III. Tình hình tài chính
3.2.Kiểm tra chi tiết:
Công việc tiếp theo trong quá trình kiểm toán là thực hiện kiểm tra chi tiết từng tài khoản. Đây là công việc chủ yếu và chiếm nhiều thời gian nhất trong cuộc kiểm toán báo cáo tài chính các DNVVN, khi mà kiểm toán viên xác định bỏ qua các thử nghiệm kiểm soát thì kiểm tra chi tiết là phơng pháp chủ yếu để thu thập bằng chứng kiểm toán. Vì vậy, bớc công việc này đợc đặc biệt chú trọng và có ý nghĩa đối với cuộc kiểm toán các DNVVN.
Việc kiểm tra chi tiết đợc AASC tiến hành theo từng khoản mục, đối với tất cả các tài khoản cần kiểm toán, kiểm toán viên tiến hành tổng hợp số d trên sổ cái, sổ chi tiết, so sánh số d trên các báo cáo tài chính. Từ đó đánh giá đợc các biến động để thực hiện các thủ tục kiểm toán phù hợp trong phần hành kiểm tra chi tiết.
Quá trình kiểm tra chi tiết đối với các DNVVN đợc đặc biệt chú ý trong kiểm tra chứng từ sổ sách vì đây đợc đánh giá là khâu yếu trong các DNVVN với mức độ rủi ro cao.
• Về chứng từ kế toán.
Theo quy định về chứng từ kế toán ban hành theo QĐ số 186 TC/ CĐKT ngaỳ 14/3/1995 của Bộ Tài chính thì mọi nghiệp vụ kinh tế tài chính phát sinh trong hoạt động sản suất kinh doanh, trong việc sử dụng kinh phí, thu chi ngân sáhc của mọi đơn vị, kế toán đều phải lập chứng từ. Các chứng từ phải đảm bảo hợp lý, hợp lệ, ghi chép đầy đủ, rõ ràng và chung thực. Tuy nhiên tại các DNVVN, do hạn chế về cung cách quản lý, hệ thống thông tin, hệ thống kế toán nên khâu lập và quản lý chứng từ còn lỏng lẻo, thiếu nghiêm túc: Các chứng từ lập thiếu chỉ tiêu, hoá đơn không đợc đánh số thứ tự. Do đó rủi ro tập trung ở mức độ cao, kiểm toán viên phải thu thập bằng chứng nhiều hơn để giảm rủi ro ở mức độ tối thiểu, kiểm toán viên tập trung kiểm tra mẫu chọn với số lợng lớn.
• Tổ chức hệ thống tài khoản kế toán.
Theo quy định các doanh nghiệp phải áp dụng hệ thống tài khoản theo chế độ của Nhà nớc, theo hệ thống tài khoản Quốc gia. Nhng tại các DNVVN, các tài khoản kế toán thờng đợc sử dụng ghép, một tài khoản có thể phản ánh nhiều loại tài sản, chẳng hạn tài khoản 152 - theo dõi cả về nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, tài khoản 155 vừa theo dõi thành phẩm vừa theo dõi hàng hoá dẫn tới việc hạch toán…
ghi chép của doanh nghiệp thờng bị nhầm lẫn, sai sót. Do đó, trong kiểm tra chi tiết khoản , kiểm toán viên rất chú ý tới nội dung của các tài khoản và ảnh hởng của chúng tới việc ghi chép sổ sách cũng nh lên báo cáo tài chính.
• Tổ chức sổ kế toán:
Theo quy định trong chế độ kế toán doanh nghiệp hiện hành, doanh nghiệp phải căn cứ vào hệ thống tài khoản kế toán, chế độ, thể lệ kế toán của nn và yêu cầu kế toán của Nhà nớc và yêu cầu quản lý tại đơn vị để mở đầy đủ sổ kế toán tổng hợp và chi tiết cần thiết.
toán phù hợp và nhất thiết phải tuân thủ mọi nguyên tắc cơ bản của hình thức sổ kế toán về các mặt: Loại sổ, kết cấu, mối quan hệ và sự kết hợp giữa các loại sổ, trình tự và kỹ thuật ghi chép sổ kế toán.
AASC ý thức điểm yếu đối với các DNVVN trong việc sử dụng hệ thống sổ kế toán là không đầy đủ và thích hợp, việc ghi chép đôi khi bị bỏ sót, việc trình bày sổ khó theo dõi. Vì vậy kiểm toán viên thờng tập trung kiểm tra chi tiết trên nhiều trang sổ hơn là đối với doanh nghiệp lớn.
