụng đỳng với chớnh sỏch đó được thiết lập của cụng ty khỏch hàng. Cỏc thủ tục kiểm tra chi tiết đối với quỏ trỡnh bỏn hàng –thu tiền nhằm hướng tới đảm bảo cỏc mục tiờu: tớnh cú thực, tớnh đầy đủ, tớnh định giỏ, tớnh chớnh xỏc số học, mục tiờu trỡnh bày và khai bỏo, quyền và nghĩa vụ, tớnh kịp thời và phờ chuẩn.
Trong giai đoạn kết thỳc kiểm toỏn, sau khi kết hợp với cỏc bằng chứng kiểm toỏn thu thập được cho cỏc khoản mục khỏc trờn cỏc bỏo cỏo tài chớnh, KTV nhận thấy khụng cú sai sút trọng yếu nào trong việc lập và trỡnh bày cỏc bỏo cỏo tài chớnh đối với cả hai cụng ty ABC và XYZ. Vỡ vậy, KTV đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần cho bỏo cỏo kiểm toỏn.
Khác nhau:
Cụng ty ABC Cụng ty XYZ
Lọ̃p kờ́ hoạch kiờ̉m toán
ABC là khách hàng cũ, giai đoạn lọ̃p kờ́ hoạch thường đơn giản. Viợ̀c chuõ̉n bị nhõn sự, đánh giá ban đõ̀u vờ̀ hợ̀ thụ́ng KSNB được thực hiợ̀n tụ́t.
Khi đánh giá tính trọng yờ́u, KTV lựa chọn chỉ tiờu là lợi nhuọ̃n sau thuờ́ để làm tiờu chuẩn đỏnh giỏ. KTV lựa chọn chỉ tiờu này
Lọ̃p kờ́ hoạch kiờ̉m toán
Là khách hàng năm đõ̀u tiờn kiờ̉m toán, KTV tìm hiờ̉u kỹ lưỡng trước khi kiờ̉m toán.
Là cụng ty mới đi vào hoạt đụ̣ng được 2 năm. Kờ́t quả hoạt đụ̣ng kinh doanh có chiờ̀u hướng tụ́t, cụng ty bắt đầu kinh
do ABC là cụng ty lớn, hệ thống KSNB hoạt động tương đối tốt, lợi nhuọ̃n sau thuế trong năm tài chớnh tương đối cao. Hơn nữa, các cụ̉ đụng, ban giỏm đốc quan tõm nhiờ̀u đờ́n chỉ tiờu lợi nhuọ̃n. Vỡ vậy, khả năng sai phạm nhằm tăng lợi nhuận để đảm bảo cỏc mục tiờu đó đề ra lớn. KTV lựa chọn chỉ tiờu này để đỏnh giỏ
Thực hiợ̀n kờ́ hoạch kiờ̉m toán
ABC là cụng ty có qui mụ lớn, qui trình kinh doanh phức tạp với nhiờ̀u nghiợ̀p vụ phát sinh. Đờ̉ có thờ̉ kiờ̉m tra được tṍt cả các giao dịch liờn quan đờ́n chu trình bán hàng –thu tiờ̀n, KTV khụng thờ̉ sử dụng cỏc thử nghiệm cơ bản mà dựa vào cỏc thử nghiệm kiờ̉m soát đờ̉ thu thập đầy đủ cỏc bằng chứng kiểm toỏn thớch hợp. Thụng qua đánh giá vờ̀ hợ̀ thụ́ng KSNB đụ́i với chu trình bán hàng –thu tiờ̀n là hữu hiợ̀u, KTV có thờ̉ thu thập đủ bằng chứng thớch hợp về độ tin cậy của hệ thống KSNB của Cụng ty khỏch hàng trong việc ngăn chặn, phỏt hiện và sửa chữa cỏc gian lận và sai sút, từ đú giảm thiờ̉u cỏc thử nghiệm cơ bản nhằm tiờ́t kiợ̀m thời gian, nhận lực.
doanh cú lói. Doanh thu đã tăng qua các năm tuy còn chưa cao. Vì vọ̃y, KTV lựa chọn chỉ tiờu doanh thu đờ̉ đánh giá tính trọng yờ́u.
Thực hiợ̀n kờ́ hoạch kiờ̉m toán
XYZ là khách hàng mới, có qui mụ hoạt đụ̣ng nhỏ. Các giao dịch diờ̃n ra trong kỳ khụng nhiờ̀u, chủ yờ́u là với cụng ty mẹ ở Hong Kong. Bản chṍt các nghiợ̀p vụ lại đơn giản, số lượng nghiệp vụ ớt. Vỡ vậy, KTV khụng cõ̀n sử dụng cỏc thử nghiờm kiờ̉m soát mà chỉ cần sử dụng thử nghiợ̀m cơ bản đờ̉ thu thập đầy đủ cỏc bằng chứng thớch hợp cho mục tiờu kiểm toỏn.
