BÀI GIẢNG KIỂM TOÁN ĐHCQ NGUYỄN THỊ DIỆU THANH

MỤC LỤC Trang Chương TỔNG QUAN VỀ KIỂM TOÁN I Lịch sử hình thành phát triển kiểm tốn II Khái niệm, chất chức kiểm toán III Phân loại kiểm toán IV Đối tượng, chủ thể khách thể kiểm toán 11 V Kiểm toán viên 15 VI Tổ chức hoạt động tổ chức kiểm toán độc lập 17 VII Giới thiệu chuẩn mực kiểm toán 19 Chương NHỮNG KHÁI NIỆM CƠ BẢN TRONG KIỂM TOÁN 21 I Cơ sở dẫn liệu 21 II Gian lận sai sót 22 III Trọng yếu 25 IV Rủi ro kiểm toán (Audit Risk) - AR 28 V Chứng từ kiểm toán 30 VI Bằng chứng kiểm toán 31 VII Tính hoạt động liên tục 33 VIII Hồ sơ kiểm toán 35 Chương HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ 36 I Khái quát hệ thống kiểm soát nội 36 II Tìm hiểu đánh giá hệ thống kiểm soát nội 42 Chương PHƯƠNG PHÁP KIỂM TOÁN VÀ KỸ THUẬT CHỌN MẪU TRONG KIỂM TOÁN 49 I Hệ thống phương pháp kiểm toán 49 II Chọn mẫu đối tượng kiểm toán cụ thể 54 Chương QUY TRÌNH KIỂM TỐN VÀ BÁO CÁO KIỂM TỐN 64 I Quy trình kiểm toán 64 II Báo cáo kiểm toán 72 Chương TỔNG QUAN VỀ KIỂM TOÁN I LỊCH SỬ HÌNH THÀNH VÀ PHÁT TRIỂN CỦA KIỂM TOÁN 1.1 Thế giới Quan niệm kiểm tra tài nói chung kiểm tra kế tốn nói riêng cho thấy mặt kiểm tra yêu cầu tất yếu quản lý, mặt khác kiểm tra thực hoạt động quản lý tách biệt thành hoạt động độc lập Mức độ độc lập hay phụ thuộc hoạt động kiểm tra quản lý tùy thuộc vào yêu cầu quản lý khả thỏa mãn nhu cầu thơng tin phân hệ quản lý trước hết kế tốn Kiểm tốn hoạt động có từ lâu đời kể từ thời mà thông tin phê chuẩn cách đọc lên buổi họp cơng khai, từ gốc thuật ngữ kiểm tốn (audit) theo tiếng Latin “auditus” có nghĩa “nghe” Từ thời Trung cổ, kiểm toán thực để thẩm tra tính xác thơng tin tài chính, giai đoạn chủ yếu phát triển kiểm toán tuân thủ kiểm toán viên nhà nước kiểm toán viên nội thực Sau với đời thị trường chứng khốn cơng ty cổ phần, mở rộng quy mô doanh nghiệp, nên diễn tách rời quyền sở hữu cổ đông chức điều hành nhà quản lý Từ xuất nhu cầu kiểm tra chủ sở hữu để chống lại gian lận nhà quản lý lẫn người làm cơng, kiểm tốn độc lập đời vào kỷ 18 để đáp ứng cho nhu cầu Đến đầu kỷ 20, kinh tế giới phát triển ngày mạnh mẽ với xuất hàng triệu nhà đầu tư chứng khoán Vì thế, mục đích kiểm tốn Nhà nước kiểm tốn nội khơng có thay đổi đáng kể kiểm tốn độc lập báo cáo tài từ mục đích phát sai phạm chuyển sang mục đích nhận xét mức độ trung thực hợp lý báo cáo tài chính, lúc kết kiểm tốn chủ yếu phục vụ cho bên thứ ba để giúp họ đánh giá độ tin cậy báo cáo tài Để đạt mục đích trên, thơng qua trình nghiên cứu hoạt động thực tiễn, tổ chức nghề nghiệp, tổ chức kiểm tốn độc lập kiểm tốn viên hình thành nên phương thức kiểm tra Đó việc xây dựng phát triển kỹ thuật lấy mẫu, vấn đề đánh giá hệ thống kiểm soát nội hình thành kỹ thuật kiểm tốn máy vi tính 1.2 Việt Nam Kiểm tra nói chung kiểm tra kế tốn nói riêng quan tâm từ thời kỳ bắt đầu xây dựng đất nước Trong chế kế hoạch hóa tập trung, cơng tác kiểm tra máy kiểm tra tổ chức phù hợp với chế đó: Nhà nước với tư cách người quản lý vĩ mô, đồng thời chủ sở hữu nắm tay toàn cơng tác kế tốn kiểm tra nói chung Kiểm sốt nội chủ yếu thực thơng qua tự kiểm tra kế toán, Kiểm tra Nhà nước chủ yếu thực thông qua xét duyệt hồn thành kế hoạch, xét duyệt tốn tra theo vụ việc…Từ năm 90, Việt Nam bước chuyển sang kinh tế thị trường theo định hướng xã hội chủ nghĩa, đặc biệt từ có Luật đầu tư nước ngồi, xuất nhà đầu tư nước tạo nên nhu cầu loại hình kiểm tốn độc lập để kiểm tốn báo cáo tài Cùng với đời cơng ty Kiểm tốn Việt Nam (VACO) vào tháng 5/1991 Sau đó, nhiều cơng ty kiểm tốn khác Việt Nam thành lập, với có mặt cơng ty kiểm tốn quốc tế cơng ty kiểm tốn liên doanh Khách hàng cơng ty kiểm tốn gia tăng nhanh chóng mở rộng nhiều loại hình doanh nghiệp, doanh nghiệp nhà nước có quy mơ lớn cơng ty cổ phần có yết giá thị trường chứng khốn, ngân hàng thương mại… Ngày 13 tháng 05 năm 1991, theo Giấy phép số 957/PPLT Thủ tướng Chính phủ, Bộ Tài ký định thành lập cơng ty: Cơng ty Kiểm tốn Việt Nam với tên giao dịch VACO (Quyết định số 165 - TC/QĐ/TCCB) Cơng ty Dịch vụ kế tốn Việt Nam với tên giao dịch ASC, sau đổi tên thành Công ty Dịch vụ Tư vấn Tài chính, Kế tốn Kiểm toán (AASC - Quyết định số 164 - TC/QĐ/TCCB ngày 14 tháng 09 năm 1993) Với cương vị cơng ty đầu ngành, VACO AASC đóng góp nhiều cơng sức khơng việc phát triển cơng ty, mở rộng địa bàn kiểm tốn mà việc cộng tác với công ty tổ chức nước ngồi phát triển nghiệp kiểm tốn Việt Nam Cũng năm 1991, với công ty nước, Công ty Ernst and Young công ty kiểm tốn nước ngồi Nhà nước Việt Nam chấp nhận lập văn phòng hoạt động Việt Nam Việt Nam bước thể chế hóa hoạt động kiểm tốn Khởi đầu vào tháng 1/1994, Chính phủ ban hành Quy chế kiểm tốn độc lập theo Nghị định 07/CP ngày 19/1/1994 Thứ đến vào tháng 7/1994, quan Kiểm toán Nhà nước trực thuộc Chính phủ thành lập hoạt động theo Điều lệ Tổ chức Hoạt động Kiểm toán Nhà nước Tháng 10/1997, Bộ Tài ban hành Quy chế Kiểm toán nội áp dụng doanh nghiệp Nhà nước theo Quyết định 832 TC/QĐ/CĐKT Việc nghiên cứu để xây dựng chuẩn mực kiểm toán Việt Nam thức tiến hành từ năm 1997 Tháng 9/1999, Bộ Tài ban hành 04 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (VSA) đến có 37 chuẩn mực ban hành Ngồi ra, để tạo điều kiện cho phát triển nghề nghiệp, Hội kế toán Việt Nam (VAA) thành lập vào năm 1994 Đến tháng 5/1998, VAA kết nạp thức thành viên thứ AFA (Liên đồn Kế tốn ASEAN) thành viên thứ 130 IFAC ( Liên đồn Kế tốn Quốc tế) Ngồi ra, quan Kiểm tốn Nhà nước Việt Nam thành viên INTOSAL (Tổ chức Quốc tế Cơ quan Kiểm toán tối cao) Cho tới nay, số lượng cơng ty kiểm tốn tăng lên đáng kể loại hình cơng ty đa dạng hơn: Các cơng ty kiểm tốn Việt Nam (VACO, AASC, A & C, AFC, DAC, AISC, HAACO…), công ty liên doanh (Coopers and Lybrand - AISC…), cơng ty 100% vốn nước ngồi (Ernst and Young, KPMG, PWC, Grant Thornton…) Tóm lại, năm vừa qua, hệ thống kiểm tốn Việt Nam hình thành phát triển lượng chất Quá trình phát triển đặt tảng ban đầu cho bước phát triển tương lai cho ngành nghề Việt Nam II KHÁI NIỆM, BẢN CHẤT VÀ CHỨC NĂNG CỦA KIỂM TOÁN 2.1 Khái niệm Ở nước ta, thuật ngữ kiểm toán xuất sử dụng từ chục năm cuối kỷ XX Nhưng có sở để phóng đốn từ kiểm toán xuất sớm với văn minh Ai Cập, La Mã cổ đại (Kiểm toán có gốc từ la tinh “Audit”), nguyên “Auditing” gắn