23 Ví dụ minh họa chƣơng trình kiểm toán doanh thu bán hàng của Công ty
2.3.2 Kiểm toán doanh thu tại Công ty ABC
2.3.2.1 Giai oạn chuẩn bị kiểm toán
AFC xác định Công ty ABC là khách hàng cũ. AFC đã nghiên cứu và đưa ra quyết định tiếp tục hợp đồng kiểm toán, tuy nhiên giá phí kiểm toán năm nay tăng so với năm trước và khách hàng đã thống nhất, hợp đồng kiểm toán được ký kết.
L p kế hoạch kiểm toán sơ bộ:
Kế hoạch kiểm toán sơ bộ đối với Công ty ABC bao gồm:
Phạm vi và điều khoản của cuộc kiểm toán.
Chiến lược kiểm toán
Công việc hành chính – Phân công nhóm kiểm toán
Đối với việc phân công nhóm kiểm toán tại Công ty ABC, nhân sự kiểm toán bao gồm hai kiểm toán viên và hai trợ lý kiểm toán, do kiểm toán viên T.T.H.Y phụ trách. Nhóm kiểm toán này đảm bảo không phải nhóm kiểm toán thực hiện kiểm toán cho khách hàng năm trước. Việc đổi nhóm kiểm toán để đảm bảo tính độc lập.
Thu th p nh ng thay ổi của Công ty ABC trong năm tài chính và ánh giá lại hệ thống kiểm soát nội bộ, môi trƣờng kiểm soát, từ ó ánh giá rủi ro kiểm soát
Chính sách chế độ kế toán áp dụng: Công ty áp dụng hệ thống kế toán Việt Nam do Bộ Tài Chính ban hành theo quyết định số 15/2006/QĐ/BTC, thông tư 106/2008/TT-BTC và thông tư 244/2009/TT – BTC ban hành ngày 31/12/2009
Báo cáo tài chính của công ty sử dụng VNĐ ,tuân thủ với chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam, nguyên tắc kế toán được chấp nhận ở Việt Nam .
Niên độ kế toán: bắt đầu từ ngày 1 tháng 1 và kết thúc vào ngày 31 tháng 12 hàng năm.
Hình thức kế toán áp dụng: nhật ký chứng từ
Ghi nhận doanh thu: Doanh thu được ghi nhận khi hoàn tất nghiệp vụ bán hàng và phát hành hóa đơn. Chi phí ghi nhận phù hợp với doanh thu và phù hợp với thời điểm ghi nhận chi phí
Việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ tại Công ty ABC được kiểm toán viên tiến hành thông qua bảng câu hỏi đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ. Hệ thống kiểm soát
34
nội bộ của Công ty ABC là hữu hiệu và hiệu quả. Từ đó kiểm toán viên đánh giá rủi ro kiểm soát là thấp. Kết hợp việc đánh giá rủi ro kiểm soát thấp và rủi ro tiềm tàng thấp, kiểm toán viên sẽ đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong cơ sở dẫn liệu là thấp. Do đó, kiểm toán viên sẽ tin cậy vào hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị và từ đó có thể giảm thử nghiệm cơ bản xuống.
Thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ
Kiểm toán viên tiến hành thủ tục phân tích sơ bộ gồm: xem xét biến động doanh thu năm nay so với năm trước, tìm hiểu nguyên nhân biến động, …các công việc được thực hiện như sau:
Lập bảng tổng hợp (theo sản phẩm hoặc theo khu vực), so sánh doanh thu năm nay với doanh thu năm trước hoặc với doanh thu kế hoạch đặt ra
Mục tiêu thử nghiệm: Đảm bảo số liệu giữa các sổ phù hợp với nhau, số liệu được chuyển số đúng
Mục tiêu kiểm toán: Chính xác và phù hợp
Lấy dữ liệu từ sổ chi tiết, tập hợp doanh thu theo sản phẩm (dịch vụ) hoặc theo khách hàng của năm nay và năm trước. Đối chiếu với sổ cái, báo cáo kết quả kinh doanh.