Theo kế hoạch kiểm toán , kiểm toán viên quyết định tăng cờng kiểm tra chi tiết để thu thập đợc bằng chứng kiểm toán đầy đủ và hiệu quả. Việc kiểm tra chi tiết đợc tiến hành đối với từng khoản mục:
∑ Tài khoản ( TK ) tiền mặt:
Theo kinh nghiệm của kiểm toán viên, tiền mặt là khoản mục trọng yếu đối với các DNVVN vì nó có liên quan tới nhiều khoản mục khác và có rủi ro cao, vì vây, việc kiểm tra tài khoản này đòi hỏi phải có sự thận trọng để đảm bảo tính hiệu quả. Việc kiểm tra chi tiết khoản mục tiền mặt đợc triển khai qua các bớc:
[ Bớc 1: Kiểm toán viên tiến hành đối chiếu các số d tiền mặt.
• Đối chiếu SDĐK trên báo cáo tài chính với sổ cái năm trớc và với sổ chi tiết tiền mặt.
• Đối chiếu số d cuối kì ( SDCK ) trên báo cáo với sổ chi tiết và biên bản kiểm kê nếu có.
Việc đối chiếu số d của khách hàng B không dựa vào biên bản kiểm kê vì việc kiểm kê của khách hàng chỉ mang tính hình thức, biên bản kiểm kê không có sự phê duyệt, thủ trởng vừa là thủ quỹ đơn vị.
Bảng 6: Kiểm tra tiền mặt
Công ty T vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán
Tên khách hàng: Công ty t B
Ngày kết thúc niên độ kế toán: 31/12/2001 Khoản mục: TK tiền mặt
Bớc công việc: Số liệu theo sổ chi tiết
Số d 1/1/2001: 49.627.988 v Tổng phát sinh nợ: 3.231.061.767 Tổng phát sinh có: 3.275.907.201 D cuối kì: 94.782.494 @ v: Khớp với sổ cái.
[ Bớc 2: Lập bảng kê chi tiết cho từng khoản mục:
Lập bảng kê chi tiết là bớc quan trọng trong quá trình kiểm toán chi tiết không chỉ đối với TK tiền mặt mà còn đối với hầu hết các TK khác.
Bảng kê chi tiết tiền mặt của công ty B đợc kiểm toán viên lập ra dựa trên số liệu của sổ chi tiết TK tiền mặt và sổ cái
Bảng 7: Bảng kê chi tiết TK tiền mặt
Công ty T vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán
Tên khách hàng: Công ty B Niên độ kế toán: 31/12/2001 Khoản mục: TK tiền mặt (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
Bớc công việc: Lập bảng kê phát sinh Số liệu theo sổ chi tiết
Số d 1/1/2001: 49.627.988 v Tổng phát sinh nợ: 3.231.061.767 Tổng phát sinh có: 3.275.907.201 D cuối kì: 94.782.494 v Chi tiết: Tổng phát sinh nợ
Rút tiền gửi về quỹ: 430.963.500
Thu về cung cấp dịch vụ: 2.779.634.220 Thu thanh lý TS: 1.234.215 Thu khác: 19.229.832 Tổng phát sinh có: Trả lơng: 1.050.636.700 Mua tài sản: 107.900.262 Chi tạm ứng: 70.202.650 Chi BHXH;30.121.560 Chi trả nhà cung cấp: 1.020.166.128 Sản xuất chung: 296.426.031 Chi phí quản lý; 632.107.323 Nộp thuế: 635.400 Chi khác: 63.711.257
[ Bớc 3: Kiểm tra sổ nhật ký quỹ:
Để phát hiện ra những khoản tiền không bình thờng về mặt giá trị, các đối ứng TK sai so với diễn giải kiểm toán viên tiến hành kiểm tra sổ nhật ký quỹ của đơn vị. Việc xem xét này đối với các khách hàng khác nhau là rất khác nhau.
Hệ thống kiểm soát nội bộ tại B và K đợc đánh giá là yếu nên kiểm toán viên tiến hành kiểm tra sổ nhật ký quỹ một cách chi tiết hơn, trên nhiều trang sổ hơn. Trong khi đó, việc kiểm tra đối với công ty H chỉ tập trung trên só d đầu kỳ và cuôí kỳ.
Bảng 8: Kiểm tra sổ nhật ký quỹ
Công ty T vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán
Tên khách hàng: Công ty B
Ngày kết thúc niên độ kế toán: 31/12/2001 Khoản mục: TK tiền mặt
Bớc công việc: Kiểm tra sổ quỹ
- Tổng số thu luỹ kế từng tháng, quý trên sổ quỹ của đơn vị cha thể hiện chính xác do kế toán đã cộng só thu đợc trong tháng với số d đầy năm.
Việc xem xét không chỉ dừng lại trên sổ sách mà kiểm toán viên còn tiến hành đối chiếu tới tận chứng từ để khẳng định các phát hiện qua kiểm tra chi tiết chứng từ thu chi.
[ Bớc 4: Kiểm tra chọn mẫu chứng từ:
Trong kiểm tra chi tiết chứng từ, vấn đề đợc kiểm toán viên quan tâm nhất là quy mô mẫu cần kiểm tra và phơng pháp chọn mẫu. Việc quyết định kiểm tra chọn mẫu nhiều hay ít phụ thuộc phần lớn vào hệ thống kiểm soát nội của khách hàng và vào thời gian kiểm toán. Đối với các khách hàng có hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động tốt, AASC thờng chọn mẫu từ 20-25%. Còn đối với khách hàng mà kiểm toán viên đã quyết định dùng kiểm tra chi tiết là chủ yếu thì quy mô mẫu chọn có thể lên tới 60-65% (thậm chí có thể kiểm tra tổng thể nếu kiểm toán viên thấy cần thực hiện). Phơng pháp chọn mẫu có thể theo nội dung thu chi chủ yếu của khách hàng đợc tìm hiểu qua quá trình kiểm tra sổ sách hoặc theo thời gian phát sinh nghiệp vụ. Đối với Công ty B, kiểm toán viên chọn 10 chứng từ phát sinh trong quý I, 10 chứng từ ở quý II và 10 chứng từ cuối quý III để chứng từ lựa chọn mang tính tổng quát, số l- ợng mẫu chọn này chiếm 70% trong tổng số phiếu thu, phiếu chi của Công ty.
Việc kiểm tra chứng từ thu đợc thực hiện với quy mô mẫu nhỏ hơn so với chứng từ chi. Mẫu chọn đợc tiến hành kiểm tra chi tiết và đối chiếu từ chứng từ gốc tới sổ sách để kiểm tra tính trọn vẹn trong việc vào sổ kế toán.
Bên cạnh đó, việc lựa chọn chứng từ với nội dung nào để kiểm tra phụ thuộc vào nhận định của kiểm toán viên, phụ thuộc vào nội dung thu chi chủ yếu của khách hàng mà kiểm toán viên nhận thấy qua việc tìm hiểu sổ sách, từ đó, kiểm toán viên đa ra hớng lựa chọn hợp lý.
Qua kiểm tra chi tiết TK tiền mặt, kiểm toán viên tiến hành tổng hợp các phát hiện thu thập đợc trên giấy tờ làm việc. Tuỳ thuộc vào tính chất của sai phạm mà kiểm toán viên đa ra quyết định lập bút toán điều chỉnh, hay viết vào th quản lý.
Bảng 9: Kiểm tra chứng từ tiền mặt
Với những sai phạm này kiểm toán viên quyết định kiến nghị với ban giám đốc và đa vào th quản lý.
Việc kiểm toán các tài khoản khác cũng đợc thực hiện tơng tự nh đối với TK tiền mặt.
∑ TK tiền gửi ngân hàng ( TGNH ):
Đối với TK TGNH, số d đợc đối chiếu với sổ cái và th xác nhận của ngân hàng. Th xác nhận của ngân hàng do Công ty khách hàng lập và gửi đi. Ngoài những thông tin về tiền gửi, kiểm toán viên có thể yêu cầu xác nhận thêm thông tin về tiền vay để phục vụ kiểm toán các khoản mục khác. Ngoài ra kiểm toán viên còn có thể sử dụng các bảng sao kê của ngân hàng để đối chiếu.
Tài khoản này thờng đợc đánh giá là ít tồn tại sai phạm nên kiểm toán viên không cần phải tập trung nhiều để thu thập bằng chứng.
∑ TK tạm ứng:
Công ty T vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán
Tên khách hàng: Công ty t vấn xây dựng B Ngày kết thúc niên độ kế toán: 31/12/2001 Khoản mục: TK tiền mặt
Bớc công việc: Kiểm tra chứng từ
- Một số phiếu chi cha ghi họ tên ngời nhân tiền, cha ghi dòng đã nhận đủ số tiền viết bằng chữ… (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
- Một số phiếu chi có giá trị trên 100.000đ không có hoá đơn tài chính. - Một số phiếu chi có ghi định khoản không khớp với định khoản trên sổ kế toán.
- Một số khoản chi không phục vụ mục đích kinh doanh nhng vẫn hạch toán vào TK tạm ứng.
- Việc kiểm kê quỹ tiền mặt chỉ mang tính hình thức, biên bản kiểm kê không có chữ ký của kế toán trởng và giám đốc đơn vị.
Quá trình kiểm tra chi tiết tài khoản cũng đợc thực hiện qua các bớc tơng tự nh đối với TK tiền mặt, từ khâu đối chiếu số d, kiểm tra chi tiết tài khoản qua chọn mẫu một số nghiệp vụ phát sinh trên sổ chi tiết và đối chiếu tới chứng từ gốc, kiểm tra chế độ tạm ứng, thủ tục tạm ứng…
Bảng 10: Kiểm tra chi tiết tạm ứng
Các phát hiện này đợc đa vào th quản lý để góp ý cho khách hàng.