với văn minh Ai Cập, La Mã cổ đại “Audit” có nguồn gốc từ “Audrie” nghĩa “nghe” gợi lên hình ảnh cổ điển kiểm tốn là: Các tài khoản tài sản phần lớn kiểm tra cách người soạn thảo đọc to lên cho bên độc lập nghe chấp nhận Ngày có nhiều định nghĩa kiểm tốn Theo định nghĩa Liên đồn kế tốn quốc tế (International Federation of Accountants - IFAC) “Kiểm tốn việc kiểm tốn viên độc lập kiểm tra trình bày ý kiến báo cáo tài chính” Tiến sỹ Robert Anthor, Giáo sư trường đại học Harvart cho rằng: “Kiểm toán việc xem xét, kiểm tra việc ghi chép kế toán kế tốn viên cơng cộng, thừa nhận tổ chức bên tổ chức kiểm tra” Điều phù hợp với định nghĩa ghi lời mở đầu giải thích chuẩn mực kế tốn Vương quốc Anh: “Kiểm toán kiểm tra độc lập, bày tỏ ý kiến khia tài xí nghiệp kiểm tốn viên bổ nhiệm để thực cơng việc theo với nghĩa vụ pháp định có liên quan” Ở Pháp: “Kiểm tốn việc nghiên cứu kiểm tra tài khoản niên độ tổ chức người độc lập, đủ danh nghĩa gọi kiểm toán viên tiến hành để khẳng định tài khoản phản ánh đắn tình hình thực tế, khơng che giấu gian lận chúng trình bày theo mẫu thức luật định” Ở nước ta: Quy chế kiểm toán độc lập kinh tế quốc dân Ban hành theo nghị định số 07/CP ngày 29/1/1994 Chính phủ ghi rõ: “Kiểm toán độc lập việc kiểm tra xác nhận kiểm toán viên chuyên nghiệp thuộc tổ chức kiểm toán độc lập tính đắn hợp lý tài liệu, số liệu kê stoán báo cáo toán doanh nghiệp, quan, tổ chức đoàn thể, tổ chức xã hội (gọi tắt đơn vị kế tốn) có u cầu đơn vị này” Các định nghĩa khác từ ngữ, với ý nghĩa cụ thể xác định, song bao hàm khái niệm kiểm toán bao hàm yếu tố sau: - Mục đích kiểm tốn: Xác nhận mức độ tin cậy thơng tin trình bày báo cáo tài hồ sơ tài kế tốn - Chủ thể kiểm tốn: Là người kiểm tốn viên độc lập, có nghiệp vụ, có thẩm quyền Khái niệm độc lập hiểu độc lập quan hệ tình cảm, kinh tế với lãnh đạo đơn vị kiểm toán, tham gia vào hoạt động kiểm toán, kiểm toán viên có thái độ độc lập hay tính độc lập nghiệp vụ Kiểm tốn viên phải người vơ tư, khách quan cơng việc kiểm tốn (Tuy nhiên độc lập kiểm tốn viên khơng phải khái niệm tuyệt đối mục tiêu hướng tới phải đạt mức độ định đó) - Khách thể kiểm tốn: Là đơn vị kiểm tốn, tổ chức kinh tế hay đơn vị hành nghiệp… có tư cách pháp nhân (1 doanh nghiệp Nhà nước, công ty cổ phần, công ty TNHH… phận, đơn vị thành viên doanh nghiệp  không đủ tư cách pháp nhân, hay cá nhân, hộ kinh doanh) - Đối tượng trực tiếp kiểm tốn: Là báo cáo tài (hay tài khoản niên độ) tổ chức, thực thể kinh tế Thường báo cáo Bảng cân đối kế toán, báo cáo kết sản xuất kinh doanh, thuyết minh báo cáo tài chính, báo cáo lưu chuyển tiền tệ - Chức kiểm toán: Là xác minh, bày tỏ ý kiến Đây yếu tố chi phối q trình kiểm tốn máy kiểm toán Để xác minh, kiểm toán viên phải thu nhập đánh giá chứng Người kiểm toán viên phải sử dụng phương pháp kỹ thuật kiểm toán để thu thập chứng xét đoán chứng Xác định mức độ tương quan phù hợp thơng tin có để định lượng đơn vị kiểm toán với chuẩn mực xây dựng, thiết lập, sư dơng (các thơng tin định lượng có nhiều hình thức khác Những thơng tin thơng tin tài khơng tài chính, chẳng hạn thơng tin báo cáo tài doanh nghiệp, đơn vị, thông tin lượng thời gian cơng nhân hao phí để hồn thành nhiệm vụ giao, thông tin giá vật tư, vị) - Cơ sở thực kiểm toán Là luật định, tiêu chuẩn hay chuẩn mực Các chuẩn mực đa dạng phong phú tuỳ thuộc loại kiểm tốn mục đích kiểm tốn Thơng thường chuẩn mực quy định văn pháp quy lĩnh vực khác, văn quy định ngành, số ngành, địa phương Ví dụ: - Thơng tin quy định giá đền bù đất đai địa phương - Quy định tính doanh thu, chi phí Nghị định Chính phủ, Thơng tư Bộ Tài chính, chuẩn mực kế tốn… - Định mức đầu tư xây dựng (do Bộ xây dựng, ban hành) đơn giá xây dựng (UBND tỉnh ban hành) - Khung giá, giá tính thuế, mức thuế, thuế suất (do BTC ban hành để tính thuế) - Báo cáo kết quả: Giai đoạn cuối kiểm toán báo cáo kết kiểm toán Tuỳ thuộc vào loại hình kiểm tốn mà báo cáo khác chất, nội dung Nhưng trường hợp báo cáo phải thông tin cho người nghe mức độ tương phản phù hợp thơng tin kiểm tốn chuẩn mực chung xây dựng Với nội dung trên, định nghĩa nêu đủ mặt đặc trưng Kiểm toán Tuy nhiên quan điểm chủ yếu phù với Kiểm tốn tài với đối tượng báo cáo tài kiểm tốn viên độc lập (được bổ nhiệm) tiến hành sở chuẩn mực chung * Quan điểm khác Ngồi quan điểm có quan điểm thứ hai, kiểm tốn đồng nghĩa với Kiểm toán kế toán (Kiểm toán = Kiểm tra kế toán) Nội dung hoạt động rà sốt thơng tin từ chứng từ kế tốn đến tổng hợp cân đối kế toán Đây quan điểm truyền thống điều kiện kiểm toán chưa phát triển chế kế hoạch hoá tập trung Trong chế kế hoạch tập tập trung, Nhà nước vừa chủ sở hữu, vừa thực lãnh đạo kinh tế chức kiểm tra Nhà nước thực trực tiếp với thực tế kinh tế - xã hội, thông qua nhiều khâu kể việc xét duyệt hoàn thành kế hoạch, xét duyệt tốn, kiểm tra tài thường xun, tra vụ việc… Nhưng chuyển đổi chế với chủ trương đa phương hoá đầu tư đa dạng hoá thành phần kinh tế, Nhà nước khơng chủ sở hữu Việc can thiệp Nhà nước kế hoạch, kiểm tra trực tiếp thực thường xuyên với thành phần kinh tế nhà nước… can thiệp Nhà nước cũ Nhiều nhà đầu tư, khách hàng, chí người lao động doanh nghiệp muốn có thơng tin kế tốn họ khơng có đội ngũ kế tốn tay… Vì cần có tổ chức đứng độc lập thực công tác kiểm toán kế toán cách khách quan, trung thực đủ sức thuyết phục tạo niềm tin cho tất người quan tâm đến tình hình tài số liệu kế tốn đơn vị * Ngồi thấy rằng: Trong q trình phát triển, kiểm tốn khơng giới hạn kiểm tốn báo cáo tài hay tài liệu kế tốn mà thâm nhập vào nhiều lĩnh vực khác hiệu hoạt động kinh tế, hiệu quản lý xã hội, hiệu lực hệ thống pháp lý hoạt động … theo quan điểm địa phạm vi Kiểm toán rộng gồm nhiều lĩnh vực sau: - Kiểm toán thơng tin: Hướng vào việc đánh giá tính trung thực, hợp pháp tài liệu (thông tin), làm sở cho việc giải mối quan hệ kinh tế tạo niềm tin cho người quan tâm đến tài liệu kế tốn - Kiểm tốn tính quy tắc: Hướng vào việc đánh giá tình hình thực chế độ, thể lệ, luật pháp đơn vị kiểm tra trình hoạt động (trước hết với hoạt động tài chính) - Kiểm tốn tính hiệu quả: Có đối tượng trực tiếp yếu tố nguồn lực loại nghiệp vụ kinh doanh: mua bán, sản xuất hay dịch vụ… Kiểm toán giúp ích trực tiếp cho việc hoạt động sách phương hướng, giải pháp cho việc hoàn thiện cải tổ hoạt động kinh doanh đơn vị kiểm toán - Kiểm toán hiệu năng: Được quan tâm khu vực nhà nước chủ yếu khu vực cơng ích chương trình đầu tư từ NSNN nơi mà lợi ích hiệu khơng giữ nguyên vẹn ý nghĩa doanh nghiệp sản xuất kinh doanh (ví dụ: Dịch vụ tươi tiêu phục vụ NN, chương trình giống trồng, chương trình nước sạch…) Tất quan điểm khác kể Kiểm tốn khơng hồn tồn đối lập nhau, mà phản ánh q trình phát triển (cả thực tế, lý luận) kiểm toán Từ quan niệm ta rút kết luận sau: “Kiểm toán việc chuyên gia độc lập có thẩm quyền có kỹ nghiệp vụ tiến hành thu thập, đánh giá chứng thông tin định lượng đơn vị kiểm tốn nhằm mục đích xác nhận bày tỏ ý kiến mức độ phù hợp thông tin với chuẩn mực xây dựng” 2.2 Bản chất chức kiểm toán Kiểm tốn có hai chức là: Chức xác minh chức bày tỏ ý kiến 2.2.1 Chức xác minh nhằm khẳng định mức độ trung thực tài liệu, tính pháp lý việc thực nghiệp vụ hay việc lập bảng khai tài Xác minh chức gắn liền với đời, tồn phát triển hoạt động kiểm toán Bản thân chức không ngừng phát triển thể khác tùy đối tượng cụ thể kiểm tốn bảng khai tài hay nghiệp vụ kinh tế cụ thể tồn tài liệu kế tốn Đối với bảng khai tài việc thực chức xác minh trước hết thực xác nhận người kiểm tra độc lập bên Ngay từ thời cổ đại kiểm toán viên độc lập Vua Edouard Đệ Nhất nam tước tuyển dụng ghi chữ “chứng thực” bảng khai tài Cho đến ngày quan hệ kinh tế ngày phức tạp yêu cầu pháp lý cao nên việc xác minh bảng khai tài cần có mặt: Tính trung thực số tính hợp thức biểu mẫu phản ánh tình hình tài Ngày theo chuẩn mực kiểm tốn tài chính, chức xác minh khơng biểu chữ “chứng thực” mà chuyển hóa thành “Báo cáo kiểm tốn” thích ứng với tình khác Đối với thông tin khác lượng hóa, thơng thường việc xác minh thực trước hết qua hệ thống kiểm soát nội Kết cuối xác minh điều chỉnh trực tiếp để có hệ thống thơng tin tin cậy lập bảng khai tài Trong lịch sử kể từ thời Trung đại, đặc biệt kỷ XVI đến đầu kỷ XX có xuất kế toán kép đáp ứng nhu cầu kiểm tra thơng tin kế tốn Từ năm 50 kỷ XX trở xuất kiểm tốn trước hết xác minh thơng tin Đối với kiểm toán nghiệp vụ (hoạt động) qua lịch sử phát triển lâu dài Lúc đầu kiểm toán nghiệp vụ giới hạn hoạt động tài Ở hoạt động chức xác minh kiểm tốn thực hệ thống ngoại kiểm hay nội kiểm Sản phẩm hoạt động xác minh thường biên ( biên kiểm tra, biên xử lý sai phạm, biên tra nghiệp vụ cụ thể, biên kiểm kê…) Mãi tới cuối kỷ XX, kiểm toán nghiệp vụ mở rộng lĩnh vực hiệu hiệu hoạt động 2.2.2 Chức bày tỏ ý kiến hiểu rộng với ý nghĩa kết luận chất lượng thông tin pháp lý, tư vấn qua xác minh Nếu kết luận chất lượng thơng tin có q trình phát triển lâu dài từ chỗ có từ “xác nhận” đến hình thành báo cáo kiểm tốn theo chuẩn mực chung kết luận pháp lý tư vấn có q trình phát triển lâu dài Trong q trình sản phẩm cụ thể bày tỏ ý kiến thấy rõ kỷ XX Ở khu vực cơng cộng (bao gồm xí nghiệp công, đơn vị nghiệp cá nhân hưởng thụ ngân sách Nhà nước) đặt kiểm soát kiểm toán Nhà nước Trong quan hệ này, chức xác minh kết luận chất lượng thơng tin kiểm tốn thực tương tự Tuy nhiên, chức bày tỏ ý kiến pháp lý tư vấn kiểm toán lại khác Ở mức độ cao chức phán quan tòa Có thể tìm thấy biểu rõ nét Tòa thẩm kế Cộng hòa Pháp nước Tây Âu Ở quan kiểm tốn Nhà nước có quyền kiểm tra tài liệu tình hình quản lý tổ chức sử dụng ngân sách nhà nước để xác minh tính xác hợp lệ tài liệu thu chi quản lý ngân sách Đồng thời, quan có quyền xét xử quan tòa phán Để đảm bảo cho quan thực chức kiểm tốn viên cao cấp pháp luật thừa nhận quyền đặc biệt Khác với nước Tây Âu, nước Bắc Mỹ nhiều nước khu vực Châu Á - Thái Bình Dương (Đặc biệt Australia Singapore) chức bày tỏ ý kiến lại thực phương thức tư vấn Hoạt động tư vấn trước hết chủ yếu lĩnh vực nguồn thu sử dụng cơng quỹ Ngồi ra, chức tư vấn bao hàm việc phác thảo xem xét dự kiến luật trước đưa Quốc hội Ở khu vực kinh doanh dự án ngân sách Nhà nước, chức bày tỏ ý kiến thực qua phương thức tư vấn Tuy nhiên, khách thể chủ yếu doanh nghiệp nên chức tư vấn chủ yếu biểu hình thức lời khuyên đề án Do đó, trường hợp sản phẩm bày tỏ ý kiến dạng kết xác minh độ tin cậy thông tin “Báo cáo kiểm tốn” sản phẩm bày tỏ ý kiến dạng tư vấn “Thư quản lý” III PHÂN LOẠI KIỂM TỐN 3.1 Phân loại theo mục đích - Kiểm toán hoạt động: Là việc kiểm tra đánh giá hữu hiệu tính hiệu hoạt động phận hay toàn tổ chức, từ đề xuất biện pháp cải tiến Đối tượng kiểm toán hoạt động đa dạng, tính hiệu hoạt động mua hàng toàn đơn vị hay việc đạt mục tiêu phận sản xuất, phận marketing, sâu xem xét mặt hoạt động phân xưởng… Do tính đa dạng kiểm tốn hoạt động nên người ta khơng thể đưa chuẩn mực chung để đánh chuẩn mực xác lập tùy theo đối tượng cụ thể kiểm tốn Vì vậy, chuẩn mực không xác định cách rõ ràng chặt chẽ việc kiểm tra đưa ý kiến phụ thuộc vào chủ quan kiểm toán viên - Kiểm toán tuân thủ: Là việc kiểm tra nhằm đánh giá mức độ chấp hành quy định Ví dụ, văn luật pháp, điều khoản hợp đồng quy định nội đơn vị… Thuộc loại kiểm toán quan thuế việc chấp hành luật thuế doanh nghiệp; Sự kiểm tra quan Kiểm toán Nhà nước đơn vị có sử dụng kinh phí Nhà nước, hay việc kiểm tra mức độ tuân thủ quy chế đơn vị trực thuộc quan cấp tiến hành Ngồi ra, có trường hợp bên ký kết hợp đồng thống mời tổ chức kiểm toán thực kiểm toán việc chấp hành số điều khoản hợp đồng bên… Chuẩn mực dùng để đánh giá văn có liên quan Ví dụ, Luật thuế, văn pháp quy, hợp đồng… - Kiểm tốn báo cáo tài chính: Là kiểm tra đưa ý kiến trình bày trung thực hợp lý báo cáo tài đơn vị Do báo cáo tài bắt buộc phải lập theo chuẩn mực kế toán chế độ kế toán hành nên chuẩn mực chế độ kế toán sử dụng làm thước đo kiểm tốn báo cáo tài Kết kiểm tốn báo cáo tài phục vụ cho đơn vị, Nhà nước bên thứ ba chủ yếu phục vụ cho bên thứ ba cổ đông, nhà đầu tư, ngân hàng….