Phân tích biến động doanh thu năm nay so với năm trước bằng cách tính số chênh lệch giữa hai năm 2012 và 2013, đồng thời tính ra tỷ lệ phần trăm năm biến động. Từ đây phân tích xu hướng tăng giảm doanh thu giữa hai năm, giải thích biến động có phù hợp hay không, tìm hiểu lý do biến động (nếu có)
35
Bảng 2.2: Phân tích biến động của doanh thu
Đơn vị tính: VND
Thay ổi
2013 2012 2013 vs 2012
VND VND VND %
(A) (B) (C) = A-B C/B
Doanh thu trong nƣớc
Doanh thu thành phẩm 260,330,711,130 222,542,375,910 37,788,335,220 17% Doanh thu gia công
83,476,027,576 85,878,577,651 (2,402,550,075) -3% Doanh thu cho thuê mặt
bằng 205,535,250 1,406,967,875 (1,201,432,625) -85% Doanh thu khác 34,168,188,649 24,806,008,291 9,362,180,358 38%
Doanh thu bán vật tư 15,085,445,253
7,545,175,480
7,540,269,773 100%
Doanh thu linh tinh 1,186,931,410
2,094,625,256
(907,693,846) -43%
Doanh thu phế liệu 17,895,811,986
15,166,207,555 2,729,604,431 18% Tổng doanh thu 378,180,462,605 334,633,929,727 43,546,532,878 13% Các khoản giảm trừ doanh thu Hàng bán bị trả lại (73,350,800) (1,840,516,580) 1,767,165,780 -96% Giảm giá hàng bán (4,654,500) - (4,654,500) -
Doanh thu thuần
378,102,457,305 332,793,413,147 45,309,044,158 14% Giá vốn hàng bán 316,230,257,027 282,808,220,067 33,422,036,960 12% Lãi gộp 61,872,200,278 49,985,193,080 11,887,007,198 24% Tỷ lệ lãi gộp (%) 16.36% 15.02% 1.34%
36
Chi tiết: 2013 2012
Doanh thu trong nước
Doanh thu thành phẩm 258,659,043,999 220,066,802,559
Doanh thu gia công 83,476,027,576 85,878,577,651
Doanh thu cho thuê mặt bằng 205,535,250 1,406,967,875
Doanh thu khác 34,168,188,649 24,806,008,291
Doanh thu xuất khẩu 1,671,667,131 2,475,573,351
Tổng doanh thu 378,180,462,605 334,633,929,727
Các khoản giảm trừ doanh thu
Hàng bán bị trả lại (73,350,800) (1,840,516,580)
Giảm giá hàng bán (4,654,500) -
Doanh thu thuần 378,102,457,305 332,793,413,147
Doanh thu tăng so với năm trước (14%), Tăng doanh thu bán hàng trong nước (tăng 14%), doanh thu bán hàng xuất khẩu giảm do nhu cầu của khách hàng nước ngoài giảm. Trong đó doanh thu thành phẩm và doanh thu bán vật tư tăng lần lượt là 18% và 100%. Doanh thu gia công và doanh thu cho thuê mặt bằng giảm. Doanh thu cho thuê mặt bằng giảm do ABC đã ngừng cho thuê văn phòng, nhà kho, nhà để xe từ quý III do Mỹ Châu đang mở rộng quy mô sản xuất.
Đánh giá trọng yếu và rủi ro của khoản mục doanh thu:
Kiểm toán viên phải đảm bảo hợp lý rằng sai lệch nếu còn tồn tại trên báo cáo tài chính đã kiểm toán không là sai lệch trọng yếu. Vì thế, kiểm toán viên phải ước lượng mức trọng yếu cho tổng thể báo cáo tài chính và từng khoản mục ngay từ giai đoạn chuẩn bị kiểm toán. AFC tiến hành đánh giá mức trọng yếu cho tổng thể báo cáo tài chính và từng khoản mục chủ yếu theo xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên kết hợp với mức phân bổ trọng yếu mà mà AFC đang áp dụng.
