giá trị gia tăng ở việt nam
I./ Thực trạng pháp luật thuế giá trị gia tăng
Những nghiên cứu về việc áp dụng thuế GTGT ở nớc ta đợc bắt đầu từ cuối giai đoạn cải cách thuế bớc I năm 1990 – 1995.Từ tháng 7 năm 1993,Bộ Tài Chính đã ban hành chế độ thuế GTGT và chủ trơng áp dụng thí điểm mô hình thuế GTGT ở một số doanh nghiệp thuộc ba ngành : sản xuất xi măng,dệt và sản xuất đờng từ tháng 9 năm 1993,nhng việc thực hiện thí điểm trên phạm vi hẹp này không đem lại kết quả.Tuy nhiên đó mới chỉ là bớc khởi đầu nên cha thể đem lại những nhận xét đánh giá một cách đầy đủ,toàn diện về kết quả thực hiện.
Trên cơ sở các nghiên cứu đánh giá tổng thể,phân tích tổng hợp kinh nghiệm của các nớc đã áp dụng thuế GTGT,qua nhiều lần soạn thảo,sửa đổi,lấy ý kiến đóng góp của các Bộ,ngành,các địa phơng và doanh nghiệp,chuẩn bị các điều kiện thi hành,Quốc hội khoá IX,kỳ họp thứ 11 đã thông qua Luật thuế GTGT ngày 10 tháng 5 năm 1997,Luật này đã đợc Chủ tịch nớc ký lệnh công bố vào ngày 22 tháng 5 năm 1997,và có hiệu lực kể từ ngày 1 tháng 1 năm 1999.
Luật thuế GTGT là một luật thuế hoàn toàn mới trong lịch sử pháp luật tài chính nớc ta và trong nhận thức của các tầng lớp nhân dân.Việc thực hiện Luật thuế GTGT có tầm quan trọng đặc biệt,có tác động nhiều mặt đến tình hình kinh tế xã hội,thời gian đầu không tránh khỏi những khó khăn,vớng mắc trong áp dụng,và nhất là trong điều kiện phát triển kinh tế – xã hội cha cao,hoạt động của các doanh nghiệp còn thấp.Sự suy giảm kinh tế do tác động ảnh hởng hệ quả của cuộc khủng hoảng tài chính tiền tệ thế giới và khu
vực,cùng với thiên tai liên tiếp diễn ra đã càng tạo ra nhiều khó khăn hơn trong việc triển khai áp dụng trên thực tế.Điều đó đặt ra nhiệm vụ phải nghiên cứu đánh giá nhng quy định pháp luật hiện hành về thuế GTGT từ đó rút ra những gì đã đạt đợc và những gì cha đạt đợc nhằm mục đích sửa đổi,bổ sung các văn bản pháp luật về thuế GTGT để đáp ứng những yêu cầu của đời sống kinh tế luôn luôn vận động và phát triển :
1.Các kết quả đạt đợc
Qua hơn ba năm thực hiện Luật thuế GTGT,các thành công bớc đầu đã khẳng định chủ trơng áp dụng luật thuế mới này là hoàn toàn đúng đắn.
Việc xây dựng các văn bản pháp quy hớng dẫn thực hiện Luật thuế GTGT khá đầy đủ,từ Luật,các Nghị quyết,Nghị định,Thông t và Công văn h- ớng dẫn cụ thể,các quy định về thuế GTGT cha phù hợp đã đợc điều chỉnh dần.Vì số lợng văn bản quy định hớng dẫn về thuế GTGT trong hai năm thực hiện đã lên đến hàng chục văn bản các loại,vì vậy,đến cuối năm 2000, Chính Phủ đã rà soát các quy định hớng dẫn thi hành Luật thuế GTGT trớc đó và ban hành thống nhất Nghị định 79/2000/NĐ - CP ngày 29/12/2000,Bộ Tài Chính đã ban hành Thông t 122/2000/TT – BTC hớng dẫn chi tiết Nghị định này để áp dụng thống nhất kể từ ngày 1 tháng 1 năm 2001,bãi bỏ các Thông t hớng dẫn về thuế GTGT trớc đây.Việc ban hành các văn bản pháp luật trên là một bớc tiến bộ,giúp cho cán bộ ngành thuế cũng nh các đối tợng nộp thuế có thể dễ dàng tra cứu và thực hiện Luật thuế GTGT.
Theo pháp luật hiện hành,đối tợng nộp thuế GTGT là tất cả các tổ chức,cá nhân sản xuất,kinh doanh và nhập khẩu hàng hoá dịch vụ chịu thuế GTGT ở Việt Nam,không phân biệt ngành nghề,hình thức,tổ chức kinh doanh1.
Đối tợng chịu thuế GTGT là tất cả các hàng hoá,dịch vụ dùng cho sản
xuất,kinh doanh và tiêu dùng ở Việt Nam(trừ các đối tợng không chịu thuế đ- ợc pháp luật quy định cụ thể)1.