để họ đưa định kinh tế 3.2 Phân loại theo chủ thể kiểm toán - Kiểm toán nội bộ: Là loại kiểm toán nhân viên đơn vị thực hiện, họ thực ba loại kiểm tốn thuộc phân loại kiểm tốn theo mục đích, với mạnh kiểm tốn hoạt động Để hoạt động hữu hiệu, phận kiểm toán nội cần tổ chức độc lập với phận kiểm toán Tuy nhiên, kiểm toán viên nội nhân viên đơn vị nên kết kiểm tốn nội có giá trị đơn vị thường không đạt tin cậy người bên Phạm vi hoạt động kiểm toán nội đa dạng tùy thuộc vào quy mô cấu tổ chức đơn vị yêu cầu nhà quản lý đơn vị Thơng thường kiểm tốn nội đảm trách lĩnh vực sau đây: + Kiểm tra thiết kế vận hành hệ thống kiểm soát nội bộ, đưa kiến nghị nhằm hồn thiện chúng + Kiểm tra thơng tin hoạt động thơng tin tài + Kiểm tra tính hữu hiệu hiệu hoạt động, kể hoạt động khơng thuộc lĩnh vực tài doanh nghiệp + Kiểm tra tính tuân thủ pháp luật quy định nội - Kiểm toán Nhà nước: Là hoạt động kiểm toán công chức Nhà nước tiến hành chủ yếu thực kiểm tốn tn thủ Ví dụ: Xem xét việc chấp hành luật pháp đơn vị Riêng đơn vị sử dụng kinh phí Nhà nước, kiểm tốn viên Nhà nước thực kiểm toán hoạt động kiểm toán báo cáo tài Hoạt động kiểm tốn Nhà nước thực nhiều quan chức quan thuế, tra… Trong hoạt động kiểm toán Nhà nước lĩnh vực quan tâm đặc biệt hoạt động quan kiểm toán quốc gia để kiểm tra việc sử dụng ngân sách quan công quyền, hay việc sử dụng nguồn lực dự án, chương trình 10 thường gắn với xử lý vụ việc cụ thể; kiểm toán định kỳ thường gắn với kết luận , đánh giá tổng quát vấn đề theo yêu cầu quản lý chung Để định hướng đánh giá kết quả, mục tiêu kiểm toán phải cụ thể xác Đây yêu cầu cơng việc chuẩn bị kiểm tốn Tùy thuộc vào hoạt động kiểm toán nêu trên, mục tiêu kiểm tốn biểu kế hoạch, hợp đồng lệnh kiểm toán Phạm vi kiểm toán giới hạn không gian thời gian đối tượng kiểm toán Phạm vi kiểm toán thường xác định đồng thời với mục tiêu kiểm toán hướng cụ thể hóa mục tiêu Với khách thể kiểm toán cần xác định rõ đối tượng cụ thể kiểm toán: Bảng cân đối tài tồn bảng khai tài chính, tất loại nghiệp vụ hay nghiệp vụ kho, két (tiền mặt), thù lao, chí phải rõ két nào, toán lương đơn vị cụ thể nào? Cùng với việc cụ thể hóa đối tượng, phải cụ thể hóa khoảng thời gian thuộc phạm vi kiểm toán (tháng, quý, năm) Trong điều kiện kiểm toán năm phải xét phạm vi kiểm toán quan hệ với thời kỳ trước có liên quan thơng tin tài kỳ trước có ảnh hưởng đến số dư đầu kỳ Có thể mục tiêu phạm vi kiểm toán xác định trước kế hoạch kiểm toán hàng năm (của kiểm toán Nhà nước) thư mời kiểm toán (với kiểm toán độc lập) song trước thực thi kiểm toán mục tiêu kiểm toán phải xác định rõ ràng chuẩn xác - Chỉ định người phụ trách công việc kiểm toán chuẩn bị điều kiện vật chất Tùy mục tiêu phạm vi kiểm tốn, cần định trước người chủ trì kiểm tồn tiến hành lần Cơng việc làm đồng thời với việc xây dựng mục tiêu cụ thể song cần thực trước thu thập thông tin, đặc biệt việc làm quan với đối tượng, với khách thể kiểm toán Yêu cầu chung việc định phải có người phụ trách có trình độ tương xứng với mục tiêu, phạm vi kiểm tốn nói riêng tương xứng với vị trí, yêu cầu, nội dung tinh thần kiểm tốn nói chung Đây vấn đề hệ trọng, đặc biệt với kiểm tốn tài nên ghi chuẩn mực thứ 10 chuẩn mực kiểm toán chấp nhận phổ biến Cùng với việc định người , cần chuẩn bị thiết bị điều kiện vật chất khác kèm theo: Phương tiện kiểm tốn kiểm tra thích ứng với đặc điểm tổ chức kế toán, phương tiện kiểm kê thích ứng với loại vật tư, đá quý - Thu thập thông tin bước chuẩn bị, thu thập thông tin hướng tới việc đưa bước định kiểm toán ( kể lập kế hoạch kiểm tốn) mà chưa đặt mục đích thu thập chứng cho định kiểm toán Do vậy, nhiệm vụ thu thập thông tin bước cần 67 đặt tương ứng với mục tiêu phạm vi kiểm tốn song nói chung cần quan tâm đến chiều rộng chiều sâu Thậm chí có trường hợp xét đến khả diện nguồn tài liệu (thông tin) cụ thể như: Chế độ, chuẩn mực có liên quan, truyền thống tín nhiệm khách thể kiểm tốn Trong thu thập thông tin, trước hết cần tận dụng tối đa nguồn tài liệu có song cần thiết phải có biện pháp điều tra bổ sung Các nguồn tài liệu có thường bao gồm: - Các nghị có liên quan đến hoạt động đơn vị kiểm tốn - Các văn có liên quan đến đối tượng khách thể kiểm toán - Các kế hoạch, dự tốn, dự báo có liên quan - Các báo cáo kiểm toán lần trước, biên kiểm kê biên xử lý vụ xẩy kỳ kiểm toán - Các tài liệu khác có liên quan Trong nhiều trường hợp, nguồn thơng tin có chưa đủ cần tiến hành khảo sát, điều tra bổ sung, song mức khái quát phục vụ cho việc lập kế hoạch kiểm toán (2) Lập kế hoạch kiểm toán Cũng kế hoạch khác, kế hoạch kiểm tốn q trình cân đối tích cực nhu cầu nguồn lực cco Trong kiểm toán, kế hoạch chung gọi kế hoạch chiến lược Tuy nhiên giới hạn lập kế hoạch đề cập kế hoạch tổng quát cho kiểm tốn Do đó, việc xác định nhu cầu thực chủ yếu qua việc cụ thể hóa mục tiêu phạm vi kiểm tốn dự kiến (điểm1của phần này) Việc cụ thể hóa trước hết nên xác định cơng việc cụ thể phải làm (ổn định) sở lượng hóa quy mơ việc xác định thời gian kiểm toán tương ứng (định lượng) Để thực hai q trình đó, cần thiết khơng cụ thể hóa xác hóa mục tiêu phạm vi kiểm tốn mà cần thiết xác định nguồn thơng tin có Trên sở xem xét quan hệ trên, cần xác định số người, kiểm tra phương tiện xác định thời hạn thực cơng tác kiểm tốn Số người tham gia kiểm toán cần xem xét tổng số cấu Tổng số người phải tương xứng vơi quy mơ kiểm tốn nói chung xác định phần trên; cấu nhóm cơng tác phải thích ứng với việc cụ thể xác hóa mục tiêu, phạm vi phần xác định nhu cầu Chẳng hạn, công việc kiểm tra chứn từ cần cân số kiểm tốn viên có kinh nghiệm định tương xứng với mức độ đầy đủ tính phức tạp nguồn tài liệu có; cơng việc kiểm kê cần có đủ người hiểu biết đối tượng cụ thể kiểm kê lương thực, thực phẩm, xăng dầu, vải sợi Tất nhiên thiết bị đo lường chuẩn bị cần kiểm tra chất lượng cân đối số lượng chủng loại Do nhiệm vụ xây dựng kế hoạch kiểm toán xác định cụ thể xác định cụ thể số 68 lượng, cấu, chất lượng người phương tiện tương ứng với khối lượng nhiệm vụ kiểm toán Cũng tương tự, thời gian thực cơng tác kiểm tốn cần ấn định cụ thể thời gian chung thời hạn cần thiết thời điểm thực công việc cụ thể phân công cho người theo quan hệ lôgic công việc cụ thể Trên sở tính tốn cụ thể số người, phương tiện, thời gian kiểm tốn cần xác định kinh phí cần thiết cho kiểm tốn, Cơng việc cần đặc biệt ý kiểm toán độc lập quan hệ với khách hàng Trình tự lập kế hoạch kiểm toán phải thực sở trình tự lập kế hoạch nói chung từ xác định cụ thể mục tiêu, phạm vi, dự tính nhu cầu, cân đối sơ bộ, điều chỉnh theo hướng tích cực Kế hoạch sau dự kiến cần thảo luận thu thập ý kiên chuyên gia, người điều hành trực tiếp thực kế hoạch Kế hoạch kiểm toán phải xây dựng phù hợp với loại hình kiểm tốn Trong kiểm toán độc lập, kế hoặch kiểm toán cần cụ thể hóa qua hợp đồng kiểm tốn, qui