Đối với Công ty ABC, kiểm toán viên đánh giá mức trọng yếu là 0,5% đối với khoản mục doanh thu.
37
Thiết kế chƣơng trình kiểm toán doanh thu
Bước cuối cùng của giai đoạn chuẩn bị kiểm toán là kiểm toán viên quyết định chương trình kiểm toán khoản mục doanh thu tại Công ty ABC. AFC xác định đây là khách hàng lớn thân thuộc nên các thủ tục kiểm toán trong chương trình kiểm toán chung cho khoản mục doanh thu mà AFC đã thiết kế cần thực hiện đầy đủ. Chương trình kiểm toán doanh thu được thực hiện thông qua bảng sau:
Bảng 2.3: Chương trình kiểm toán doanh thu AFC
Thủ tục kiểm toán
Mục tiêu kiểm toán
C E A V
Thủ tục phân tích cơ bản
1. So sánh giữa năm hiện tại với năm trước về :
a. Doanh thu theo sản phẩm hoặc theo khu vực.
b. Lãi gộp theo sản phẩm hoặc theo khu vực.
Giải thích các biến động (như doanh thu gia tăng do số lượng hay do đơn giá hay sự gia tăng có liên quan đến mở rộng đầu tư) và điều tra bất kỳ mối quan hệ nào bất thường hoặc nằm ngoài dự kiến và xem xét doanh số bán hàng so với năng lực sản xuất kinh doanh của đơn vị (ví dụ: như sức
chứa kho, công suất máy móc thiết bị).
2. So sánh doanh thu từng tháng với năm trước và kiểm tra các biến đổi theo mùa (nếu có liên quan) có nhất quán hay không.
3. Điều giải doanh thu hàng bán bị trả lại.
Các thủ tục cơ bản khác
4. Đảm bảo mọi nghiệp vụ bán hàng được thực hiện đều
được ghi nhận, từ sổ chi tiết theo dõi bán hàng :
a. Chọn mẫu phiếu giao hàng trong năm, đối chiếu phiếu giao hàng với đơn đặt hàng, hóa đơn và sổ chi tiết theo dõi bán hàng. Kiểm tra giá bán với bảng giá chuẩn và các báo
giá trên thị trường …
b. Check số liên tục của số hóa đơn/số phiếu giao hàng trên
và sổ chi tiết theo dõi bán hàng.
c. Kiểm tra việc phân loại doanh thu theo nhóm sản phẩm hay theo thuế suất thuế GTGT (trường hợp doanh thu của các nhóm sản phẩm áp dụng thuế suất thuế GTGT khác
nhau).
c. Kiểm tra số tổng cộng trên sổ chi tiết theo dõi bán hàng và đối chiếu số tổng cộng này với kết quả chuyển sổ trên sổ
cái.
38
e. Kiểm tra sổ ghi chép số hàng “xuất” ra khỏi kho.
f. Lưu ý hàng hoá bị trả lại. Kiểm tra các thư từ giao dịch … g. Xem xét kỹ các số tiền bất thường trong sổ chi tiết theo
dõi bán hàng.
5. Đảm bảo việc khoá sổ đúng kỳ.
a. Chọn mẫu phiếu giao hàng trước và sau ngày kết thúc niên độ và đối chiếu với hóa đơn bán hàng và sổ chi tiết
theo dõi bán hàng.
b. Liệt kê và kiểm tra các hóa đơn bán hàng trong năm bị trả lại sau ngày kết thúc niên độ và giấy báo có phát hành sau niên độ mà có số tiền trọng yếu và đảm bảo rằng chúng
được ghi chép đúng kỳ.
c. Xác nhận việc xử lý đúng các khoản mục hàng tồn kho
vào cuối niên độ đối với các mục (a) nêu trên.
6. Thủ tục khác (nếu thấy cần thiết) :
2.3.2.2 Giai oạn thực hiện kiểm toán
Các thủ tục kiểm toán khoản mục doanh thu tại Công ty ABC sẽ được tiến hành lần lượt từng bước theo chương trình kiểm toán đã thiết kế.
