III. ứng dụng các phơng pháp kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong
1.Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán
1.1. Thu thập thông tin cơ sở và địa vị pháp lý của khách hàng
Tìm hiểu về ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng. Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam 310 “hiểu biết về tình hình kinh doanh đã hớng dẫn” Để thực hiện đợc kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải có hiểu biết về tình hình kinh doanh đủ để nhận thức và xác định dữ kiện nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động vủa đơn vị đợc kiểm toán mà theo đánh giá của kiểm toán viên chúng có thể ảnh h- ởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, đến việc kiểm tra của kiểm toán viên, hoặc đến báo cáo kiểm toán”. Do đó việc tìm hiểu về ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng hết sức quan trọng.
Những nội dung cụ thể kiểm toán viên phải hiểu biết về tình hình kinh doanh của đơn vị đợc kiểm toán đợc trình bày trong VSA 310 hiểu biết về tình hình kinh doanh gồm nhiều nội dung nh:
- Hiểu biết chung về nền kinh tế: Thực trạng nền kinh tế, tỷ lệ lãi suất và khả năng tài chính của nền kinh tế, mức độ lạm phát, chính sách, biến động thị trờng chứng khoán và các tỷ lệ đảm bảo an toàn trong hoạt động kinh doanh của đơn vị đợc kiểm toán...
- Hiểu biết về môi trờng và lĩnh vực hoạt động của đơn vị đợc kiểm toán:
môi trờng và cạnh tranh, đặc điểm hoạt động kinh doanh (liên tục hay thời vụ),
chuẩn mực, chế độ kế toán và các vấn đề liên quan...
- Hiểu biết về nhân tố nội tại của đơn vị đợc kiểm toán.
+ Các đặc điểm quan trọng về sở hữu và quản lý: Hội đồng quản trị, Giám đốc, loại hình doanh nghiệp, lĩnh vực, phạm vi và đối tợng đợc phép kinh doanh, các chủ sở hữu, cơ cấu vốn, bộ máy quản lý, chức năng và hoạt động của kiểm toán nội bộ (nếu có).
+ Tình hình kinh doanh của đơn vị: đặc điểm và qui mô hoạt động sản xuất kinh doanh, điều kiện sản xuất, kho bãi, văn phòng, vấn đề về nhân lực...
+ Khả năng tài chính: Các tỷ suất quan trọng và số liệu thống kê về hoạt động kinh doanh, xu hớng biến động của kết quả tài chính
+ Môi trờng lập báo cáo + Yếu tố pháp luật
- Kiểm toán viên có thể có đợc những hiểu biết này bằng nhiều cách nh- ng phơng pháp thờng đợc sử dụng nhiều nhất là trao đổi với các kiểm toán viên những ngời đã tiến hành kiểm toán cho khách hàng những năm trớc đó hoặc đã kiểm toán cho khách hàng khác trong cùng ngành nghề kinh koanh, hoặc cũng có thể phỏng vấn trực tiếp với nhân viên, Ban Giám đốc công ty khách hàng tuy nhiên phải lựa chọn đối tợng để phỏng vấn: họ là những ngời liêm chính, có thời gian công tác tại đơn vị khách hàng càng lâu càng tốt. Ngoài ra kiểm toán viên có thể có đợc các hiểu biết đó thông qua nghiên cứu sách báo, tạp chí chuyên ngành và ở Việt Nam kiểm toán viên có thể lấy thông tin từ Niên Giám thống kê do tổng cục thống kê phát hành hàng năm. Kiểm toán viên cũng có thể đối chiếu số liệu giữa các năm để thấy đợc thực trạng tăng trởng, mức độ lạm phát, biến động kinh tế chung...
Kiểm toán viên nên xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán trớc và hồ sơ kiểm toán chung vì các hồ sơ kiểm toán năm trớc chứa đựng rất nhiều thông tin về khách hàng, công việc kinh doanh, cơ cấu tổ chức và hoạt động. Hồ sơ này gồm có các bản sao của các tài liệu, sơ đồ tổ chức bộ máy, điều lệ công ty, chính sách tài chính, kế toán.
Việc tham quan nhà xởng, quan sát trực tiếp hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng sẽ cung cấp cho kiểm toán viên những điều mắt thấy tai nghe về qui trình sản xuất kinh doanh của khách hàng và nó cũng cho phép kiểm toán viên gặp các nhân vật chủ chốt cũng nh cung cấp cho kiểm toán viên một cái nhìn tổng quát về công việc kinh doanh của khách hàng. Điều này sẽ tạo điều kiện cho việc thuyết minh số liệu kế toán, phát hiện những vấn đề cần quan tâm nh sản xuất đình trệ, sản phẩm ứ đọng máy móc lạc hậu hay không đ-
ợc phát huy hết công suất. Ngoài ra kiểm toán viên cũng có đợc những nhận định ban đầu về phong cách quản lý của Ban Giám đốc, tính hệ thống trong việc tổ chức, sắp đặt công việc.