định rõ trách nhiệm quyền hạn bên việc chuẩn bị việc thực kế hoặch kiểm tốn (3) Xây dựng chương trình kiểm toán Trên sở kế hoặch tổng quát, cần xây dựng chương trình cụ thể cho phần hành kiểm toán (kế hoặch chi tiết) Do phần hành kiểm tốn có vị trí, đặc điểm khác nên phạm vị, loại hình kiểm tốn khác dẫn đến số lượng thứ tự bước kiểm toán khác Xây dựng chương trình kiểm tốn việc xác định số lượng thứ tự bước kể từ điểm bắt đầu đến điểm kết thúc công việc kiểm toán Chẳng hạn, nghiệp vụ tiền mặt thường biến động lớn, tiền phương tiện toán gọn nhẹ, dể di chuyển, dễ bảo quản, dự trữ Do đó, khả gian lận, sai sót nhiều Hơn nghiệp vụ lại phản ánh thực chất trình hoạt động đơn vị kiểm tốn Do nghiệp vụ tiền mặt thường đối tượng thường xuyên, trực tiếp toàn diện kiểm tốn Trong loại tài sản khác vật tư chẳng hạn, lại có khối lượng lớn với nhều chủng loại, lại bảo quản nhiều kho bãi khác nhau, nội dung trình tự kiểm tốn khơng giống tiền mặt Cũng tương tự, nghiệp vụ bán hàng thu tiền có đặc điểm riêng so với nghiệp vụ nguồn vốn, khác biệt với nghiệp vụ sản xuất, dịch vụ Do vậy, cần xây dựng qui trình kiểm toán riêng cho loại nghiệp vụ Mặt khác khác loại hình kiểm tốn: Kiểm tốn tài chính, kiểm tốn tn thủ hay kiểm tốn nghiệp vụ dẫn đến trình tự kiểm tốn khác loại nghiệp vụ Chẳng hạn, nghiệp vụ tiền mặt, vị trí quan trọng đặc điểm bật nên kiểm tốn nội thường kiểm tốn tồn 69 diện theo tình tự từ phát sinh đến lập báo cáo quĩ Trong đó, với nghiệp vụ kiểm tốn tài lại từ xem xét khoản mục tiền mặt bảng cân đối tài sản, đánh giá thủ tục kiểm soát số dư nghiệp vụ tiền mặt cần thiết kiểm tốn tồn diện số dư chi tiết hay số phát sinh tài khoản đặc biệt, kiểm toán đến nghiệp vụ cụ thể tài liệu, chứng từ kế tốn cách chi tiết Như q trình kiểm toán cần xây dựng sở cụ thể trước hết mục tiêu, loại hình kiểm toán đặc điểm cụ thể đối tượng kiểm toán 1.3 Thực hành kiểm toán Thực hành kiểm toán q trình thực đồng cơng việc ấn định kế hoặch, chương trình kiểm tốn Do vậy, bước cơng việc này, tính nghệ thuật tổ chức bao trùm suốt trình Mặc dù vây, tính khoa học tổ chức đòi hỏi thực hành kiểm tốn phải tơn trọng ngun tắc bản: Thứ nhất: kiểm toán phải tuyệt đối tuân thủ chương trình kiểm tốn xây dựng Trong trường hợp, kiểm tốn viên khơng tự ý thay đổi chương trình Thứ hai:Trong q trình kiểm tốn, kiểm toán viên phải thường xuyên ghi chép phát giác, nhận định nghiệp vụ, số kiện nhằm tích lũy chứng, nhận định cho kết luận kiểm toán loại trừ ấn tượng, nhận xét ban đầu khơng xác nghiệp vụ, kiện thuộc đối tượng kiểm toán Thứ ba:Định kỳ tổng hợp kết kiểm toán (trên bảng tổng hợp) để nhận rõ mức độ thục so cới khối lượng công việc chung Thông thường, cách tổng hợp rõ bảng kê chênh lệch bảng kê xác minh Thứ tư: Mọi điều chỉnh nội dung, phạm vi, trình tự kiểm tốn phải có ý kiến thống người phụ trách chung cơng việc kiểm tốn ( chủ thể) người ký thư mời hợp đồng kiểm tốn (khách hàng) có Mức độ pháp lý điều chỉnh phải tương ứng với tính pháp lý lệnh kiểm toán hợp đồng kiểm toán Thực hành kiểm tốn diễn theo chu trình nghiệp vụ phần hành kiểm tốn với trình tự khác nhau, phương pháp áp dụng cụ thể khác hướng tới mục tiêu không giống tùy thuộc vào quan hệ chủ thể - khách thể kiểm tốn, tùy thuộc vào loại hình kiểm tốn tiến hành đặc điểm đối tượng kiểm toán cụ thể 1.4 Kết thúc kiểm toán Để kết thúc kiểm toán, cần đưa kết luận kiểm toán lập báo cáo biên kiểm toán đồng thời lưu trữ hồ sơ kiểm toán Đối với loại hình kiểm tốn cụ thể kiểm tốn tài chính, để đưa kết luận kiểm tốn lập báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên phải tiến hành hàng loạt công việc cụ thể giai đoạn kết thúc kiểm tốn Những cơng việc bao gồm: xem xét khoản nợ dự kiến; xem xét kiện 70 xảy sau ngày kết thúc niên độ; xem xét giả thuyết tính liên tục hoạt động đơn vị, thu thập thư giải trình Ban giám đốc đơn vị, tổng hợp kết kiểm toán lập báo cáo kiểm toán Nội dung hình thức cụ thể kết luận hay báo cáo kiểm toán đa dạng tùy theo mục tiêu , phạm vị, loại hình kiểm tốn Tuy nhiên mặt khoa học cần khái quát yêu cầu nội dung kết luận báo cáo biên kiểm toán Kết luận kiểm toán: Là khái quát kết thực chức kiểm toán kiểm toán cụ thể Vì để kết luận kiểm tốn phải đảm bảo yêu cầu nội dung tính pháp lý Về nội dung, Kết luận kiểm toán phải phù hợp, đầy đủ Sự phù hợp kết luận kiểm toán quán kết luận nêu với mục tiêu kiểm toán (đã nêu kế hoặch hợp đồng hay lệnh kiểm toán) Sự đầy đủ kết luận bao hàm toàn yêu cầu Phạm vi kiểm toán xác định điều chỉnh (nếu có) khía cạnh khác nội dung xác định yêu cầu phận thuộc phạm vi kiểm toán nêu kế hoặch kiểm toán điều chỉnh (nếu có) phải bao hàm kết luận kiểm tốn Tính pháp lý kết luận trước hết đòi hỏi chứng tương xứng theo yêu cầu qui chế , chuẩn mực luật pháp Đồng thời, tính pháp lý đòi hỏi kết luận phải chuẩn xác từ ngữ văn phạm Chảng hạn, kết luận kiểm tốn khơng dùng cụm từ “nói chung là” ” tương đối là” Báo cáo biên kiểm tốn hình thức biểu chức kiểm toán thể kết luận kiểm toán Biên kiểm toán thường sử dụng kiểm toán nội phần kiểm tốn báo cáo tài (biên kiểm tra tài sản, biên xác minh tài liệu hay việc ) Biên kiểm tốn thường cần có yếu tố sau: Khái quát lý (mục tiêu kiểm toán) Nêu cụ thể cấu, chức trách người tham gia Khái qt q trình kiểm tốn đặc biệt diễn biến khơng bình thường Tổng hợp kết kiểm tốn Kết luận kiểm toán (kèm theo chứng kiểm toán) Nêu kiến nghị 7.Ghi rõ thời gian lập biên 8.Ghi tên chữ ký người phụ trách Báo cáo kiểm tốn hình thức biểu chức xác minh bày tỏ ý kiến báo cáo tài kiểm tốn phục vụ yêu cầu người quan tâm cụ thể: Nội dung báo cáo cần có yếu tố bản: 71 Nơi gửi Đối tượng kiểm toán Cơ sở thực kiểm toán Kết luận kiểm toán Nơi lập ngày lập báo cáo Chữ ký kiểm toán viên Ở Việt Nam nét đặc thù quản lý, báo cáo kiểm toán bổ sung thêm số yếu tố cho phù hợp với đặc điểm Việt Nam (xem chuẩn mực kiểm toán quốc gia Việt nam số 700 báo cáo kiểm toán) Kèm theo báo cáo kiểm tốn có “Thư quản lý” gửi cho người quản lý để nêu lên kiến nghị kiểm tốn viên cơng tác quản lý Những mẫu biểu cách lập cụ thể báo cáo kiểm tốn Thư quản lý trình bày cụ thể giáo trình kiểm tốn tài II BÁO CÁO KIỂM TỐN Báo cáo kiểm tốn sản phẩm cuối kiểm toán, văn KTV phát hành để trình bày ý kiến thơng tin tài kiểm toán 2.1 Các yếu tố báo cáo kiểm toán Tùy theo quốc gia, hãng