∑ TK hàng tồn kho:
Theo quyết định 1177/QĐ/BTC ngày 23/12/1996 về việc ban hành chế độ kế toán DNVVN thì việc hạch toán TK ghép đợc chấp nhận. Tuy nhiên, điều này dẫn tới việc hạch toán, ghi chép sổ sách thờng bị nhầm lẫn. Vì vậy, AASC kiến nghị các doanh nghiệp nên sửa đổi các TK này theo hớng chi tiết:
TK 152: Nguyên vật liệu TK 153: Công cụ dụng cụ TK 155: Thành phẩm TK 156: Hàng hoá.
Điều này hoàn toàn phù hợp với Quyết định số 144/2001/QĐ-BTC về việc sửa đổi bổ sung chế độ kế toán DNVVN.
Công ty T vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán
Tên khách hàng: Công ty t vấn xây dựng B Niên độ kế toán: 31/12/2001
Khoản mục: TK tạm ứng
Bớc công việc: Kiểm tra chi tiết
- Đơn vị đang tạm ứng cho nhiều trờng hợp ứng tiền cho mục đích cá nhân chứ không thực hiện nhiệm vụ kinh doanh.
- Nhiều đối tợng nhận tiền tạm ứng cho mục đích cá nhân của mình từ các năm trớc đến hết năm 2001 vẫn cha hoàn trả đơn vị.
Dựa trên những phát hiện này, kiểm toán viên quyết định đề nghị đơn vị lập bút toán điều chỉnh số d của các khoản tạm ứng ngoài mục đích kinh doanh là 79.800.000đ, đề nghị hạch toán sang TK 1388:
Nợ TK 1388: 79.800.000 Có TK 141: 79.800.000
Kiểm toán viên kiến nghị đơn vị cần có biện pháp thu hồi nợ vay để giải quyết những khoản nợ tồn đọng nêu trên, tránh tình trạng chiếm dụng vốn của đơn vị.
Mặt khác, khâu quản lý, bảo quản hàng tồn kho trong các DNVVN thờng là yếu vì doanh nghiệp không có đủ kho bãi bảo quản, quá trình nhập xuất hàng không đợc kiểm soát chặt chẽ, rủi ro tiềm tàng cao. Từ đó, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra chi tiết Tk hàng tồn kho với tính thận trọng cao.
Bảng 11: Kiểm tra chi tiết hàng tồn kho
∑ TK TSCĐ:
Đối với các DNVVN, tình hình biến động TSCĐ trong kỳ thờng không nhiều nhng do trình độ quản lý yếu kém nên việc theo dõi TSCĐ thờng vi phạm chế độ. Vì vậy, kiểm toán viên tập trung kiểm tra chi tiết đối với toàn bộ khoản mục này. Vấn đề đ- ợc kiểm toán viên chú ý là các chính sách về TSCĐ, sổ sách theo dõi, việc hạch toán hao mòn TSCĐ.
Qua kiểm tra tình hình biến động TSCĐ tại công ty B, kiểm toán viên phát hiện thấy:
Bảng 12: Kiểm tra TK TSCĐ
Công ty T vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán
Tên khách hàng: Công ty B Niên độ kế toán: 31/12/2001 Khoản mục: TK hàng tồn kho Bớc công việc: Kiểm tra chi tiết
- Ngoài kho hàng tại đơn vị, Công ty còn gửi hàng tại kho An Phú.
- Việc kiểm kê hàng tồn kho chỉ mang tính hình thức, không đảm bảo nguyên tắc, biên bản kiểm kê không có chữ ký phê duyệt.
Công ty T vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
Tên khách hàng: Công ty t vấn xây dựng B Niên độ kế toán: 31/12/2001
Khoản mục: TK TSCĐ
Bớc công việc: Kiểm tra chi tiết
- Công ty không mở sổ chi tiết TSCĐ, không có thẻ TSCĐ.
- Đơn vị đang hạch toán và theo dõi một số tài sản không đủ tiêu chuẩn là TSCĐ
- Kiểm tra hao mòn TSCĐ qua việc đối chiếu số khấu hao đơn vị trích với số liệu theo kiểm tra ( do kiểm toán viên tính toán lại ), kiểm toán viên phát hiện
Trên cơ sở những phát hiện của mình, kiểm toán viên đề nghị đơn vị sửa chữa và đề cập đến các vấn đề này trong th quản lý.
∑ TK tiền lơng:
Tại các DNVVN, việc tuyển dụng và quản lý nhân sự thờng theo hợp đồng trực tiếp giữa ngời lao động và công ty, do đó, cơ chế tiền lơng khá phức tạp, công tác quản lý lao động do chủ doanh nghiệp trực tiếp đảm nhiệm nên rủi ro tiềm tàng về khoản