Nhìn chung về các phơng pháp kỹ thuật đã sử dụng:
•u điểm: chi phí để thu thập bằng chứng thấp: phỏng vấn, quan sát, xác
minh tài liệu
•Nhợc điểm: các tài liệu do khách hàng cung cấp có thể bị sửa chữa, giả
mạo, làm mất tính khách quan, những ngời đợc chọn để phỏng vấn có thể cha liêm chính, có trình độ chuyên môn, hiểu biết sâu do kiểm toán viên cha hiểu biết về khách hàng mà đang trong giai đoạn phải đi tìm hiểu về họ.
1.2. Nghiên cứu và đánh giá khái quát về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng
Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát là một phần việc hết sức quan trọng mà kiểm toán viên phải thực hiện trong một cuộc kiểm toán, vấn đề này đợc quy định trong nhóm chuẩn mực đối với công việc tại chỗ ở điều thứ 2 trong 10 Chuẩn mực Kiểm toán đợc chấp nhận rộng rãi (GAAS): “Kiểm toán viên phải có đủ hiểu biết về hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán và xây dựng cách tiếp cận kiểm toán có hiệu quả”
Trong giai đoạn này kiểm toán viên tìm hiểu về kiểm soát nội bộ của đơn vị trên hai mặt chủ yếu: thiết kế kiểm soát nội bộ bao gồm thiết kế về qui chế kiểm soát và thiết kế về bộ máy kiểm soát; hoạt động liên tục và có hiệu lực của kiểm soát nội bộ.
Tìm hiểu về kiểm soát nội bộ đợc thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, trong đó kiểm toán viên phải tìm hiểu về thiết kế và vận hành của hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng theo từng yếu tố cấu thành để:
- Đánh giá xem liệu có các Báo cáo tài chính có thể kiểm toán đợc hay không? Kiểm toán viên phải thu thập thông tin về tính trung thực của Ban Giám đốc trong việc lập và trình bày các sổ sách kế toán để đợc thoả mãn là các bằng chứng thu đợc có thể chứng minh cho các số d trên báo cáo tài chính.
- Nhận diện và đánh giá các sai phạm tiềm tàng.
- Quyết định về mức đánh giá thích hợp của rủi ro kiểm soát ảnh hởng đến rủi ro phát hiện từ đó ảnh hởng đến quyết định số lợng bằng chứng kiểm toán phải thu thập.
- Có kế hoạch thiết kế các cuộc khảo sát thích hợp.
Phơng pháp tiếp cận:
Có nhiều phơng pháp tiếp cận để thu thập hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát, trong đó có hai cách phổ biến nh sau: (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
+ Phơng pháp tiếp cận theo khoản mục: Cách làm này dễ thực hiện do tiếp cận với từng khoản mục cá biệt.
+ Phơng pháp tiếp cận theo chu trình nghiệp vụ: Theo phơng pháp này, kiểm toán viên xem xét các chính sách, thủ tục kiểm soát đến từng chu trình nghiệp vụ (chu trình đầu t tài chính, chu trình mua hàng và thanh toán, chu trình
tiền lơng và nhân viên, chu trình bán hàng và thu tiền ).…
Phơng pháp này cho phép kiểm toán viên phân chia các nghiệp vụ và các số d tài khoản thành từng loại rõ ràng (các chu trình) và sau đó kiểm toán viên có thể tìm hiểu về cách thức kiểm soát liên quan đến các cơ sở dẫn liệu của từng loại nghiệp vụ và số d tài khoản trong chu trình đó.
Thể thức để đạt đợc sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ.
Cũng giống nh giai đoạn tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng, các phơng pháp kiểm toán viên thờng áp dụng khi tìm hiểu hệ thống kiểm toán nội bộ là:
- Dựa vào kinh nghiệm trớc đây của kiểm toán viên với khách hàng:
Hầu hết các cuộc kiểm toán của một Công ty đợc một Công ty kiểm toán thực hiện hàng năm. Do vậy kiểm toán viên thờng bắt đầu cuộc kiểm toán với một khối lợng lớn thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng đã thu thập từ các cuộc kiểm toán trớc. Bởi vì các hệ thống kiểm soát thờng thay đổi thờng xuyên nên thông tin có thể đợc cập nhật hoá và mang sang năm hiện hành.
Công việc này giúp cho kiểm toán viên thu thập đợc các thông tin ban đầu (đối với khách hàng mới) hoặc nắm bắt đợc những thay đổi trong hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng (đối với khách hàng thờng niên) để cập nhật thông tin cho cuộc kiểm toán ở năm hiện hành.
- Xem xét các sổ tay về thủ tục và chế độ của Công ty khách hàng.
Qua việc nghiên cứu và thảo luận với khách hàng về tài liệu này kiểm toán viên có thể hiểu rõ đợc các thủ tục và chế độ liên quan đến hệ thống kiểm toán nội bộ đang đợc áp dụng ở Công ty khách hàng.