kiểm tốn có quy định khác BCKT, song theo thơng lệ kiểm tốn quốc tế chuẩn mực kiểm toán Việt nam (VSA 700) quy định: Báo cáo kiểm toán gồm yếu tố trình bày theo thứ tự sau: a) Tên địa cơng ty kiểm tốn; b) Số hiệu báo cáo kiểm toán; c) Tiêu đề báo cáo kiểm toán; d) Người nhận báo cáo kiểm toán; e) Mở đầu báo cáo kiểm toán: f) Phạm vi thực kiểm toán: g) Ý kiến kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn BCTC kiểm toán h) Địa điểm thời gian lập báo cáo kiểm tốn; i) Chữ ký đóng dấu Báo cáo kiểm tốn phải trình bày quán hình thức kết cấu để người đọc hiểu thống dễ nhận biết có tình bất thường xẩy Tên địa công ty kiểm toán: Báo cáo kiểm toán phải nêu rõ tên, biểu tượng, địa giao dịch, số điện thoại, số fax công ty chi nhánh công ty kiểm toán phát hành báo cáo kiểm toán Trường hợp có từ hai (02) cơng ty kiểm tốn trở lên thực (01) kiểm tốn phải ghi đủ thông tin nêu công ty ký BCKT 72 Số hiệu báo cáo kiểm toán: Báo cáo kiểm toán phải ghi rõ số hiệu phát hành báo cáo kiểm tốn cơng ty chi nhánh cơng ty kiểm tốn theo năm (số đăng ký thức hệ thống văn cơng ty chi nhánh cơng ty kiểm tốn) Tiêu đề báo cáo kiểm toán: Báo cáo kiểm toán phải có tiêu đề rõ ràng thích hợp để phân biệt với báo cáo người khác lập Báo cáo kiểm toán phép sử dụng tiêu đề “Báo cáo kiểm toán”, “Báo cáo kiểm toán báo cáo tài chính”, “Báo cáo kiểm tốn báo cáo tài năm Cơng ty ” Người nhận báo cáo kiểm toán: BCKT phải ghi rõ người nhận BCKT phù hợp với Hợp đồng kiểm toán Người nhận Hội đồng quản trị, Giám đốc, cổ đơng đơn vị kiểm tốn Ví dụ: “Kính gửi: Hội đồng quản trị Tổng Giám đốc Tổng cơng ty ” Báo cáo kiểm tốn phải đính kèm với báo cáo tài kiểm toán Mở đầu báo cáo kiểm toán Báo cáo kiểm tốn phải ghi rõ báo cáo tài đối tượng kiểm toán ghi rõ ngày lập phạm vi niên độ tài mà báo cáo tài phản ánh Báo cáo kiểm toán phải khẳng định rõ ràng việc lập báo cáo tài thuộc trách nhiệm Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị kiểm toán Trách nhiệm kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn đưa ý kiến báo cáo tài dựa kết kiểm tốn Báo cáo tài phản ánh thơng tin kinh tế, tài doanh nghiệp Việc lập báo cáo tài đòi hỏi Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị phải tuân thủ chuẩn mực chế độ kế toán hành chấp nhận; Phải lựa chọn nguyên tắc phương pháp kế toán phải đưa ước tính kế tốn xét đốn thích hợp Ngược lại trách nhiệm kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn kiểm tra thơng tin báo cáo tài đưa ý kiến báo cáo Ví dụ đoạn mở đầu, sau: “Chúng tơi (*) kiểm tốn BCTC gồm: Bảng cân đối kế toán ngày 31/12/X, Báo cáo kết kinh doanh, Báo cáo lưu chuyển tiền tệ Thuyết minh báo cáo tài năm tài kết thúc ngày 31/12/X lập ngày Công ty ABC từ trang đến trang kèm theo Việc lập trình bày báo cáo tài thuộc trách nhiệm Giám đốc (hoặc người đứng đầu) công ty Trách nhiệm đưa ý kiến báo cáo kết kiểm tốn chúng tơi” 73 (*) Trường hợp có từ hai (02) cơng ty kiểm tốn trở lên thực (01) kiểm toán phải ghi rõ: “Chúng tơi (Cơng ty kiểm tốn A Cơng ty kiểm tốn B) kiểm tốn ” Phạm vi thực kiểm toán Báo cáo kiểm toán phải nêu rõ phạm vi thực kiểm toán cách khẳng định cơng việc kiểm tốn thực theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, chuẩn mực kiểm tốn quốc tế chấp nhận Điều khả kiểm toán viên thực thủ tục kiểm toán xét thấy cần thiết tuỳ theo tình cụ thể Thủ tục cần thiết để đảm bảo cho người đọc báo cáo kiểm toán hiểu kiểm toán thực theo chuẩn mực thông lệ thừa nhận Trong trường hợp riêng biệt, kiểm toán viên thực thủ tục kiểm tốn khác cần phải ghi rõ báo cáo kiểm toán Báo cáo kiểm tốn phải ghi rõ cơng việc kiểm tốn lập kế hoạch thực để có đảm bảo hợp lý báo cáo tài khơng chứa đựng sai sót trọng yếu Báo cáo kiểm tốn phải nêu rõ cơng việc thực hiện, gồm: a- Các phương pháp kiểm toán (chọn mẫu, thử nghiệm bản, ) chứng kiểm tốn đủ để xác minh thơng tin báo cáo tài chính; b- Đánh giá việc tuân thủ chuẩn mực chế độ kế toán hành (hoặc chấp nhận); Các nguyên tắc phương pháp kế tốn áp dụng để lập báo cáo tài chính; c- Đánh giá ước tính kế tốn xét đoán quan trọng Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị kiểm toán thực lập báo cáo tài chính; d- Đánh giá việc trình bày tồn tình hình tài báo cáo tài Báo cáo kiểm tốn phải nêu rõ kiểm toán cung cấp sở hợp lý để làm cho ý kiến kiểm tốn viên Ví dụ đoạn nêu phạm vi thực kiểm tốn, sau: “Chúng tơi thực cơng việc kiểm tốn theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (hoặc Chuẩn mực kiểm toán Quốc tế chấp nhận) Các chuẩn mực yêu cầu cơng việc kiểm tốn lập kế hoạch thực để có đảm bảo hợp lý báo cáo tài khơng chứa đựng sai sót trọng yếu Chúng tơi thực việc kiểm tra theo phương pháp chọn mẫu áp dụng thử nghiệm cần thiết, chứng xác minh thơng tin báo cáo tài chính; đánh giá việc tuân thủ chuẩn mực chế độ kế toán hành, (hoặc chấp nhận), nguyên tắc phương pháp kế tốn áp dụng, ước tính xét đoán quan trọng Giám đốc cách trình bày tổng qt báo cáo tài Chúng tơi cho cơng việc kiểm tốn đưa sở hợp lý để làm cho ý kiến chúng tôi.” Ý kiến kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn 74 Báo cáo kiểm toán phải nêu rõ ý kiến kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn báo cáo tài phương diện phản ánh (hoặc trình bày) trung thực hợp lý khía cạnh trọng yếu, phương diện tuân thủ chuẩn mực chế độ kế toán hành (hoặc chấp nhận), việc tuân thủ quy định pháp lý có liên quan Khi đánh giá tuân thủ chuẩn mực chế độ kế toán hành để lập báo cáo tài chính, cần đánh giá phương diện tuân thủ chuẩn mực chế độ kế toán Việt Nam hành (hoặc chuẩn mực kế toán quốc tế, chuẩn mực chế độ kế toán thơng dụng khác quan có thẩm quyền chấp nhận) mẫu câu, như: "Báo cáo tài lập phù hợp với chuẩn mực chế độ kế toán Việt Nam hành (hoặc chuẩn mực kế toán Quốc tế, chuẩn mực chế độ kế toán thơng dụng khác Bộ Tài chấp nhận văn số ngày ) phù hợp với quy định pháp lý có liên quan" Ngồi ý kiến nêu tính trung thực hợp lý mà báo cáo tài phản ánh tuân thủ chuẩn mực chế độ kế toán, báo cáo kiểm tốn phải đưa ý kiến tính tuân thủ báo cáo tài quy định pháp lý có liên quan khác Ví dụ, đoạn nêu ý kiến đưa sau: “Theo ý kiến chúng tôi, báo cáo tài phản ánh trung thực hợp lý khía cạnh trọng yếu tình hình tài công ty ABC ngày 31/12/X, kết kinh doanh luồng lưu chuyển tiền tệ năm tài kết thúc ngày 31/12/X, phù