Các thủ tục thực hiện được lần lượt ghi lại trên giấy tờ làm việc của kiểm toán viên phụ trách và đánh tham chiếu lên chương trình kiểm toán. Các bằng chứng phải được đi k m nếu có bất kì sai phạm nào được phát hiện và đối với những khoản doanh thu phát sinh lớn đã kiểm tra.
Sau khi đã thực hiện tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của Công ty ABC, kiểm toán viên đánh giá ban đầu là hệ thống kiểm soát nội bộ cùa Công ty ABC là khá tốt. Kiểm toán viên thực hiện thêm các thủ tục kiểm soát để đảm bảo đánh giá ban đầu là có cơ sở đáng tin cậy.
Qua sử dụng các trắc nghiệm đạt yêu cầu tương ứng với các mục tiêu của thủ tục kiểm soát như: Kiểm toán viên chôn một dãy các hóa đơn bán hàng, đối chiếu với số sổ sách và xem xét các chứng từ đi k m, xem xét quá trình ghi chép nghiệp vụ đó vào sổ sách, tìm hiểu về quy trình, trình tự ghi sổ, rồi đối chiếu với thực tế tại đơn vị. Kiểm toán viên kiểm tra các chứng từ bán hàng và thủ tục xét duyệt đi k m. Đồng thời kiểm toán viên xem xét việc phân công phân nhiệm trong tổ chức bộ máy kế toán và quan sát thực tế thực hiện tại đơn vị. Sau khi xem xét kiểm toán viên nhận định rằng các hóa đơn bán hàng, các chứng từ khác được đánh số liên tục và theo dõi một cách khoa học, sổ sách kế toán ghi nhận doanh thu và các khoản mục khác đồng bộ và báo cáo tài
39
chính được lập đúng theo quy định, các nghiệp vụ bán hàng hầu hết được phê duyệt đầy đủ.
Tiếp theo, kiểm toán viên thực hiện các thủ tục tổng hợp đối chiếu. Trước hết, kiểm toán viên sẽ tập hợp doanh thu theo từng lọai, tương ứng với giá vốn, xem xét sự phù hợp giữa doanh thu và giá vốn. Tiến hành đối chiếu kiểm tra đảm bảo chỉ tiêu tổng hợp là khợp với BCKQHĐKD, sổ cái và sổ chi tiết doanh thu, giá vốn. Công việc được miêu tả như sau:
Mục tiêu thử nghiệm:
Phân tích lãi gộp của doanh nghiệp để từ đó thấy được tình hình biến động doanh thu cũng như giá vốn hàng bán của doanh nghiệp. Phân tích biến động đó có phù hợp với tình hình hiện tại. Xem xét mối quan hệ giữa doanh thu và giá vốn.
Thực hiện:
Lấy số liệu từ sổ chi tiết tài khoản 511 và 632, lập bảng tổng hợp doanh thu và giá vốn theo từng sản phẩm (dịch vụ) hoặc từng chi nhánh của công ty. Tính tỷ lệ lãi gộp (Tỷ lệ lãi gộp = (doanh thu – giá vốn hàng bán)/doanh thu) trong năm nay.
Tính tỷ lệ lãi gộp của năm trước để so sánh tỷ lệ lãi gộp giữa hai năm (lấy số liệu từ báo cáo kiểm toán năm trước vì đây là khách hàng cũ của AFC)
Bảng 2.4: Phân tích tỷ lệ lãi gộp
Năm Doanh thu thuần Giá vốn L i gộp Tỷ lệ l i
gộp
(a) (b) (c ) = (a) - (b) (c ) / (a)
2012 332,793,413,147 282,808,220,067 49,985,193,080 15.02%
2013 378,102,457,305 316,230,257,027 61,872,200,278 16.36%
40
Bảng 2.5: Phân tích doanh thu của khách hàng chính
Khách hàng 2013 Khách hàng 2012 ố tiền Tỷ lệ ố tiền Tỷ lệ Công ty Phú Thọ 34,788,693,686 9%
Công ty Yến Sào Khánh Hòa 61,972,248,219 19%
Công ty Bình Dương 17,878,976,400 5% Công ty Phú Thọ 32,173,093,665 10% Công ty Đồ Hộp 17,209,510,105 5% CT TNHH 1 TV Việt Nam Kỹ Nghệ Súc Sản (VISSAN) 12,548,300,909 4%
CTY Bao Bì - Bia Rượu -
Nước Giải Khát 16,464,008,887 4% HERCUKES (VIETNAM) CO., LTD 12,253,297,645 4%
Doanh nghiệp tư nhân Minh
Dũng 16,443,009,111 4% Công ty cổ phần đồ hộp Hạ Long 11,634,887,199 3%
Công ty Cổ phần Thủy Đặc
Sản 15,184,273,195 4% Công ty cổ phần Kinh Đô Bình Dương 10,282,431,600 3%
Công ty TNHH Yến Sào
Khánh Hòa 14,253,575,464 4% Công ty dây đồng Việt Nam - CFT 9,540,776,403 3%
CT Việt Nam Kỹ Nghệ Súc
Sản 13,004,252,788 3%
CTY CP Bao Bì - Bia Rượu - Nước
Giải Khát 9,369,256,941 3%
Hoàng Cao Đệ 12,135,986,270 3%
Công ty cổ phần kỹ nghệ thực phẩm á
Châu 9,059,073,726 3%
HERCUKES (VIETNAM)
CO., LTD 11,906,672,612 3% Công ty Khánh Hòa 9,033,757,430 3%
169,268,958,518 45% 177,867,123,736 53%
Doanh thu trong năm 378,102,457,305
332,793,413,147
41
Phân tích: Trong năm Công ty có 223 khách hàng giao dịch, trong đó 10 khách hàng lớn chiếm 44,77% doanh thu cả năm (năm trước là hơn 53,45%). Trong đó khách hàng lớn nhất trong kỳ này là Sanmiguel Phú Thọ (9%), cùng kỳ năm trước là Yến Sào Khánh Hòa (19%), năm nay chỉ còn 1% tổng doanh thu. Sở dĩ có sự thay đổi này là do Yến Sào Khánh Hòa chuyển từ dùng lon thiếc chuyển sang dùng lon nhôm. Mặt dù doanh số bán hàng cho Yến Sào Khánh Hòa giảm nhưng doanh thu vẫn tăng, là do trong năm Công ty tăng sản lượng bán ra, chú trọng vào một số mặt hàng có giá bán ra cao, tiết kiệm chi phí và chú trọng hơn đến các khách hàng còn lại.
Kiểm toán viên thực hiện các thủ tục phân tích.
Kiểm toán viên tiến hành tập hợp số liệu về doanh thu theo tháng trên sổ sách và trên tờ khai thuế hàng tháng. Thủ tục này giúp cho kiểm toán viên có cơ sở khẳng định về tính chính xác về số liệu trên sổ sách đồng thời giúp Kiểm toán viên thấy được biến động doanh thu theo tháng, xác định được những tháng có biến động doanh thu đột biến để từ đó có hướng tập trung thủ tục kiểm toán chi tiết
Thực hiện:
Tập hợp doanh thu theo tháng bằng cách lấy số liệu từ sổ chi tiết doanh thu trong năm tài chính. Đối chiếu tổng doanh thu của 12 tháng với sổ cái, báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.
Phân tích biến động doanh thu qua các tháng xem xét sự biến động ấy có phù hợp hay không
Nếu có số liệu kiểm toán năm trước, lấy doanh thu theo tháng của hồ sơ kiểm toán năm trước, phân tích xu hướng giữa hai năm
Kiểm toán viên lập bảng kê doanh thu theo tháng bằng cách lấy số liệu từ sổ chi tiết, sau đó cộng dọc và đối chiếu với sổ cái tài khoản 511, sổ cái tài khoản 911 và báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Xem xét việc chuyển sổ có chính xác hay chưa.
Kiểm toán viên dựa vào tờ khai thuế giá trị gia tăng đối chiếu với doanh thu hàng