III. KẾ TOÁN CÁC YÊU TỐ CỦA BCTC 1 Kế toán “Tài sản”
1.4. Kế toán các khoản đầu tư tài chính
a) Phân loại các khoản đầu tư tài chính
Các khoản đầu tư tài chính bao gồm các khoản đầu tư góp vốn vào các đơn vị kinh doanh khác nhằm mục đích thu lợi nhuận thông qua việc nhận cổ tức hoặc bán và thanh lý các khoản đầu tư này (gọi là đầu tư vốn) và các khoản đầu tư cho vay nhằm mục đích nhận tiền lãi (gọi là đầu tư nợ).
Căn cứ vào thời hạn và mục đích đầu tư, các khoản đầu tư tài chính chia ra:
- Đầu tư tài chính ngắn hạn: Là các khoản đầu tư có thời hạn thu hồi hoặc thanh toán trong vòng 1 năm hoặc mua vào, bán ra để kiếm lời. Đầu tư tài chính ngắn hạn, bao gồm:
+ Đầu tư chứng khoán ngắn hạn: cổ phiếu, trái phiếu, chứng khoán khác.
+ Đầu tư ngắn hạn khác: Các khoản cho vay lấy lãi mà thời hạn thu hồi không quá 1 năm. - Đầu tư tài chính dài hạn: các khoản đầu tư có thời hạn thu hồi hoặc thanh toán trên một năm. Đầu tư tài chính dài hạn bao gồm:
+ Đầu tư vào công ty con + Đầu tư vào công ty liên doanh + Đầu tư vào công ty liên kết
+ Đầu tư dài hạn khác: Đầu tư góp vốn dưới 20% quyền biểu quyết và không có quyền kiểm soát, không có quyền đồng kiểm soát và không có ảnh hưởng đáng kể đến đơn vị nhận đầu tư thời hạn đầu tư trên 1 năm; Đầu tư cho vay vốn nhận lãi mà thời hạn thu hồi trên 1 năm.
b) Nguyên tắc kế toán các khoản đầu tư tài chính
Nguyên tắc ghi nhận và trình bày các khoản đầu tư tài chính trên BCTC riêng của doanh nghiệp đầu tư ghi nhận: Các khoản đầu tư tài chính (ngắn hạn, dài hạn) được ghi nhận theo nguyên tắc giá gốc.
- Giá gốc của chứng khoán đầu tư ngắn hạn bao gồm: Giá mua cộng (+) các chi phí mua (nếu có) như chi phí môi giới, giao dịch, cung cấp thông tin, thuế, phí, lệ phí và phí ngân hàng.
- Giá gốc của khoản đầu tư vào công ty con, bao gồm giá mua (cộng) các chi phí mua (nếu có) như chi phí môi giới, giao dịch, lệ phí, thuế và phí ngân hàng ...
- Giá gốc của khoản vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát là giá trị vốn góp được các bên tham gia liên doanh thống nhất đánh giá và chấp thuận. Trường hợp vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát bằng vật tư, hàng hóa, TSCĐ thì giá gốc khoản vốn góp được ghi nhận theo giá đánh giá lại được các bên góp vốn chấp thuận.
- Giá gốc của khoản đầu tư vào công ty liên kết là giá trị thực tế phần vốn góp hoặc giá thực tế mua khoản đầu tư cộng (+) các chi phí mua (nếu có), như chi phí môi giới, giao dịch...
Trường hợp vốn góp vào công ty liên kết hoặc đầu tư dài hạn khác bằng vật tư, hàng hóa, TSCĐ thì giá gốc khoản vốn góp được ghi nhận theo giá đánh giá lại được các bên góp vốn thống nhất đánh giá và chấp thuận.
- Giá gốc của các khoản đầu tư dài hạn khác (đầu tư cổ phiếu, trái phiếu, cho vay dài hạn) là giá trị thực tế vốn góp hoặc mua cổ phiếu, trái phiếu hoặc số tiền thực tế cho vay dài hạn. Trường hợp vốn góp đầu tư dài hạn khác bằng vật tư, hàng hóa, TSCĐ thì giá gốc khoản đầu tư dài hạn khác được ghi nhận theo giá đánh giá lại được các bên góp vốn thống nhất đánh giá.
- Cuối niên độ kế toán:
+ Nếu giá trị thị trường của các chứng khoán đầu tư ngắn hạn, dài hạn của tất cả các doanh nghiệp bị giảm xuống thấp hơn giá gốc ghi trên sổ kế toán thì kế toán được lập dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ngắn hạn, dài hạn. Trên Bảng CĐKT phải phản ánh hai chỉ tiêu giá gốc của khoản đầu tư chứng khoán ngắn hạn, dài hạn và dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư ngắn hạn, dài hạn để thể hiện giá trị thuần có thể thực hiện được của chứng khoán đầu tư ngắn hạn, dài hạn. Đối với các doanh nghiệp bắt buộc phải lập BCTC giữa niên độ thì cuối kỳ kế toán giữa niên độ có thể lập dự phòng.
+ Đối với các khoản vốn của Tổng công ty đầu tư vào công ty thành viên hoặc của Tổng công ty, công ty đầu tư vào công ty trách nhiệm hữu hạn nhà nước một thành viên, công ty trách nhiệm hữu hạn hai thành viên trở lên, công ty cổ phần, hợp danh, liên doanh, liên kết và các khoản đầu tư dài hạn khác phải trích lập dự phòng, nếu doanh nghiệp nhận vốn góp đầu tư bị lỗ phải gọi thêm vốn (Trừ trường hợp lỗ theo kế hoạch được xác định trong phương án kinh doanh trước khi đầu tư), mức trích lập dự phòng cho mỗi khoản đầu tư tài chính tính theo công thức sau:
Mức dự phòng tổn thất các khoản đầu tư tài chính
= thực tế của các Tổng vốn góp bên tại doanh
- Vốn chủ sở hữu thực có
x Vốn đầu tư của doanh nghiệp Tổng vốn góp thực tế của các
bên tại doanh nghiệp Mức trích tối đa cho mỗi khoản đầu tư dài hạn bằng số vốn đã đầu tư.