hợp với chuẩn mực chế độ kế toán Việt Nam hành quy định pháp lý có liên quan” Trường hợp không xác định chuẩn mực kế tốn sử dụng để lập báo cáo tài quốc gia tên nước - nơi doanh nghiệp khách hàng hoạt động phải nêu báo cáo kiểm toán Khi báo cáo tài gửi ngồi Việt Nam báo cáo kiểm tốn mình, kiểm tốn viên phải nhắc đến nguyên tắc chuẩn mực kế toán Việt Nam áp dụng, ví dụ đoạn như: “Phù hợp với chuẩn mực chế độ kế toán Việt Nam hành”; hoặc: “Phù hợp với nguyên tắc chuẩn mực kế toán phổ biến Việt Nam chấp nhận ” Thông tin cụ thể cho phép người sử dụng báo cáo tài biết xác nguyên tắc chuẩn mực kế toán áp dụng để lập báo cáo tài Trong trường hợp báo cáo tài lập để sử dụng ngồi Việt Nam (Ví dụ: Báo cáo tài dịch ngơn ngữ, chuyển đổi đơn vị tiền tệ khác báo cáo tài gốc) kiểm tốn viên cần xác định xem có cần ghi rõ chuẩn mực kế toán quốc tế chuẩn mực chế độ kế toán khác chấp nhận sử dụng để lập báo cáo tài phần thuyết minh báo cáo tài hay khơng? Địa điểm thời gian lập báo cáo kiểm toán 75 Báo cáo kiểm toán phải ghi rõ ngày, tháng, năm kết thúc tồn cơng việc kiểm tốn Điều cho phép người sử dụng báo cáo tài biết kiểm toán viên xem xét đến kiện (nếu có) ảnh hưởng đến báo cáo tài chính, báo cáo kiểm tốn tận ngày ký báo cáo kiểm toán Báo cáo kiểm toán phải ghi rõ địa điểm (Tỉnh, Thành phố) công ty chi nhánh cơng ty kiểm tốn chịu trách nhiệm phát hành báo cáo kiểm toán Ngày ký báo cáo kiểm tốn khơng ghi trước ngày Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị ký báo cáo tài Trường hợp báo cáo tài điều chỉnh lập lại q trình kiểm tốn ngày ký báo cáo kiểm toán phép ghi ngày với ngày ký báo cáo tài Chữ ký đóng dấu Báo cáo kiểm toán phải ký rõ tên kiểm toán viên đăng ký hành nghề kiểm toán Việt Nam - Người chịu trách nhiệm kiểm toán, ký rõ tên Giám đốc (hoặc người uỷ quyền) công ty (hoặc chi nhánh công ty) kiểm toán chịu trách nhiệm phát hành báo cáo kiểm tốn Dưới chữ ký nói phải ghi rõ họ tên, số hiệu giấy đăng ký hành nghề kiểm toán Việt Nam Trên chữ ký Giám đốc (hoặc người uỷ quyền) phải đóng dấu công ty (hoặc chi nhánh) chịu trách nhiệm phát hành báo cáo kiểm toán Giữa trang báo cáo kiểm tốn báo cáo tài kiểm tốn phải đóng dấu giáp lai Để phù hợp với thông lệ chung Quốc tế, Giám đốc (hoặc người uỷ quyền) phép ký tên Công ty kiểm tốn thay cho chữ ký tên mình, phải ghi rõ họ tên, số hiệu giấy phép hành nghề kiểm toán Việt Nam mình, đóng dấu cơng ty kiểm tốn Trường hợp có từ hai (02) cơng ty kiểm tốn thực (01) kiểm tốn báo cáo kiểm toán phải ký Giám đốc (hoặc người uỷ quyền) đủ cơng ty kiểm tốn theo thủ tục Trường hợp kiểm toán viên chịu trách nhiệm kiểm tốn khơng phải ký tên báo cáo kiểm toán “Người uỷ quyền” ký báo cáo kiểm tốn Phó Giám đốc cơng ty, Giám đốc Phó Giám đốc chi nhánh phải người có giấy phép hành nghề kiểm tốn Việt Nam phải Giám đốc công ty uỷ quyền văn Ngơn ngữ trình bày báo cáo kiểm toán tiếng Việt Nam tiếng Việt Nam thứ tiếng nước khác thoả thuận hợp đồng kiểm toán Báo cáo kiểm tốn báo cáo tài hợp BCKT phải lập riêng cho kiểm toán báo cáo tài đơn vị khách hàng (Cơng ty, đơn vị có tư cách pháp nhân độc lập) theo thoả thuận ghi hợp đồng kiểm toán 76 Trường hợp kiểm tốn báo cáo tài hợp Tổng cơng ty, theo thoả thuận hợp đồng kiểm tốn, kiểm tốn báo cáo tài cho cơng ty độc lập Tổng cơng ty phải lập báo cáo kiểm tốn cho cơng ty độc lập Nếu kiểm tốn báo cáo tài cho đơn vị phụ thuộc Tổng cơng ty, phép lập báo cáo kiểm toán “Biên kiểm toán” Biên kiểm toán phải bao gồm nội dung báo cáo kiểm toán Báo cáo kiểm tốn báo cáo tài hợp Tổng công ty phải lập dựa kết kiểm toán thực đơn vị thành viên, kết kiểm tra báo cáo tài hợp b Các loại báo cáo kiểm toán Nội dung quan trọng BCKT ý kiến nhận xét KTV thông tin kiểm toán Trong báo cáo kiểm toán BCTC, ý kiến nhận xét KTV thường có phân định rõ, đặc biệt ý kiến KTV độc lập BCTC kiểm tốn Để hình thành nên ý kiến nhận xét BCTC, KTV phải vào kết kiểm toán đánh giá để đưa kết luận khía cạnh sau đây: - Các BCTC lập có phù hợp với thơng lệ, ngun tắc, chuẩn mực kế tốn khơng - Các thơng tin BCTC có phù hợp với qui định hành yêu cầu luật pháp không - Các thơng tin tài có phản ánh trung thực hợp lý tình hình tài mặt trọng yếu hay khơng - Tồn cảnh thơng tin BCTC doanh nghiệp có phù hợp với hiểu biết kiểm toán viên hoạt động doanh nghiệp không Tùy theo kết kiểm tốn BCTC, KTV đưa ý kiến thuộc loại ý kiến sau đây: - Ý kiến chấp nhận toàn phần - Ý kiến chấp nhận phần - Ý kiến từ chối (không thể đưa ý kiến) - Ý kiến không chấp nhận (ý kiến trái ngược) Tương ứng với loại ý kiến nhận xét loại báo cáo kiểm toán (1) Ý kiến nhận xét báo cáo kiểm toán dạng chấp nhận tồn phần Báo cáo kiểm tốn đưa ý kiến chấp nhận tồn phần trình bày trường hợp kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn cho BCTC phản ánh trung thực hợp lý khía cạnh trọng yếu tình hình tài đơn vị kiểm toán, phù hợp với chuẩn mực chế độ kế toán Việt Nam hành (hoặc chấp nhận) Ý kiến chấp nhận toàn phần có hàm ý tất thay đổi nguyên tắc kế toán 77 tác động chúng xem xét, đánh giá cách đầy đủ đơn vị nêu rõ phần thuyết minh báo cáo tài Ví dụ: “Theo ý kiến chúng tơi, báo cáo tài phản ánh trung thực hợp lý khía cạnh trọng yếu tình hình tài cơng ty ABC ngày 31/12/X, kết kinh doanh luồng lưu chuyển tiền tệ năm tài kết thúc ngày 31/12/X, phù hợp với chuẩn mực chế độ kế toán Việt Nam hành quy định pháp lý có liên quan” Ý kiến chấp nhận toàn phần áp dụng cho trường hợp báo cáo tài kiểm tốn có sai sót kiểm tốn viên phát đơn vị điều chỉnh theo ý kiến kiểm tốn viên; Báo cáo tài sau điều chỉnh kiểm toán viên chấp nhận Trường hợp thường dùng mẫu câu: “Theo ý kiến chúng tơi, báo cáo tài sau điều chỉnh theo ý kiến kiểm toán viên, phản ánh trung thực hợp lý khía cạnh trọng yếu ” Ý kiến chấp nhận toàn phần áp dụng cho trường hợp báo cáo kiểm tốn có đoạn nhận xét để làm sáng tỏ số yếu tố ảnh hưởng không trọng yếu đến báo cáo tài chính, khơng có ảnh hưởng đến báo cáo kiểm toán Đoạn nhận xét thường đặt sau đoạn đưa ý kiến nhằm giúp người đọc đánh giá mức độ yếu tố ảnh hưởng đến báo cáo tài Ví dụ: “Theo ý kiến chúng tơi, báo cáo tài phản ánh trung thực hợp lý khía cạnh trọng yếu tình hình tài cơng ty ABC ngày 31/12/X, kết kinh doanh luồng lưu chuyển tiền tệ năm tài kết thúc ngày 31/12/X, phù hợp với chuẩn mực chế độ kế toán Việt