2.1.1.1. Tìm hiểu hệ thống kiểm soát đối với khoản mục doanh thu.
Công ty MBH có chính sách về giới hạn tín dụng cho mỗi khách hàng. Sau khi thu nhận các đơn đặt hàng từ khách hàng, nhân viên phòng Quản trị kinh doanh sẽ chuyển vào “hệ thống quản lý” của Công ty và hệ thống sẽ tự động đánh số thứ tự các đơn đặt hàng của khách hàng. Hệ thống sẽ kiểm tra tình trạng của đơn đặt hàng và được giữ lại nếu giá cả, số lượng hàng, và giới hạn tín dụng của khách hàng không phù hợp với các thông tin đã được thiết lập từ hệ thống. Sau đó đơn đặt hàng sẽ được phê chuẩn bởi trưởng phòng kinh quản trị kinh doanh.
Công ty MBH sử dụng “hệ thống quản lý giá” (BPMS) để quản lý giá bán hàng hóa. Nhân viên phòng quản trị kinh doanh sẽ điền giá của hàng hóa vào trong hệ thống cho mỗi thời kỳ. Giá này phải được sự phê chuẩn của Trưởng phòng quản trị kinh doanh và Giám đốc Công ty. Sau khi phê chuẩn, mức giá này sẽ được chuyển vào “hệ thống quản lý”. Sau khi hợp đòng của khách hàng được phê chuẩn, nhân viên phòng quản trị kinh doanh sẽ nhập tên của sản phẩm, nhãn hiệu, tên khách hàng, hệ thống quản lý sẽ tự động đưa ra giá của các sản phẩm cho hợp đồng của khách hàng. Không có ai có thể thay đổi giá trong “hệ thống quản lý”. Nếu có sự thay đổi về chính sách giá cho khách hàng thì tiến trình lại phải được lặp lại theo thứ tự các bước ở trên. Sau đó đơn đặt hàng của khách hàng sẽ được in ra và được nhân viên và Trưởng phòng quản trị kinh doanh ký trước khi gửi cho phòng kế toán.
Phòng kế toán khi nhận được đơn đặt hàng sẽ kiểm tra sự hợp lệ và phát hành hóa đơn tự động từ “hệ thống quản lý” của Công ty, sau đó hàng hóa được vận chuyển cho khách hàng cùng ngày với ngày phát hành hóa đơn bán hàng. Tất cả các
hóa đơn bán hàng cũng được hệ thống tự động đánh số thứ tự từ trước. Hóa đơn bán hàng của Công ty bao giờ cũng gồm 3 liên: Một lưu tại văn phòng, một lưu tại phòng kế toán và một chuyển cho khách hàng. Nếu đơn đặt hàng của khách hàng không được chấp nhận, nhân viên phòng quản trị kinh doanh sẽ thông báo cho khách hàng bằng điện thoại.
Đánh giá ban đầu của KTV về việc KSNB đối với phê chuẩn nghiệp vụ bán hàng và ghi nhận doanh thu tại Công ty sản xuất và lắp ráp điện tử MBH Việt Nam là đáng tin cậy. KTV tiến hành mô tả quy trình kiểm soát đối với nghiệp vụ bán hàng và ghi nhận doanh thu tại Công ty sản xuất và lắp ráp điện tử MBH Việt Nam.
2.1.1.2. Thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ nhằm khoanh vùng được những khoản mục có sự biến động bất thường
Phương pháp chính được KTV sử dụng trong việc phân tích sơ bộ BCTC của khách hàng bao gồm phân tích dọc và phân tích ngang.
Biểu 2.1. Phân tích sơ bộ Bảng cân đối kế toán của Công ty sản xuất và lắp ráp điện tử MBH Chỉ tiêu 31/12/2008 31/12/2007 (+/-) (>1,600,000,000) (%) (> 10%) Ghi chú Tiền 7,476,311,167 7,802,354,322 - -
Khoản phải thu 217,537,664,514 296,821,898,853 (79,284,234,338) (26.7%) {c}
Hàng tồn kho 207,178,371,634 245,755,414,235 (38,577,042,601) (15.7%) {d} ... ... ... ... ... Tổng TS 558,114,606,490 687,862,751,810 (129,748,145,320) (18.9%) Phải trả ngắn hạn 465,712,150,610 542,570,488,218 (76,858,337,448) (14.2%) {i} ... ... ... ... ... Vốn chủ sở hữu 92,402,455,879 145,292,263,751 (52,889,807,872) (36.4%) {l} Tổng NV 558,114,606,490 687,862,751,810 (129,748,145,320) (18.9%) Ghi chú:
{c} Các khoản phải thu năm nay giảm so với năm trước chủ yếu do Công ty đã có những chính sách để tập trung thu hồi nợ từ khách hàng. Bên cạnh đó, các khoản phải thu khác của Công ty cũng đều giảm so với năm trước. Đặc biệt do các khoản nợ xấu của Công ty trong năm 2008 đã giảm rõ rệt so với năm 2007, nên việc trích lập dự phòng phải thu khó đòi cũng giảm.
