Khi KTV nhận thấy không thể chấp nhận toàn bộ đợc, vi phạm vì phạm vì phạm vi Kiểm toán bị hạn chế, hoặc số liệu mật mờ (không chắc chắn), nhng cha đến mức độ ghi ý kiến “từ bỏ”, thì KTV diễn đạt ý kiến “tuỳ thuộc vào”. Loại ý kiến này không sử dụng khi có bất đồng với các nhà quản lý DN.
Ví dụ về một báo Kiểm toán với ý kiến nhận xét “tuỳ thuộc vào”
BCKT gửi đến các thành viên của CT ABC
Chúng tôi đã Kiểm toán các BCTC từ trang... đến trang... theo đúng các tiêu chuẩn Kiểm toán, ngoại trừ phần việc Kiểm toán của chúng tôi bị giới hạn bởi các vấn đề dới đây:
Một chi nhánh của CT đã không thực hiện kiểmkê hàng tồnkho vào ngày 31/12/.... và không có các cơ sở Kiểm toán thiết thực nào khácđể chúng tôi áp dụng trong việc xác nhận các số lợng. Bởi thế chính chúng tôi cũng không thể thảo mãn với số liệu hàng tồn kho đợc định giá vào ngày 31/12... Là 1 triệu USD số lợng này đợc xem nh là một phần của tổng số hàng tồn kho trị giá 4 triệu USD trong bảng tổng kết tài sản.
Tuỳ thuộc vào điều chỉnh (nếu thực hiện việc kiểm kê hàng tồn kho), thì theo ý kiến chúng tôi các BCTC cho thấy, sự trung thực về tình hình hoạt động kinh doanh của CT vào ngày 31tháng 12 năm... và về các kết quả (lợi nhuận) cùng với các thay đổi trong tình trạng tài chính của CT cho năm vừa quyết toán. Các BCTC trên đã đợc lập ra một cách đúng đắn theo các đòi hỏi pháp định có liên quan.
Ngày: Địa chỉ: KTV: -
ý kiến nhận xét “từ chối cho ý kiến” (BCKT – ý kiến từ chối cho ý kiến). Khi phạm vi Kiểm toán bị giới hạn nghiêm trọng, hay số liệu của DN mập mờ (không chắc chắn) ở mức độ lớn, khiến cho KTV không thể ghi ý kiến nhận xét của mình về toàn bộ các BCTC, thì KTV ghi ý kiến “từ bỏ”. Các phạm vi KT bị giới hạn trong trờng hợp này là không thể vợt qua đợc, hoặc có
thể giải quyết đợc nhng không đảm bảo vững chắc.
Với BCKT loại ý kiến “từ bỏ”, thì doanh nghiệp sẽ gặp rất nhiều khó khăn trong các mối quan hệ.
Cần chú ý là, ý kiến “từ bỏ” không đợc dùng để diễn đạt trong trờng hợp có bất đồng với các nhà quản lý DN.
Ví dụ về một BCKT thuộc ý kiến từ bỏ .“ ”
Chúng tôi đã Kiểm toán BCTC của.... đánh số từ trang... đến trang... theo CMKT Australia, trừ những điểm đã đợc giải thích dới đây:
Giá trị hàng trong kho đợc ghi trong BCTC là.... USD, là số đợc dự toán theo phơng pháp số d bình quân tính theo hoá đơn bán hàng trong kỳ. Các biện pháp kiểm tra của kiểm tra đáng lu ý trong việc tiếp nhận hàng mua về và bảo quản kho hàng trong kỳ. Thực ra cuối năm tài chính trớc, DN không tổ chức kiểm kê kho hàng và vào ngày khoá sổ cuối kỳ này cũng vậy. Các ghi chép kê toán của DN không phù hợp với luật cho phép áp dụng và không phù hợp với các phơng thức Kiểm toán để xác định hàng tồn kho cuối năm cũng nh các khoản nợ ngời bán.
Vì vi phạm Kiểm toán của chúng tôi bị hạn chế nh đã trình bày trên đây. Nếu không có sự hạn chế này thì các ảnh hởng trên đây có thể khắc phục đợc. Nhng vì chúng tôi không thực thi đợc công việc, nên không thể ghi ý kiến nhận xét về BCTC của DN vào ngày khoá sổ, cũng nh kết quả sản xuất, kinh doanh của DN trong kỳ.
Ký tên: Ngày: -
ý kiến “trái ng ợc” (BCKT – ý kiến trái ng ợc).
Đây là loại ý kiến đợc đa ra khi có sự bất đồng với các nhà quản lý DN ở mức độ lớn khiến KTV không thể ghi ý kiến dới dạng “ngoại trừ”. KTV có thể không đồng ý với các nhà quản lý DN về:
+ Sự thích hợp của chế độ Kế toán mà DN đã sử dụng. + Phơng pháp áp dụng chế độ Kế toán.
+ Sự phù hợp của BCTC với các yêu cầu pháp luật tơng ứng.