2.4 Chương trình kiờ̉m toán chung chu trỡnh bỏn hàng –thu tiền được áp dụng đụ́i với cụng ty.
Qua quỏ trỡnh kiểm toỏn hai cụng ty ABC và XYZ, cả hai cụng ty đều tuõn theo phương phỏp kiểm toỏn chung của NEXIA ACPA. Tuy nhiờn, do đặc điểm loại hỡnh kinh doanh và qui mụ hoạt động khỏc nhau, nờn phương phỏp kiểm toỏn đối với từng cụng ty cũng khỏc, nhưng vẫn tuõn theo qui trỡnh chung. Phương phỏp kiểm toỏn của NEXI ACPA được thiết kế thực sự hiệu quả, linh hoạt và phự hợp đối với từng loại hỡnh cụng ty.
KTV sử dụng cỏc thử nghiờm kiểm soỏt và thử nghiệm cơ bản để đỏnh giỏ. Việc lựa chọn số lượng cỏc thủ tục như thế nào tựy thuộc vào từng cụng ty. Đối với cỏc cụng ty cú qui mụ lớn, hệ thống KSNB tồn tại và hoạt động cú hiệu quả, KTV sẽ dành thời gian để tỡm hiểu và đỏnh giỏ về hệ thống KSNB của cụng ty đối với chu trỡnh bỏn hàng –thu tiền. Trờn cơ sở đó tỡm hiểu về hệ thống KSNB, KTV sẽ thiết kế ra ma trận kiểm soỏt rủi ro (risk control matrix), đỏnh giỏ xem những thử nghiệm kiểm soỏt nào bao trựm được nhiều rủi ro nhất. Sau khi xỏc định được cỏc rủi ro đú, KTV xõy dựng chương trỡnh kiểm toỏn để kiểm soỏt cỏc rủi ro đú, đú là tài liệu kiểm soỏt rủi ro ( risk control document- RCD). Trong RCD, thử nghiệm kiểm soỏt được thiết kế theo 3 cấp độ: cấp III- specific, cấp II- pervasive, cấp I –monitoring. Thử nghiệm kiểm soỏt cấp I là nền tảng ban đầu, đưa ra nhận định cho KTV. Thủ tục cấp II nhằm mục đớch đỏnh giỏ về mụi trường kiểm soỏt, con người, nguyờn tắc bất kiờm nhiệm cú được thực hiện hiệu quả hay khụng. Nếu hai thử nghiệm ban đầu thực sự hiệu quả, KTV cú thể khụng cần thực hiện thờm thử nghiệm cấp III.
Sau khi thực hiện thử nghiệm kiểm soỏt, tựy thuộc vào số lượng và chất lượng của thử nghiệm kiểm soỏt mà KTV sẽ xỏc định phạm vi thực hiện cỏc thử nghiệm cơ bản như thế nào.
• Đụ́i với khoản mục doanh thu bán hàng.
Để kiểm toỏn khoản mục doanh thu, KTV đặc biệt quan tõm đến việc ghi nhận doanh thu cú đỳng kỳ, đầy đủ, chớnh xỏc hay khụng. Trước hết, KTV sử dụng thủ tục phõn tớch để tỡm hiểu nguyờn sự biến động doanh thu trong kỳ với cỏc yếu tố liờn quan, qua đú đỏnh giỏ sơ bộ về tỡnh hỡnh hoạt động kinh doanh trong kỳ của doanh nghiệp. Kiểm tra tớnh chớnh xỏc của cỏc húa đơn bỏn hàng, giấy bỏo cú ( Debit Note), Biờn bản giao hàng (Delivering Note), đối chiếu với sổ cỏi. Bờn cạnh đú, để đảm bảo doanh thu được ghi nhận đỳng kỳ, KTV kiểm tra ngày ghi trờn vận đơn của cỏc giao dịch diễn ra trước và ngay sau ngày kết thỳc năm tài chớnh.
Bảng 2.2 Thủ tục kiểm toỏn chung đối với doanh thu được ỏp dụng tại NEXIA ACPA.
Sụ́ tham chiờ́u
Khỏch hàng: ABC Người lập: DTT
Kỳ: Người soỏt xột:
Thủ tục kiểm toỏn: Doanh thu Mục tiờu kiểm toỏn
1 Doanh thu bỏn hàng và cỏc doanh thu khỏc liờn quan đến cỏc nghiệp vụ giao dịch trong kỳ, được ghi sổ và phõn loại theo cơ sở nhất quỏn.
Thử nghiệm kiểm tra cơ bản 1 2 3 4 5 6 Tham chiếu Ngày
Thủ tục phõn tớch
1 Tham chiờ́u tới giṍy tờ làm viợ̀c của KTV và leadsheet vờ̀ TK doanh thu. So sánh sụ́ liợ̀u giữa năm nay với năm trước.
X x
2
Sử dụng sụ̉ chi tiờ́t, so sánh tỉ suṍt lợi nhuọ̃n theo dòng sản phõ̉m, các bụ̣ phọ̃n giữa năm nay
với năm trước. x
3 Giải thích và đánh giá từ phía ban quản lý đụ́i
bṍt thường.