{d} Hàng tồn kho năm nay giảm so với năm ngoái 15.7% chủ yếu là do lượng hàng đang đi đường của Công ty về nhập kho Công ty trong năm 2008 khá lớn.
{i} Phải trả ngắn hạn của Công ty trong năm 2008 đã giảm so với năm 2007 là do Công ty đã thực hiện các chính sách mua - trả tiền ngay, Công ty cũng tích cực thanh toán các khoản nợ đã đến hạn cho Ngân hàng và các nhà cung cấp.
{l} Vốn chủ sở hữu năm 2008 giảm so với 2007 là do sự biến động chủ yếu của lợi nhuận giữ lại. Năm 2008, lỗ của Công ty là trên 46 tỷ VNĐ.
Biểu 2.2. Phân tích sơ bộ Báo cáo kết quả kinh doanh của Công ty MBH
Chỉ tiêu 2008 2007 (+/-) (>1.600.000.000) (%) (> 10%) Ghi chú Doanh thu bán hàng 1,812,857,222,597 1,300,824,159,326 512,033,063,270 39.4% {m} Các khoản giảm trừ (49,963,179,878) (24,115,498,166) (25,847,681,712) 107.2% Giá vốn hàng bán (1,461,135,938,519) (1,107,164,739,704) (353,971,198,815) 31..9% Lợi nhuận gộp 301,758,104,199 169,543,921,456 132,214,182,743 77.9% {p} … … … … … Lợi nhuận từ SXKD (46,128,164,748) (23,511,185,414) (22,616,979,334) 96.2% … … … … … Lỗ năm nay (46,128,164,748) (17,408,410,709) (28,719,754,039) (165%) {v} Ghi chú:
{m} Doanh thu trong năm 2008 tăng 39.4% so với năm 2007. Nguyên nhân của điều này có thể do Công ty đã tập trung phát triển mở rộng thị trường, xây dựng thêm các chi nhánh và nhà máy mới.
{p} Do sự tăng doanh thu, trong khi đó giá vốn hàng bán trên đơn vị sản phẩm lại không đổi. Mặc dù lượng chiết khấu Công ty cho khách hàng được hưởng đã tăng gấp đôi, tuy nhiên về mặt giá trị nó lại là một khoản không lớn lắm.
{v} Lỗ của Công ty trong năm 2008 là trên 46 tỷ VNĐ, mặc dù doanh thu đạt mức cao nhưng chi phí phải gánh chịu cũng khá lớn. Khả năng còn tiếp tục hoạt động liên tục của Công ty còn phụ thuộc vào khả năng kinh doanh có lãi của Công
ty trong các năm tiếp theo và sự tiếp tục trợ giúp về mặt tài chính từ cổ đông của Công ty.
2.1.1.3. Đánh giá mức độ rủi ro kiểm toán có thể phát sinh trong khoản mục doanh thu
- Đánh giá rủi ro tiềm tàng: Khách hàng MBH là khách hàng đã được kiểm toán từ năm trước, vì thế KTV sẽ dựa vào những số liệu năm trước kết hợp với việc phân tích sơ bộ BCTC của khách hàng để đưa ra kết luận về rủi ro tiềm tàng. Qua những số liệu và kết quả phân tích có được KTV kết luận rằng, đối với khoản mục doanh thu tại Công ty sản xuất và lắp ráp điện tử MBH không chứa đựng rủi ro tiềm tàng.
- Đánh giá rủi ro kiểm soát
+ Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát: MBH là khách hàng truyền thống của Công ty nên kiểm toán viên dựa vào hồ sơ kiểm toán chung và hồ sơ kiểm toán các năm trước để đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát.
Biểu 2.5: Bảng câu hỏi đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát đối với khoản mục doanh thu của Công ty sản xuất và lắp ráp điện tử MBH
Câu hỏi Có Không N/A
1. Công ty có gửi đơn chào hàng và thông báo giá cho khách hàng
trước không? x
2. Giá bán có thể bị thay đổi không? x
3. Công ty có chính sách giảm giá, chiết khấu thương mại không? x 4. Các lô hàng bán xuất đi có đúng kế hoạch đã ký với khách hàng
không? x
5.Khi xuất bán một lô hàng có phê chuẩn của người có thẩm quyền
không? x
6. Công ty có chính sách hoa hồng hoặc khuyến khích kinh tế nếu bộ phận bán hàng bán được nhiều hàng không x 7. Bộ phận bán hàng có độc lập với kế toán bán hàng không? x 8. Công ty có dễ dàng nhận biết được sự thông đồng giữa bộ phận
bán hàng và người mua hàng không? x
9 Có nguy cơ nào xảy ra đối với hàng trên đường vận chuyển đến
cho khách hàng không?. x
+Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát đối với khoản mục doanh thu: KTV tiến hành chọn 40 hóa đơn bán hàng vào 15 ngày cuối cùng của năm 2008 để kiểm tra các yếu tố như: tính phê chuẩn của các hóa đơn GTGT, giá bán phù hợp,...Kết quả kiểm tra đã không phát hiện được sai sót nào.
- Đánh giá rủi ro phát hiện: KTV đánh giá rủi ro phát hiện dựa trên kết quả của việc đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và mức độ rủi ro kiểm toán mong muốn. Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát đã xác định được lần lượt ở mức thấp và trung bình. Vì vậy, rủi ro phát hiện cũng được đánh giá ở mức thấp.
Sau khi thực hiện đánh giá rủi ro kiểm toán, KTV sẽ trả lời các câu hỏi về thủ tục kiểm toán tổng hợp cho khoản mục doanh thu mà AS/2 đưa ra để xác định chương trình kiểm toán cụ thể cho khoản mục này
Biểu 2.6: Bảng câu hỏi thiết kế các thủ tục kiểm toán chi tiết đối với khoản mục doanh thu
STT Thủ tục kiểm tổng hợp Trả lời
1 KTV sẽ sử dụng phương pháp gì để kiểm tra doanh thu: phân tích soát xét,
kiểm tra chi tiết hay kết hợp cả hai? Kết hợp
2 Nếu thực hiện kiểm tra chi tiết, bên Nợ Tài khoản Giá vốn hàng bán có được
kiểm tra đồng thời với bên có của Tài khoản doanh thu hay không? Không 3
Có kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu bằng cách kiểm tra các chứng từ xuất hàng hóa hay dịch vụ phát sinh trước kỳ quyết toán hay kiểm tra các chứng từ sau kỳ quyết toán?
Có 4 Có lý do nào để KTV tin rằng doanh thu đối với bên thứ ba là trọng yếu? Không 5 Có lý do nào để KTV tin rằng doanh thu bằng ngoại tệ là trọng yếu? Có 6 Có lý do nào để KTV tin rằng doanh thu bán hàng của Công ty bao gồm cả
doanh thu bán phế liệu hay không? Không
Sau khi trả lời các câu hỏi mà phần mềm AS/2 đưa ra dựa trên các thông tin và các dữ liệu mà KTV đã thu thập được, phần mềm AS/2 sẽ đưa ra chương trình kiểm toán thích hợp cho khoản mục doanh thu bán hàng tại Công ty sản xuất và lắp ráp điện tử MBH.
STT Thủ tục kiểm toán chi tiết Người
thực hiện
Tham chiếu
1 Kiểm tra chính sách ghi nhận doanh thu
ghi nhận doanh thu có được áp dụng hợp lý và nhất quán không?
B. Xác định xem các loại doanh thu, nếu có, sau đây được hạch toán và phân loại hợp lý theo đúng nội dung kinh tế của các nghiệp vụ hay không: Doanh thu bán hàng nội bộ, doanh thu bán hàng cho các bên liên quan, doanh thu hàng gửi bán, doanh thu nhận trước, doanh thu bán hàng khối lượng lớn được giao làm nhiều lần, doanh thu bán hàng trả góp, doanh thu trao đổi hàng hóa,...
C. Trong quá trình thực hiện các thủ tục kiểm toán dưới đây, xét xem liệu các bằng chứng thu thập được có bổ trợ cho sự hiểu biết của KTV về các chính sách và thủ tục ghi nhận doanh thu cũng như sự phù hợp của các chính sách và thủ tục này hay không?
2 Kiểm tra doanh thu
A. Thực hiện thủ tục phân tích để kiểm tra doanh thu
1. Thu thập hoặc tổng hợp doanh thu theo từng mặt hàng, phân loại doanh thu theo đối tượng khách hàng. Kiểm tra việc tính toán trên bảng tổng hợp, đối chiếu với sổ cái và báo cáo.
2. Ước tính doanh thu dựa trên các số liệu độc lập. Có thể sử dụng các số liệu sau khi xây dựng số ước tính: Sản lượng năm trước, năm nay và giá bán; Doanh số bán, giá trị hàng bán trả lại; giá vốn hàng bán, tỷ lệ lợi nhuận gộp trên doanh thu; Doanh thu bán hàng cho các khách hàng lớn; số liệu thống kê toàn ngành; những thay đổi trong môi trường kinh doanh có ảnh hưởng tới giá bán và doanh thu.