BCKT trong trờng hợp này cần ghi rõ thực chất của sự bất đồng và cố gắng tối đa để xác định đợc ảnh hởng có thể xảy ra với BCTC về mặt định lợng. ý kiến trái ngợc không đợc dùng trong trờng hợp có sự giới hạn về phạm vi KT, hoặc số liệu mập mờ.
BCKT với ý kiến “bất đồng” là loại Báo cáo không DN nào muốn có, vì với BCKT loại này, DN khó có thể tồn tại và phát triển đợc.
Ví dụ: BCKT dạng ý kiến bất đồng với DN về việc áp dụng chế độ Kế toán. Chúng tôi đã KTBCTC của.... đánh số từ trang...đến trang... theo CMKT Australia.
Kèm theo BCTC, DN còn có bản phụ lục X giải trình rằng, BCTC lập ra có nhiều sửa đổi so với... (điều nào đó của luật). Tuy nhiên, bản phụ lục đã không kèm theo bản tóm tắt chế độ Kế toán nh luật định ở khoản 6, CMKT Austrialia, phần “chế độ Kế toán xác định áp dụng và thể hiện”. DN đã thực hiện một chế độ Kế toán không bình thờng.
Theo ý kiến chúng tôi, việc trình bày đầy đủ ý nghĩa của chế độ Kế toán trong BCTC là rất cần thiết, vì nó đánh giá đúng đắn tình hình tài chính, cũng nh kết quả hoạt động kinh doanh của DN.
Theo ý kiến chúng tôi, BCTC của DN phù hợp với... (dẫn ra 1 điều luật nào đó). Tuy nhiên, vì chịu tác động của yếu tố đã đề cập trên đây, nên BCTC của DN đã không có giá trị thông tin chân thực.
Ký tên: Tên CT KT. Ngày:
Nh vậy, ngoại trừ BCKT chấp nhận toàn bộ, còn lại các trờng hợp khác, khi ghi ý kiến trong BCKT, các KTV nhất thiết phải ghi kèm theo các giải trình, các nguyên nhân cơ bản khiến KTV không thể ghi ý kiến nhận xét “hoàn hảo”. Các thông tin này có thể đợcliệt kê trong một văn bản riên một cách thích hợp, nhất là khi KTV ghi ý kiến nhận xét loại “từ bỏ”.
BBKT cũng là hình thức thể hiện các kết luận kiểm toán. BBKT thờng đ- ợc sử dụng trong kiểm toán nội bộ hoặc trong từng phần kiểm toán BCTC nh: Biên bản kiểm tra tài sản, biên bản xác minh tài liệu hay sự việc...
Nội dung của BBKT.
BBKT báo gồm những nội dung sau: - Tên và địa chỉ CT KT.
BBKT cũng có thể đợc ghi rõ họ tên, địa chỉ giao dịch, số điện thoại, số fax của CT hay chi nhánh KT.
- Tiêu đề.
BBKT phải có tiêu đề rõ ràng thích hợp với từng hợp đồng KT. Ví dụ: “BBKT” hoặc “BBKT BCTC năm N của xí nghiệp A”.
- Mở đầu của BBKT.
Trong phần này cần nêu rõ cơ sở thực hiện của BBKT, nêu rõ đối tợng của KT. Ví dụ:
“Thực hiện hợp đồng số N/HĐKT Ngày...Tháng...Năm...giữa CT X và CT KT A về việc cung cấp dịch vụ KTBCTC năm N của CT X.
Thực hiện KHKT tại CT X, nhóm KT của CT A đã tiến hành KTBCTC năm N gồm: Bảng cân đối Kế toán, Báo cáo kết quả kinh doanh và Thuyết minh BCTC của CT X.”
- Chủ thể và khách thể KT.
Trong BBKT sau đoạn mở đầu là giới thiệu về chủ thể và khách thể KT, đây là đại diện giữa các bên tham gia kí kết hợp đồng KT.
- Phạm vi và căn cứ thực hiện cuộc KT.
BBKT phải chỉ rõ các thông lệ và CMKT đợc tuân theo khi thực hành KT. BBKT cũng phải ghi rõ các thông lệ, Chuẩn mực quốc tế hay quốc gia. BBKT cũng nêu rõ các thủ tục KT đã thực hiện để thu thập bằng chứng KT.
- ý kiến của KTV về BCTC.
BBKT phản ánh ý kiến của KTV đánh giá sự tuân thủ Chuẩn mực và chế độ Kế toán hiện hành để lập BCTC. ý kiến chi tiết đợc nêu rõ trong từng nội
dung cụ thể, KTV đánh giá về tính trung thực, hợp lí và sự tuân thủ Chuẩn mực và chế độ Kế toán hiện hành của các khoản mục nghiệp vụ.
- ý kiến của đơn vị khách hàng.
- ý kiến thống nhất của CT KT và đơn vị khách hàng KT về nội dung của BBKT cùng số lợng biên bản đợc lập và lu giữ.
- Các yếu tố về thủ tục.
Đại diện các bên tham gia kí kết phải kí và ghi rõ họ tên chức vụ, có đóng dấu của CT.