Đến thời điểm khoá sổ kế toán của năm sau, nếu công ty đầu tư vốn có lãi hoặc giảm lỗ thì công ty phải hoàn nhập một phần hoặc toàn bộ số đã trích dự phòng và ghi giảm chi phí tài chính.
Các khoản dự phòng tổn thất các khoản đầu tư tài chính dài hạn được lập theo quy định này được trình bày trong chỉ tiêu “Dự phòng giảm giá đầu tư tài chính dài hạn” (Mã số 259) trong Bảng CĐKT.
+ Đối với các khoản đầu tư vào công ty con đầu tư vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, đầu tư vào công ty liên kết, các khoản đầu tư dài hạn khác của các doanh nghiệp ngoài quốc doanh được phản ánh theo giá gốc, không được lập dự phòng tổn thất các khoản đầu tư dài hạn.
Tài liệu tham chiếu: Xem các chuẩn mực kế toán số 07, 08, 25, chế độ kế toán doanh nghiệp - Phần hệ thống tài khoản kế toán (TK 121, 128, 129, 221, 222, 223, 228,229).
c) Tài khoản kế toán sử dụng và trình tự kế toán các nghiệp vụ kinh tế chủ yếu liên quan đến
các khoản đầu tư tài chính. Xem chế độ kế toán doanh nghiệp ban hành theo Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC phần Hệ thống tài khoản kế toán doanh nghiệp (Quyển 1).
d) Nguyên tắc kế toán và trình bày các khoản đầu tư tài chính trong BCTC hợp nhất của doanh nghiệp đầu tư.
- Các khoản đầu tư tài chính ngắn hạn, đầu tư dài hạn khác được trình bày trong BCTC hợp nhất theo phương pháp giá gốc.
- Các khoản đầu tư vào công ty con được trình bày trong BCTC hợp nhất theo phương pháp hợp nhất. Nguyên tắc và trình tự lập BCTC hợp nhất xem Chuẩn mực kế toán số 25 và Thông tư hướng dẫn thực hiện Chuẩn mực kế toán số 25.
- Các khoản đầu tư vào công ty liên kết được kế toán và trình bày trong BCTC hợp nhất theo phương pháp vốn chủ sở hữu ngoại trừ các trường hợp quy định tại đoạn 09 và đoạn 11 của Chuẩn mực kế toán số 07.
+ Phương pháp vốn chủ sở hữu: Theo phương pháp vốn chủ sở hữu, khoản đầu tư được ghi nhận ban đầu theo giá gốc. Sau đó, giá trị ghi sổ của khoản đầu tư được điều chỉnh tăng hoặc giảm tương ứng với phần sở hữu của nhà đầu tư trong lãi hoặc lỗ của bên nhận đầu tư sau ngày đầu tư. Khoản được phân chia từ bên nhận đầu tư phải hạch toán giảm giá trị ghi sổ của khoản đầu tư. Việc điều chỉnh giá trị ghi sổ cũng phải được thực hiện khi lợi ích của nhà đầu tư thay đổi do có sự thay đổi vốn chủ sở hữu của bên nhận đầu tư nhưng không được phản ánh trên Báo cáo KQHĐKD. Những thay đổi trong vốn chủ sở hữu của bên nhận đầu tư có thể bao gồm những khoản phát sinh từ việc đánh giá lại TSCĐ và các khoản đầu tư, chênh lệch tỷ giá quy đổi ngoại tệ và những điều chỉnh các chênh lệch phát sinh khi hợp nhất kinh doanh.
+ Nhà đầu tư phải ngừng áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu khi:
(a) Không còn ảnh hưởng đáng kể trong công ty liên kết nhưng vẫn còn nắm giữ một phần hoặc toàn bộ khoản đầu tư; hoặc
(b) Việc sử dụng phương pháp vốn chủ sở hữu không còn phù hợp vì công ty liên kết hoạt động theo các quy định hạn chế khắt khe dài hạn gây ra những cản trở đáng kể trong việc chuyển giao vốn cho nhà đầu tư.
Trong trường hợp này, giá trị ghi sổ của khoản đầu tư từ thời điểm trên được coi là giá gốc.
+ Áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu (Xem đoạn 12, 13, 14, 15, 16, 17 - Chuẩn mực kế toán số 07).
+ Phương pháp kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết khi lập và trình bày BCTC hợp nhất của nhà đầu tư (Xem hướng dẫn kế toán thực hiện Chuẩn mực kế toán số 07).
- Các khoản đầu tư vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát được kế toán và trình bày trong BCTC hợp nhất theo phương pháp vốn chủ sở hữu, ngoại trừ các trường hợp được quy định tại đoạn 27 và đoạn 28 của Chuẩn mực kế toán số 08 “Thông tin tài chính về những khoản vốn góp liên doanh”.
- Nguyên tắc và nội dung áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu để trình bày khoản đầu tư vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát được thực hiện tương tự như quy định khi lập BCTC hợp nhất đối với khoản đầu tư vào công ty liên kết (Xem hướng dẫn kế toán thực hiện Chuẩn mực số 08).
đ) Nguyên tắc và phương pháp kế toán hoạt động góp vốn liên doanh dưới hình thức hoạt động kinh doanh đồng kiểm soát và tài sản đồng kiểm soát (xem Chuẩn mực kế toán số 08 và Chế độ kế toán doanh nghiệp ban hành theo Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/3/2006).