Nam hành quy định pháp lý có liên quan Ở chúng tơi khơng phủ nhận ý kiến chấp nhận tồn phần trên, mà muốn lưu ý người đọc báo cáo tài đến điểm X phần thuyết minh báo cáo tài chính: Cơng ty ABC đưa vào sử dụng cơng trình xây dựng có giá trị … VNĐ, tháng trước ngày kết thúc niên độ tài chính, chưa ghi tăng tài sản cố định, chưa tính khấu hao Điều cần thuyết minh rõ ràng báo cáo tài ” Ý kiến chấp nhận tồn phần khơng có nghĩa báo cáo tài kiểm tốn hồn tồn đúng, mà có sai sót sai sót không trọng yếu (2) Ý kiến nhận xét báo cáo kiểm toán dạng chấp nhận phần Báo cáo kiểm toán đưa ý kiến chấp nhận phần trình bày trường hợp kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn cho khơng thể đưa ý kiến chấp nhận tồn phần có yếu tố chưa xác nhận không đồng ý với đơn vị Những yếu tố quan trọng khơng có liên quan đến nhiều khoản mục đến mức dẫn tới ý kiến từ chối ý kiến không chấp nhận Ý kiến chấp nhận phần thể thuật ngữ “ngoại trừ” nêu rõ ảnh hưởng vấn đề ngoại trừ 78 Vấn đề ngoại trừ phạm vi kiểm tốn bị giới hạn hay khơng đồng ý (bất đồng) với đơn vị Phạm vi kiểm toán bị giới hạn KTV thực thủ tục kiểm toán mà họ cho cần thiết Nguyên nhân thân đơn vị hồn cảnh khách quan KTV khơng đủ chứng để đưa ý kiến chấp nhận tồn phần mà đưa ý kiến chấp nhận phần có yếu tố ngoại trừ Khi đưa ý kiến chấp nhận phần có yếu tố ngoại trừ, KTV phải mô tả rõ BCKT lý chủ yếu để dẫn đến loại ý kiến (do phạm vi bị giới hạn hay bất đồng với đơn vị) Nếu KTV có bất đồng với nhà quản lý doanh nghiệp phận BCTC BCKT phải nêu rõ bất đồng Ví dụ: “Chúng tơi khơng có mặt vào ngày kiểm kê thực tế hàng tồn kho ngày 31/12/N thời điểm xảy trước chúng tơi mời kiểm tốn, kiểm tra số lượng hàng tồn kho thời điểm Theo ý kiến chúng tôi, ngoại trừ ảnh hưởng vấn đề nêu, BCTC trình bày trung thực hợp lý hoạt động Công ty ” (3)Ý kiến nhận xét báo cáo kiểm tốn dạng từ chối (hoặc khơng thể đưa ý kiến) Ý kiến từ chối (hoặc đưa ý kiến) đưa trường hợp hậu việc giới hạn phạm vi kiểm tốn quan trọng thiếu thơng tin liên quan đến số lượng lớn khoản mục tới mức mà kiểm tốn viên khơng thể thu thập đầy đủ thích hợp chứng kiểm tốn ý kiến báo cáo tài Các phạm vi kiểm toán bị giới hạn trường hợp khơng thể vượt qua Ví dụ: “Chúng không tham gia vào kiểm kê thực tế kho, khơng thể kiểm tra tồn doanh thu không nhận đủ xác nhận nợ phải thu khách hàng áp đặt công ty công việc chúng tơi Vì tầm quan trọng kiện này, đưa ý kiến BCTC đơn vị” (4) Ý kiến nhận xét BCKT dạng không chấp nhận (hoặc ý kiến trái ngược) Ý kiến không chấp nhận đưa trường hợp vấn đề kiểm tốn viên khơng đồng ý với đơn vị quan trọng thiếu thông tin liên quan đến số lượng lớn khoản mục tới mức mà kiểm tốn viên khơng thể thu thập đầy đủ thích hợp chứng kiểm tốn ý kiến theo dạng “ngoại trừ” KTV khơng đồng ý với nhà quản lý đơn vị về: - Việc lựa chọn áp dụng chuẩn mực kế toán - Sự thể thiếu trung thực hợp lý thông tin BCTC - Sự không phù hợp thông tin ghi thuyết minh báo cáo tài - Việc tuân thủ quy định luật lệ hành 79 KTV phải mô tả đầy đủ rõ ràng điểm không đồng ý với đơn vị định lượng chúng (nếu có thể) ảnh hưởng đến BCTC kiện Ví dụ: “Trong BCTC, việc ghi nhận khoản doanh thu nhận trước trị giá …USD khơng phù hợp với chuẩn mực kế tốn quốc tế hành Theo ý kiến chúng tôi, ảnh hưởng trọng yếu vấn đề nêu trên, BCTC không phản ánh trung thực hợp lý khía cạnh trọng yếu tình hình tài công ty ABC ngày 31/12/N, kết kinh doanh luồng lưu chuyển tiền tệ niên độ kết thúc ngày 31/12/N không phù hợp với chuẩn mực kế toán quốc tế hành không tuân thủ quy định luật lệ hành” Mỗi kiểm toán viên đưa ý kiến khơng phải ý kiến chấp nhận tồn phần (ý kiến chấp nhận phần, ý kiến từ chối, ý kiến khơng chấp nhận) phải mơ tả rõ ràng báo cáo kiểm toán tất lý chủ yếu dẫn đến ý kiến định lượng ảnh hưởng đến báo cáo tài (nếu được) Thông thường, thông tin ghi đoạn riêng nằm trước đoạn đưa ý kiến kiểm tốn viên, tham chiếu đến đoạn thuyết minh chi tiết báo cáo tài (nếu có) c Phụ lục Báo cáo kiểm toán Trong số trường hợp thấy cần thiết phải bổ sung thêm thông tin kết kiểm tốn trình bày báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên phép lập thêm phần Phụ lục đính kèm báo cáo kiểm tốn, như: Phần trình bày rõ thêm thơng tin yếu tố ngoại trừ, bảng tính số liệu chi tiết, kiến nghị kiểm toán viên, d Thư quản lý Để giúp đơn vị chấn chỉnh công tác quản lý tài chính, kế tốn, xây dựng hồn thiện hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn phép lưu hành Thư quản lý Thư quản lý mô tả kiện cụ thể, gồm: Hiện trạng thực tế, khả rủi ro, kiến nghị kiểm toán viên ý kiến người quản lý liên quan đến kiện Thư quản lý trình bày hay nhiều kiện kiểm toán viên định Thư quản lý phần kết kiểm tốn, khơng thiết phải đính kèm báo cáo kiểm toán 80 TÀI LIỆU THAM KHẢO [1] Lý thuyết kiểm tốn, Nguyễn Quang Quynh, Ngơ Trí Tuệ, Tô Văn Nhật, ĐH Kinh tế quốc dân, 2013 [2] Kiểm tốn tài chính, Nguyễn Quang Quynh, Ngơ Trí Tuệ, Tô Văn Nhật, ĐH Kinh tế quốc dân, 2013 [3] Kiểm tốn, Bộ mơn kiểm tốn, Trường ĐH Kinh tế TP Hồ Chí Minh, 2013 [4] Kiểm tốn – Lý thuyết thực hành, Phan Trung Kiên, NXB Tài chính, 2013 [5] Giáo trình kiểm tốn bản, Trần Đình Tuấn, Đỗ Thị Thúy Phương, NXB Thái Nguyên, 2013 [6] Giáo trình Kiểm tốn, Trần Long, Sở GD-ĐT Hà Nội, 2008 [7] Lý thuyết kiểm toán, Lê Văn Luyện, Học viện Ngân hàng, 2013 [8] Lý thuyết kiểm toán, Nguyễn Viết Lợi, Đậu Ngọc Châu - Học viện Tài chính, NXB Tài chính, 2013 [9] Kiểm tốn bản, Nguyễn Đình Hựu, NXB Tài chính, 2005 [10] Lý thuyết kiểm tốn”, Vương Đình Huệ, NXB Tài chính, 2005 [11] Các chuẩn mực Kiểm tốn Quốc tế, NXB Tài chính, 2005 [12] Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam 2013, Bộ Tài chính, NXB Lao động, 2013 81 ... báo cáo kiểm toán IV ĐỐI TƯỢNG, CHỦ THỂ VÀ KHÁCH THỂ CỦA KIỂM TOÁN 4.1 Khái quát chung đối tượng kiểm toán khách thể kiểm toán Kiểm toán nảy sinh từ kế toán đòi hỏi quản lý thơng tin kế toán ngày... Đối tượng kiểm toán cụ thể - Chủ thể kiểm toán xác định - Khách thể kiểm toán tương ứng - Thời hạn kiểm toán cụ thể - Cơ sở pháp lý thực kiểm toán 4.2 Các yếu tố cấu thành đối tượng kiểm toán 4.2.1... liệu kế toán vừa đối tượng kiểm toán (đặc biệt kiểm toán nội bộ) đồng thời lại chứng từ kiểm toán (trước hết kiểm toán báo cáo tài chính) Từ đó, với hoạt động kiểm tốn, chứng từ kiểm toán trước