4 Xác định các thủ tục kiờ̉m toán bụ̉ trợ cõ̀n thiờ́t đờ̉ giải thích cho các ý kiờ́n từ phía nhà quản lý
5 Ước lượng VAT đõ̀u ra phải trả trong kỳ, tham chiờ́u tới bụ̣ phọ̃n thuờ́ X x Kiờ̉m tra tính đúng kỳ
6 Dựa trờn những hiờ̉u biờ́t vờ̀ cụng ty, đánh giá chu trình doanh thu, đánh giá chu trình:
x x x
Kiờ̉m tra các giao dịch liờn quan đờ́n quá trình bán hàng thu tiờ̀n đờ̉ đảm bảo các nghiợ̀p vụ đã được ghi sụ̉
x x x
Yờu cõ̀u ban giám đụ́c giải trình vờ̀ các đơn đặt hàng chưa thực hiợ̀n tại ngày kờ́t thúc niờn đụ̣ Ngày________. Kiờ̉m tra các chứng từ cõ̀n thiờ́t đờ̉ đảm bảo đã được ghi nhọ̃n đúng kỳ
x x x
Kiờ̉m tra lại tính thích hợp của trình bày trờn BCTC
7
Kiờ̉m tra lại tính thích hợp trình bày trờn BCTC bao gụ̀m hàng trả lại, chiờ́t khṍu, trợ cṍp.. Tham
chiờ́u chéo giữa các giṍy tờ làm viợ̀c của KTV. x KIỂM TRA, ĐÁNH GIÁ, KẾT LUẬN
Cỏc thủ tục kiểm toỏn đó được thực hiện và khụng cú thủ tục kiểm túan khỏc
Chữ ký người lập
1: tớnh đầy đủ ( completeness) 2: tớnh tồn tại ( existence) 3: Chớnh xỏc ( accuracy) 4: tớnh đỏnh giỏ (valuation) 5: quyền và nghĩa vụ ( right and obligation)
6: phõn loại và trỡnh bày ( disclosure and presentation) • Đối với khoản mục thu tiền.
KTV cũng sử dụng thủ tục phõn tớch để nhận định ban đầu về sự biến động cỏc khoản phải thu khỏch hàng, đặc biệt chỳ ý đến cỏc khoản phải thu lớn, bất thường.
Tờn khỏch Trong hạn Quỏ hạn (tháng)
3-12 12-24 24-36
1. A 2. B
Gửi thư xỏc nhận (thủ tục xỏc định số dư): KTV chọn mẫu cỏc khoản phải thu lớn và gửi thư xỏc nhận đến nhà cung cấp. Thụng thường, KTV thường gửi thư xác nhọ̃n đờ́n các khoản phải thu có giá trị lớn, bṍt thường hoặc đõy là khoản phải thu cảu khách hàng khụng thường xuyờn. Bằng chứng này thực sự rất hiệu quả và khỏch quan do được cung cấp bởi bờn thứ ba độc lập. Thủ tục này được sử dụng hõ̀u hờ́t trong các khoản phải thu khách hàng.
Kiểm tra cỏc chứng từ cần thiết để đảm bảo cỏc mục tiờu kiểm toỏn: húa đơn, giấy bỏo cú của ngõn hàng, phiếu giao hàng, phiếu xuất kho…Các chứng từ cõ̀n có đõ̀y đủ chữ ký, con dṍu, chính xác vờ̀ mặt sụ́ học đờ̉ đảm bảo tính hợp lý.
Đỏnh giỏ lại khoản phải thu cú gốc ngoại tệ: Đối với cỏc khoản phải thu cú gốc ngoại tệ, kiểm tra kế toỏn cú đỏnh giỏ lại chờnh lệch tỷ giỏ ngoại tệ tại ngày kờ́t thúc niờn đụ̣ khụng. Lãi và lụ̃ vờ̀ chờch lợ̀ch tỷ giá được hạch toán vào tài khoản 635/515.
Trớch lập dự phũng nợ phải thu khú đũi và xúa sổ cỏc khoản phải thu khụng đũi được: KTV kiểm tra tớnh thớch hợp của cỏc khoản dự phũng đó trớch lập. Sau khi thu thập được đầy đủ bằng chứng, KTV đưa ra quyết điều chỉnh tăng, giảm số lượng và mức dự phũng đó trớch lập. Bảng 2.3 Mẫu thư xỏc nhận Tên khách hàng Địa chỉ Số điện thoại Ngày tháng năm Kế toán trởng Công ty……….. Địa chỉ:………… Fax: ……… Kính tha Quí ông/bà,
Xác nhận số d cho mục đích kiểm toán
Theo sổ sách của chúng tôi, số d của Quý Công ty nh sau:
