Về nội dung, phù hợp với Luật Quản lý thuế mẫu của Quỹ tiền tệ quốc tế (IMF)

Xét về mặt lý thuyết, pháp luật thuế bao gồm: pháp luật vật chất hay còn gọi pháp luật nội dung

Xét về mặt lý thuyết, pháp luật thuế bao gồm: pháp luật vật chất hay còn gọi pháp luật nội dung và pháp luật thủ tục hay còn gọi pháp luật hình thức; trong đó pháp luật vật chất ghi nhận, phản ánh chính sách thuế, còn pháp luật thủ tục quy định các vấn đề về quản lý thuế

Xét về mặt lý thuyết, pháp luật thuế bao gồm: pháp luật vật chất hay còn gọi pháp luật nội dung và pháp luật thủ tục hay còn gọi pháp luật hình thức; trong đó pháp luật vật chất ghi nhận, phản ánh chính sách thuế, còn pháp luật thủ tục quy định các vấn đề về quản lý thuế

Thực tiễn lập pháp cho thấy có hai xu hướng: một là, các vấn đề về quản lý thuế được ghi nhận trong các luật về chính sách thuế; hai là, các vấn

đề về quản lý thuế được quy định tại một văn bản độc lập – gọi là luật quản lý thuế Tất nhiên mỗi một xu hướng đều có các ưu nhược điểm khác nhau, nhưng xu hướng thứ nhất thường gặp phải các rắc rối trong việc thể hiện các nội dung về quản lý thuế, vì vậy ảnh hưởng lớn đến các hành vi ứng xử trong thực thi quản lý thuế Song cũng phải thấy rằng, ranh giới giữa luật quản lý thuế và các luật về chính sách thuế cũng không hoàn toàn quá rạch ròi trong cách thể hiện, bởi điều này còn phụ thuộc vào kỹ thuật, trình độ lập pháp và

sự lựa chọn của các nhà làm luật, chẳng hạn: các quy định quản lý có tính chất đặc thù của từng sắc thuế có thể sẽ được đưa vào các luật về chính sách thuế, còn các quy định quản lý mang tính chất chung sẽ được đưa vào luật quản lý thuế Điều này không hoàn toàn phá vỡ nguyên tắc chung mà đạt được hiệu quả cao

Tất nhiên, để có một cơ cấu thống nhất, đồng bộ, đáp ứng yêu cầu quản lý thuế, luật quản lý thuế phải được xây dựng dựa trên các nguyên tắc cơ bản, có thể theo nguyên tắc trình tự thời gian, có thể theo nguyên tắc chức năng hoặc có thể theo nguyên tắc phạm trù pháp lý Nếu theo nguyên tắc trình

tự thời gian thì luật quản lý thuế được xây dựng bắt đầu bằng việc giải thích luật, tiếp theo xác định nghĩa vụ của người nộp thuế, trách nhiệm quyền hạn của cơ quan thuế và sau đó đi sâu vào từng nghĩa vụ, trách nhiệm quyền hạn

cụ thể Nếu theo nguyên tắc chức năng thì luật quản lý thuế được xây dựng trên cơ sở theo chức năng quản lý của cơ quan thuế như chức năng cung cấp thông tin, chức năng kiểm tra, thanh tra thuế; chức năng điều tra thuế; cưỡng chế thuế; chức năng xử lý nợ thuế; xử lý vi phạm pháp luật thuế v.v và cơ cấu tổ chức của cơ quan quản lý thuế cũng được thiết kế trong luật (như nguyên tắc tổ chức, hoạt động của cơ quan quản lý thuế; cơ cấu tổ chức của bộ máy quản lý thuế v.v ) Nếu theo nguyên tắc phạm trù pháp lý thì luật quản lý thuế được thiết kế bắt đầu bằng các khái niệm sử dụng trong luật, quyền pháp

lý của người nộp thuế; nghĩa vụ pháp lý của cơ quan quản lý thuế; xử lý vi phạm đối với người nộp thuế và cơ quan quản lý thuế v.v

Dù được xây dựng, thiết kế theo nguyên tắc nào thì luật quản lý thuế bao giờ cũng có vai trò hết sức quan trọng trong việc quản lý điều hành chính sách thuế hay nói một cách trực diện hơn, luật quản lý thuế là luật tổ chức thực hiện các luật thuế Vì vậy, vấn đề hiệu quả của các luật về chính sách thuế phụ thuộc khá lớn vào luật quản lý thuế Cho dù các luật về chính sách thuế phản ánh chuẩn xác, khoa học chính sách thuế nhưng nếu luật quản lý thuế – quản lý cách thức vận hành của chính sách thuế – không phù hợp và thiếu tính khoa học, vô hình trung, đã làm vô hiệu hoá các luật thuế

Cũng cần có nhận thức sâu sắc rằng, luật quản lý thuế và các luật về chính sách thuế có mối quan hệ nội tại thống nhất với nhau, sự thay đổi nội dung của các luật thuế tất yếu kéo theo sự thay đổi của luật quản lý thuế, đặc biệt đối với luật quản lý thuế có quy định những vấn đề quản lý mang tính chất đặc thù của từng sắc thuế Tuy nhiên, nói như vậy không có nghĩa sự thay đổi của luật quản lý thuế hoàn toàn phụ thuộc vào sự thay đổi của các luật thuế, mà luật quản lý thuế có tính độc lập tương đối của nó Sự thay đổi cơ bản của luật quản lý thuế phần lớn phụ thuộc vào cơ chế, phương thức quản lý thuế của một quốc gia, phụ thuộc vào ý thức tuân thủ luật pháp của các thành viên trong xã hội

Và cũng phải thấy rằng, luật quản lý thuế không chỉ có mối quan hệ chặt chẽ với các luật thuế mà còn có mối quan hệ chặt chẽ với các văn bản pháp luật khác, như Bộ luật Dân sự, Bộ luật Tố tụng dân sự, Bộ luật Tố tụng hình sự, Luật Thanh tra, Luật Hải quan, Pháp lệnh Điều tra các vụ án hình sự, Pháp lệnh Xử lý vi phạm hành chính v.v… Vì vậy khi ban hành luật quản lý thuế cần có sự cân nhắc cẩn trọng để đảm bảo tính thống nhất giữa các văn bản pháp luật đó

Luật quản lý thuế có phạm vi điều chỉnh các quan hệ xã hội phát sinh trong quá trình quản lý thuế tức quy định trình tự, thủ tục, cách thức, phương pháp quản lý thuế hay nói cách khác quy định việc tổ chức thực hiện các luật thuế Quan nghiên cứu Luật Quản lý thuế hiện hành, có thể đánh giá tổng quan, về hình thức, Luật Quản lý thuế Việt Nam khá “hoành tráng và bài bản” Về nội dung, phù hợp với Luật Quản lý thuế mẫu của Quỹ tiền tệ quốc

tế (IMF) và tương thích với Luật Quản lý thuế của các nước cũng như thông lệ quốc tế trong việc quản lý thuế Cụ thể:

Về phạm vi điều chỉnh: Luật Quản lý thuế Việt Nam quy định việc quản lý đối với các loại thuế và các khoản thu khác thuộc ngân sách nhà nước

do cơ quan quản lý thuế thu theo quy định của pháp luật Như vậy, Luật Quản

lý thuế Việt Nam không chỉ điều chỉnh các quan hệ quản lý thuế của cơ quan thuế mà còn điều chỉnh các quan hệ quản lý thuế của cơ quan hải quan và các khoản thu do cơ quan hải quan thực hiện

Về đối tượng áp dụng: Luật Quản lý thuế Việt Nam áp dụng đối với người nộp thuế được quy định tại các luật thuế, phí và lệ phí, các đại lý thuế;

cơ quan quản lý thuế; công chức thuế, công chức hải quan; cơ quan nhà nước,

tổ chức, cá nhân có liên quan đến việc thực hiện các luật thuế

Về nội dung quản lý thuế, Luật Quản lý thuế Việt Nam đã phản ánh, ghi nhận khá đầy đủ, toàn diện các nội dung của quản lý thuế và đặc biệt có thêm nhiều nội dung mới mà trước đây các luật về chính sách thuế chưa có điều kiện quy định như: Nguyên tắc quản lý thuế; Trách nhiệm của Hội đồng

tư vấn thuế xã, phường, thị trấn; Trách nhiệm của cơ quan điều tra, viện kiểm sát, toà án; Trách nhiệm của Mặt trận tổ quốc Việt Nam, tổ chức chính trị – xã hội – nghề nghiệp; Trách nhiệm của cơ quan thông tin, báo chí trong việc quản lý thuế; Hợp tác quốc tế về quản lý thuế; Xây dựng lực lượng quản lý thuế; Hiện đại hoá công tác quản lý thuế; Tổ chức kinh doanh dịch vụ làm thủ tục về thuế; Thông tin về người nộp thuế; Gia hạn nộp thuế; Xoá nợ thuế; Cưỡng chế thi hành quyết định hành chính thuế v.v Hoặc các vấn đề về quản

lý thuế có quy định tại các luật về chính sách thuế nhưng chưa chi tiết cụ thể hoặc được quy định ở các nghị định, thông tư, như: Thứ tự thanh toán tiền thuế, tiền phạt; Xử lý số tiền thuế nộp thừa; Nộp thuế trong thời gian giải quyết khiếu nại, khiếu kiện; Trách nhiệm hoàn thành nghĩa vụ nộp thuế; Các biện pháp áp dụng trong thanh tra thuế đối với trường hợp có dấu hiệu trốn thuế, gian lận thuế; Cưỡng chế thuế v.v Đó là thành công khó có thể phủ nhận của Luật Quản lý thuế hiện hành Song, đâu đó vẫn còn những “hạt sạn” trong Luật Quản lý thuế

Thứ nhất, về nguyên tắc thiết kế của Luật Quản lý thuế, những người thiết kế đã sử dụng kết hợp đan xen nhiều nguyên tắc nhưng chủ yếu theo nguyên tắc trình tự thời gian, trong khi đó bộ máy quản lý thuế được thiết

kế theo mô hình chức năng Điều này sẽ dẫn đến những điểm chưa thực sự tương thích giữa Luật Quản lý thuế với thực tiễn vận hành của bộ máy quản lý thuế trong việc tổ chức thực hiện các luật thuế, đặc biệt, khi áp dụng cơ chế quản lý thuế theo mô hình “một cửa” Vì vậy, có lẽ Luật Quản lý thuế nên điều chỉnh theo hướng kết hợp rõ nét hơn giữa nguyên tắc trình tự thời gian với nguyên tắc chức năng để khắc phục hạn chế trên Bởi thực tế cho thấy, việc tổ chức bộ máy ngành thuế theo chức năng dẫn đến bất kỳ bộ phận nào cũng có thể yêu cầu doanh nghiệp trực tiếp làm việc, giải trình khi doanh nghiệp thực hiện nghĩa vụ thuế của mình Song khi cần hướng dẫn để được giải quyết các nghiệp vụ cụ thể phát sinh, doanh nghiệp không biết liên hệ đến

bộ phận nào và thuộc thẩm quyền trách nhiệm của ai Vì vậy, doanh nghiệp

gặp những khó khăn nhất định trong quá trình thực thi pháp luật thuế theo luật Chẳng hạn, việc lập và nộp hồ sơ khai thuế, các bộ phận có liên quan đều

có chức năng kiểm tra hồ sơ khai thuế của doanh nghiệp Cụ thể, hồ sơ khai thuế của doanh nghiệp được thực hiện kiểm tra từ bộ phận một cửa; sau đó chuyển cho bộ phận kê khai và kế toán thuế; sau đó lại tiếp tục chuyển đến các

bộ phận khác có liên quan như bộ phận kiểm tra, thanh tra, ấn chỉ… mỗi bộ phận đều có quyền yêu cầu doanh nghiệp giải trình, vì vậy một doanh nghiệp trong một kỳ kê khai có thể nhận được 4-5 thông báo giải trình của cơ quan thuế nhưng không biết liên hệ đến những bộ phận nào để giải quyết Hoặc về công tác thu nộp thuế, Phòng kiểm tra thuế có chức năng thực hiện kế hoạch thu thuế được giao, vì vậy có trách nhiệm đôn đốc thu thuế Tuy nhiên, Luật Quản lý thuế và các văn bản hướng dẫn thi hành không quy định rõ Phòng kiểm tra thực hiện đôn đốc thu từ ngày nào đến ngày nào, Phòng thu nợ và cưỡng chế thuế thực hiện từ khâu nào v.v

Thứ hai, Luật Quản lý thuế hiện nay không chỉ quy định những vấn

đề chung về tổ chức thực hiện các luật thuế, mà còn quy định cả những nội dung tổ chức thực hiện riêng của từng luật thuế (những vấn đề quản lý có tính chất đặc thù của từng sắc thuế) và điều đáng nói là số lượng của các điều luật quy định các nội dung quản lý đặc thù chiếm tỷ lệ khá nhiều, đặc biệt là các quy định quản lý về thuế xuất khẩu, nhập khẩu Vì vậy giả sử rằng, khi các luật về chính sách thuế được tiếp tục ban hành và đó là xu thế tất yếu (chẳng hạn ở nước ta dự kiến đến năm 2010 sẽ ban hành Luật Thuế tài sản, Luật Thuế bảo vệ môi trường…) đương nhiên kéo theo sự thay đổi, bổ sung của Luật Quản lý thuế và theo đó, vô hình trung, đã phá vỡ tính ổn định của Luật Quản

lý thuế Có lẽ giải pháp tốt nhất, các vấn đề quản lý có tính chất đặc thù của từng sắc thuế nên quy định trong các luật về chính sách thuế Điều này sẽ có hiệu ứng tốt hơn trong việc đảm bảo thực hiện các chính sách thuế của các chủ thể có nghĩa vụ thuế

Thứ ba, Luật Quản lý thuế vẫn còn đảm nhiệm sứ mệnh “giải quyết tình thế” cho các luật về chính sách thuế, chẳng hạn tại Điều 65, Luật Quản lý thuế quy định các trường hợp được xoá nợ tiền thuế, tiền phạt “1 Doanh nghiệp bị tuyên bố phá sản đã thực hiện các khoản thanh toán theo quy định của pháp luật phá sản mà không còn tài sản để nộp tiền thuế, tiền phạt; 2 Cá nhân được pháp luật coi là đã chết, mất tích, mất năng lực hành vi dân sự mà không có tài sản để nộp tiền thuế, tiền phạt còn nợ” thuộc phạm vi điều chỉnh của luật về chính sách thuế Nhưng các luật thuế hiện hành chưa quy định các vấn đề này, vì vậy phải đưa vào Luật Quản lý thuế để phù hợp với thực tiễn quản lý thuế

Thứ tư, Luật Quản lý thuế còn có các nội dung “lấn sân” phạm vi điều chỉnh của luật về chính sách thuế, chẳng hạn khoản 3, khoản 4, Điều 42 của Luật Quản lý thuế quy định thời hạn nộp thuế đối với hàng hoá xuất khẩu, nhập khẩu và điều kiện để được áp dụng thời hạn nộp thuế xuất khẩu, nhập khẩu: “a) Đối với hàng hoá xuất khẩu là ba mươi ngày, kể từ ngày đăng ký tờ khai hải quan; b) Đối với hàng hoá nhập khẩu là hàng tiêu dùng phải nộp xong thuế trước khi nhận hàng; trường hợp có bảo lãnh về số tiền thuế phải nộp thì thời hạn nộp thuế không quá ba mươi ngày, kể từ ngày đăng ký tờ khai hải quan; c) Đối với hàng hóa nhập khẩu là vật tư, nguyên liệu để sản xuất hàng hóa xuất khẩu là hai trăm bảy lăm ngày, kể từ ngày đăng ký tờ khai hải quan; trường hợp đặc biệt thì thời hạn nộp thuế có thể dài hơn hai trăm bảy lăm ngày phù hợp với chu kỳ sản xuất, dự trữ vật tư, nguyên liệu của doanh nghiệp theo quy định của Chính phủ; d) Đối với hàng hoá kinh doanh theo phương thức tạm nhập, tái xuất hoặc tạm xuất, tái nhập là mười lăm ngày, kể từ ngày hết thời hạn tạm nhập, tái xuất hoặc tạm xuất, tái nhập; đ) Đối với hàng hoá khác

là ba mươi ngày, kể từ ngày đăng ký tờ khai hải quan; 4 Để được áp dụng thời hạn nộp thuế theo quy định tại các điểm c, d, và đ khoản 3 Điều này, người nộp thuế phải đáp ứng một trong hai điều kiện sau đây:

a) Có hoạt động xuất khẩu, nhập khẩu trong thời gian ít nhất là ba trăm sáu lăm ngày tính đến ngày đăng ký tờ khai hải quan mà không có hành

vi gian lận thương mại, trốn thuế, không nợ tiền thuế quá hạn, tiền phạt, chấp hành tốt chế độ báo cáo tài chính theo quy định của pháp luật;

b) Được tổ chức tín dụng hoặc tổ chức khác hoạt động theo quy định của Luật Các tổ chức tín dụng bảo lãnh thực hiện nghĩa vụ nộp thuế

Trường hợp không đáp ứng một trong hai điều kiện trên thì người nộp thuế phải nộp thuế trước khi nhận hàng”

Những quy định này thực chất thể hiện chính sách thuế xuất khẩuN, nhập khẩu ở Việt Nam và đáng lẽ ra phải được “giữ lại” ở Luật Thuế xuất khẩu, nhập khẩu

Thứ năm, thiếu các quy định về nguyên tắc tổ chức hoạt động và cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý thuế và nguyên tắc xử lý mối quan hệ giữa các cơ quan quản lý thuế, đặc biệt trong xu thế quản lý thuế hiện đại Chẳng hạn, hiện nay tổ chức của Hải quan Việt Nam có 33 Cục Hải quan tỉnh, liên tỉnh, và trong xu thế hiện đại hoá, Hải quan sẽ tổ chức theo mô hình Hải quan Vùng (dự kiến khoảng 10 Vùng) trong khi đó tổ chức của cơ quan thuế gồm 64 Cục thuế tỉnh, thành phố đặc khu trực thuộc trung ương và cấp tương đương, tức được tổ chức theo đơn vị hành chính quốc gia Vậy sẽ xử lý mối quan hệ giữa các Cục hải quan với các Cục thuế ở góc độ quản lý thuế như thế nào trong việc quản lý các đối tượng nộp thuế, đặc biệt về vấn đề cung cấp thông tin và

xử lý thông tin – một nội dung hết sức quan trọng khi áp dụng các phương pháp và nguyên tắc quản lý thuế hiện đại

Thứ sáu, kỹ thuật lập pháp, lập quy trong Luật Quản lý thuế chưa đảm bảo tính nhất quán, có điều luật quy định ở dạng nguyên tắc, có điều luật quy định quá chi tiết, cụ thể mà đáng lẽ ra những nội dung đó thuộc phạm vi điều chỉnh của các văn bản dưới luật; mặt khác còn khá nhiều quy định trong Luật Quản lý thuế được chuyển dịch mang tính chất cơ học từ các luật thuế, Luật Hải quan, vì vậy ít nhiều không tránh khỏi tính chất khiên cưỡng Chẳng

hạn, điểm a, điểm b, điểm c, khoản 4, Điều 32, Luật Quản lý thuế quy định về thời hạn nộp hồ sơ khai thuế đối với hàng hoá xuất khẩu, nhập khẩu: “4 Đối với hàng hoá xuất khẩu, nhập khẩu thì thời hạn nộp hồ sơ khai thuế là thời hạn nộp tờ khai hải quan:

a) Đối với hàng hoá nhập khẩu thì hồ sơ khai thuế được nộp trước ngày hàng hoá đến cửa khẩu hoặc trong thời hạn ba mươi ngày, kể từ ngày hàng hoá đến cửa khẩu Tờ khai hải quan có giá trị làm thủ tục về thuế trong thời hạn mười lăm ngày, kể từ ngày đăng ký;

b) Đối với hàng hoá xuất khẩu thì hồ sơ khai thuế được nộp chậm nhất là tám giờ trước khi phương tiện vận tải xuất cảnh Tờ khai hải quan có giá trị làm thủ tục về thuế trong thời hạn mười lăm ngày, kể từ ngày đăng ký;

c) Đối với hành lý mang theo của người nhập cảnh, xuất cảnh, thuộc diện chịu thuế xuất khẩu, nhập khẩu, tờ khai hải quan được nộp ngay khi phương tiện vận tải đến cửa khẩu nhập hoặc trước khi tổ chức vận tải chấm dứt việc làm thủ tục nhận hành khách lên phương tiện vận tải xuất cảnh Hành

lý gửi trước hoặc sau chuyến đi của người nhập cảnh được thực hiện theo quy định tại điểm a khoản này”

Trong trường hợp này, quy định “Tờ khai hải quan có giá trị làm thủ tục về thuế trong thời hạn mười lăm ngày, kể từ ngày đăng ký” không chỉ rõ làm thủ tục về thuế là thủ tục đăng ký thuế, kê khai thuế, nộp thuế hay quyết toán thuế?

Thứ bảy, Luật Quản lý thuế chưa xác định rõ cơ chế bảo đảm thực hiện, vì vậy phần nào đã hạn chế tính khả thi của các quy định trong Luật Quản lý thuế và chính điều này chưa thực sự khuyến khích tính tuân thủ pháp luật của chủ thể có nghĩa vụ thuế Chẳng hạn, tại Điều 53, Luật Quản lý thuế quy định trách nhiệm hoàn thành nghĩa vụ nộp thuế trong trường hợp xuất cảnh “Người Việt Nam xuất cảnh để định cư ở nước ngoài, người Việt Nam định cư ở nước ngoài, người nước ngoài trước khi xuất cảnh từ Việt Nam phải hoàn thành nghĩa vụ nộp thuế Cơ quan quản lý xuất nhập cảnh có trách nhiệm

dừng việc xuất cảnh của cá nhân trong trường hợp chưa hoàn thành nghĩa vụ nộp thuế theo thông báo của cơ quan quản lý thuế” Với quy định này, nếu không xác định rõ cơ chế phối kết hợp giữa cơ quan quản lý thuế và cơ quan công an thì chắc chắn điều luật này sẽ không có tính khả thi, bởi thực tế hiện nay, Cục thuế địa phương không thể biết đối tượng nào nợ thuế đang chuẩn bị xuất cảnh để thông báo cho cơ quan quản lý xuất nhập cảnh và ngược lại

Hoặc, Luật Quản lý thuế đã quy định trách nhiệm việc cung cấp các thông tin, tài liệu của các bên có liên quan cho cơ quan thuế và ngược lại Tuy nhiên, chỉ cung cấp khi cơ quan thuế có yêu cầu, vì vậy có rất nhiều thông tin cần thiết nhưng cơ quan thuế không biết được đầu mối để cung cấp thông tin

và yêu cầu cung cấp thông tin Chẳng hạn, thông tin về tài khoản ngân hàng của doanh nghiệp, thường các doanh nghiệp mở rất nhiều tài khoản ở các ngân hàng thuộc các địa phương khác nhau nhưng cơ quan thuế không biết doanh nghiệp mở tài khoản ở ngân hàng nào để yêu cầu cung cấp Vì vậy, cần có quy định cụ thể trách nhiệm của ngân hàng phải thông báo tài khoản của doanh nghiệp cho cơ quan thuế trực tiếp quản lý khi đăng ký tài khoản

Bên cạnh đó, chế độ quy định về thanh toán tiền qua ngân hàng chưa được cụ thể và chặt chẽ, do vậy sẽ khó khăn cho cơ quan thuế khi thực hiện thu nộp thuế qua tài khoản vì tài khoản không còn số dư tiền gửi

Ngoài ra, một số quy định trong Luật Quản lý thuế chưa đảm bảo tính tương thích với các luật thủ tục khác trong lĩnh vực hành chính, kinh tế, dân sự, thương mại, hình sự v.v /