- Kiểm tra các chứng từ và sổ sách đã hoàn tất.
Thông qua việc kiểm tra này, kiểm toán viên có thể thấy đợc việc vận dụng các thủ tục và chế độ trên tại Công ty khách hàng.
- Quan sát các mặt hoạt động và quá trình hoạt động của Công ty khách hàng.
Công việc này củng cố thêm sự hiểu biết và kiến thức về thực tế sử dụng các thủ tục và chính sách kiểm soát nội bộ tại Công ty khách hàng.
Để mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên sử dụng một trong ba phơng pháp hoặc kết hợp cả ba phơng pháp sau tuỳ thuộc đặc điểm đơn vị đợc kiểm toán và qui mô kiểm toán: vẽ các Lu đồ, lập Bảng câu hỏi về kiểm soát nội bộ, lập Bảng tờng thuật về kiểm soát nội bộ.
Bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ: Bảng này đa ra các câu hỏi theo các mục tiêu chi tiết của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với từng lĩnh vực đ- ợc kiểm toán. Các câu hỏi đợc thiết kế dới dạng trả lời "có" hoặc "không" và các câu trả lời không sẽ cho thấy nhợc điểm của kiểm soát nội bộ.
Ưu điểm của công cụ này là đợc lập sẵn nên kiểm toán viên có thể tiến hành nhanh chóng và không bỏ sót các vấn đề quan trọng. Nhng do đợc thiết kế chung, nên Bảng câu hỏi đó có thể không đợc phù hợp với mọi loại hình doanh nghiệp.
1.3. Thực hiện các thủ tục phân tích
- Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, sau khi đã thu thập đợc các thông tin cơ sở và thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng, kiểm toán viên
tiến hành thực hiện thủ tục phân tích đối với các thông tin đã thu thập để hỗ trợ cho việc lập kế hoạch về bản chất, thời gian và nội dung các thủ tục kiểm toán đợc sử dụng để thu thập bằng chứng kiểm toán các thủ tục phân tích sử dụng cho việc lập kế hoạch kiểm toán nhằm vào các mục tiêu sau đây:
+ Thu thập hiểu biết về nội dung báo cáo tài chính và những biến đổi quan trọng về kế toán và hoạt động kinh doanh của khách hàng vừa mới diễn ra kể từ lần kiểm toán trớc
+ Tăng cờng sự hiểu biết của kiểm toán viên về hoạt động kinh doanh của khách hàng và giúp cho kiểm toán viên xác định các vấn đề nghi vấn về khả năng hoạt động liên tục của công ty khách hàng
+ Đánh giá sự hiện diện các cơ sở có thể có trên báo cáo tài chính doanh nghiệp
Nh vậy việc xây dựng các thủ tục phân tích bao hàm một số bớc đặc thù nh xác định mục tiêu, thiết kế các khảo sát, tiến hành khảo sát, phân tích kết quả và đa ra kết luận.
- Các thủ tục kiểm toán viên sử dụng gồm hai loại cơ bản:
+ Phân tích ngang (phân tích xu hớng) là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các trị số của cùng một chỉ tiêu trên báo cáo tài chính
Các chỉ tiêu phân tích đợc sử dụng ngang bao gồm : So sánh số liệu kỳ này với số liệu kỳ trớc hoặc giữa các kỳ với nhau các lĩnh vực cần quan tâm. Ví dụ: tỷ số thanh toán hiện hành giảm đột ngột với qui mô lớn cho thấy doanh nghiệp đang gặp khó khăn về tình hình tài chính, khả năng thanh toán công nợ... so sánh số liệu thực tế với số liệu dự toán hoặc số liệu ớc tính của kiểm toán viên, so sánh dữ kiện của công ty khách hàng với dữ kiện chung của ngành
+ Phân tích dọc (phân tích tỷ suất): là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tơng quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau trên báo cáo tài chính
Các tỷ suất tài chính thờng dùng trong phân tích dọc có thể là các tỷ suất về khả năng thanh toán, các tỷ suất về khả năng sinh lời... (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
•Ưu điểm của việc sử dụng kỹ thuật phân tích : Các kỹ thuật phân tích kiểm toán viên sử dụng kỹ thuật phân tích cho việc lập kế hoạch kiểm toán th- ờng là tơng đối đơn giản, nh việc các kiểm toán viên sử dụng các tỷ suất thanh toán hiện hành, khi phân tích cho thấy tỷ số này giảm đột ngột và qui mô lớn sẽ cho thấy doanh nghiệp gặp khó khăn về tình hình tài chính , khả năng thanh toán công nợ...
•Khó khăn khi sử dụng kỹ thuật phân tích ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm
toán: Đánh giá chênh lệch khi phân tích sẽ sai lầm nếu kiểm toán viên thiếu hiểu biết về những mức chuẩn ngành kinh doanh của đơn vị đợc kiểm toán.