3. Phân tách số liệu để xây dựng mô hình ước tính và số liệu của khách hàng ở mức độ đủ chi tiết để chúng ta có thể đạt được mức độ đảm bảo mong muốn dựa trên việc so sánh số liệu. Có thể sử dụng các phương pháp phân tách như: Phân tách theo kỳ, theo tháng, quý hoặc theo tuần; Phân tách theo tài khoản, theo nhóm mặt hàng; Theo bộ phận hoặc địa điểm bán hàng.
4. Tính toán giá trị Threshold để xác định mức độ chênh lệch trọng yếu giữa số ước tính của KTV và số liệu thực tế ghi sổ. 5. So sánh số ước tính và số liệu hạch toán của kế toán. Nếu số
chênh lệch lớn hơn giá trị Threshold cần phải thu thập, tìm thêm các bằng chứng và tìm ra sự giải thích hợp lý cho sự chênh lệch. Nếu chênh lệch nhỏ hơn threshold thì có thể quyết định thực hiện thêm các thủ tục kiểm tra chi tiết hoặc không.
Đánh giá kết quả kiểm tra.
B. Thực hiện kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ ghi nhận doanh thu: Nếu việc ghi nhận giá vốn không được đồng thời thực hiện với việc ghi nhận doanh thu. Chọn mẫu một số nghiệp vụ từ chứng từ gốc ban đầu như: Hóa đơn bán hàng hặoc phiếu xuất kho. Đối với các mẫu đã được lựa chọn cần thực hiện các thủ tục sau:
1. Kiểm tra tới hóa đơn bán hàng nếu được chọn từ phiếu xuất kho.
2. Kiểm tra giá ghi trên hóa đơn với bảng giá tại từng thời điểm. Đối với các đơn vị là thành viên của Tổng Công ty cần đối chiếu với chính sách giá của Tổng công ty.
3. Xác định những khoản phụ thu và những khoản khác trên hóa đơn.
4. Đảm bảo rằng doanh thu được ghi nhận đúng kỳ.
5. Đối chiếu số tiền ghi trên hóa đơn với số tiền ghi trên Nhật ký bán hàng.
6. Đối chiếu số liệu trên Nhật ký bán hàng với số liệu trên sổ cái. 7. Đánh giá kết quả kiểm tra.
3 Kiểm tra hàng bán bị trả lại
A. Yêu cầu khách hàng cung cấp hoặc lập bảng tổng hợp giá trị hàng bán bị trả lại. Kiểm tra việc tính toán trên bảng tổng hợp, đối chiếu với sổ cái và BCTC của đơn vị. B. Ước tính giá trị hàng bán bị trả lại dựa trên nguồn dữ liệu
độc lập. Các dữ liệu có thể sử dụng để xem xét như: Sản lượng hàng bán bị trả lại và giá bán từng thời kỳ.
C. Chọn ngẫu nhiên một số nghiệp vụ hàng bán bị trả lại, đối chiếu với các chứng từ chi tiền trả lại khách hàng, các nghiệp vụ hạch toán phải trả hoặc các nghiệp vụ ghi giảm phải thu tương ứng. Đối chiếu với các phiếu nhập hàng và hóa đơn bán hàng gốc. Khẳng định rằng các
khoản chi trả lại khách hàng đã được hạch toán đúng kỳ. D. Đánh giá kết quả kiểm tra
4 Kiểm tra việc trình bày doanh thu
A. Xem xét các khỏan sau có được hạch toán, trình bày và phân loại đúng hay không?
1. Doanh thu bán hàng cho các bên liên quan. 2. Doanh thu bán thành phẩm.
3. Doanh thu bán nguyên liệu. 4. Doanh thu bán phế liệu. 5. Doanh thu khác.
6. Doanh thu bán hàng cho các đơn vị thành viên trong Tổng công ty, đặc biệt chú ý tới việc phân phối lại lợi nhuận giữa các thành viên trong nội bộ Công ty.
B. Đánh giá kết quả thực hiện.
5 Kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu: Early cutoff
A. Chọn tất cả các nghiệp vụ ghi nhận doanh thu phát sinh 2 ngày sau ngày kết thúc niên độ kế toán và đối chiếu với phiếu xuất hàng và các tài liệu có liên quan.
B. Đánh giá kết quả kiểm tra.
6 Kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu: Late cutoff
A. Điều tra các khoản hàng bán bị trả lại phát sinh trong tháng 12/2008. Đảm bảo rằng các khoản ghi giảm doanh thu này được hạch toán đúng kỳ.
B. Chọn tất cả các khoản ghi giảm doanh thu được hạch toán trong tháng 12/2008. Đối chiếu với phiếu nhập và các chứng từ có liên quan để đảm bảo rằng các nghiệp vụ