Nh vậy,khác với thuế doanh thu,thuế GTGT không những đánh vào hầu hết các hàng hoá,dịch vụ trong nớc mà còn áp dụng thu đối với hàng nhập khẩu vào thị trờng Việt Nam.Do đó,bên cạnh việc tạo ra nguồn thu mới đáng kể trong kết cấu nguồn thu của Ngân sách nhà nớc,thuế GTGT còn có tác dụng cùng với thuế nhập khẩu bảo hộ có hiệu quả sản xuất trong nớc.Nhất là trong bối cảnh Việt Nam tham gia các Hiệp định thơng mại đa phơng,song ph- ơng phải cam kết tuân thủ lịch trình cắt giảm thuế quan,thực hiện thuế suất u đãi hoặc phải cắt bỏ hàng rào phi thuế quan thì việc bảo hộ sản xuất trong nớc bằng thuế GTGT(và thuế tiêu thụ đặc biệt)đánh vào hàng nhập khẩu là biện pháp cực kỳ quan trọng.
Về đối tợng không thuộc diện chịu thuế : Luật thuế GTGT quy định 26
nhóm mặt hàng,dịch vụ không thuộc diện chịu thuế GTGT2.Tổ chức,cá nhân sản xuất,kinh doanh,nhập khẩu hàng hoá,bán hàng hoá,cung ứng dịch vụ không thuộc diện chịu thuế GTGT không đợc khấu trừ hoặc hoàn thuế GTGT đầu vào của các hàng hoá,dịch vụ này.Nh vậy,đối với các tổ chức,cá nhân sản xuất,kinh doanh hàng hoá,dịch vụ hay nhập khẩu hàng hoá không thuộc diện chịu thuế GTGT lại làm cho họ thực tế phải “chịu” thuế GTGT,vì lúc này họ không đợc khấu trừ thuế GTGT đầu vào trên hàng hoá dịch vụ họ sử dụng,có nghĩa là họ đợc coi nh ngời tiêu dùng cuối cùng các hàng hoá,dịch vụ đó.Nói cách khác,khi “không thuộc diện chịu thuế GTGT” có nghĩa là bị loại ra khỏi hệ thống thuế GTGT và thuế GTGT lúc này trở thành chi phí của nhà kinh doanh.Còn các các nhân,tổ chức nằm trong diện chịu thuế GTGT thì lại không
1 Xem Luật thuế GTGT,Nghị định 79/2000/NĐ - CP của Chính Phủ,Thông t 122/2000/TT – BTC của Bộ Tài
chính hớng dẫn chi tiết thi hành Luật thuế GTGT.
2 Xem điều 4 Luật thuế GTGT,Nghị định 79/2000/NĐ - CP của Chính Phủ,Thông t 122/2000/TT – BTC của
bị ảnh hởng gì vì họ không phải chịu thuế GTGT,thuế GTGT tính trên đầu vào của họ thì đợc khấu trừ,còn thuế GTGT đầu ra đợc chuyển qua cho ngời mua hàng chịu.
Pháp luật quy định đối với doanh nghiệp nhập khẩu máy móc thiết bị trong nớc cha sản xuất đợc để tạo tài sản cố định cho doanh nghiệp thì không phải nộp thuế GTGT ở khâu nhập khẩu.Vì thực chất thì thuế GTGT không nằm trong chi phí của doanh nghiệp,nên nếu họ nộp ở khâu nhập khẩu,doanh nghiệp cũng đợc hoàn lại hoặc khấu trừ dần vào thuế đầu ra của doanh nghiệp.Hơn nữa,quy định này cũng có mặt tích cực đó là giúp doanh nghiệp không phải bỏ ra một số tiền thuế trên giá trị thiết bị nhập khẩu,thờng là rất lớn,làm ảnh hởng đến luân chuyển tiền tệ trong kinh doanh,đảm bảo cho doanh nghiệp yên tâm về mặt tâm lý.
Pháp luật thuế GTGT cũng quy định đối với các công trình đầu t bằng vốn ODA không hoàn lại thì không chịu thuế GTGT;nếu công trình đầu t sử dụng vốn ODA vay thuộc diện Ngân sách nhà nớc đầu t không hoàn trả thì đ- ợc hoàn thuế GTGT đầu vào,do đó làm giảm đợc chi phí công trình,khuyến khích thu hút nguồn vốn đầu t này.
Về thuế suất thuế GTGT : So với thuế doanh thu trớc đây(với 11 mức
thuế suất) thì cơ cấu thuế suất thuế GTGT đơn giản hơn với bốn mức thuế suất 0%,5%,10%,20%,nhng vẫn đảm bảo đợc nguồn thu tơng đơng với nguồn thu của thuế doanh thu trớc đây.
Thuế suất 0% áp dụng đối với hàng hoá xuất khẩu bao gồm cả hàng gia công xuất khẩu,hàng sản xuất chịu thuế tiêu thụ đặc biệt xuất khẩu,và mới có một số dịch vụ xuất khẩu đợc áp dụng thuế suất 0% này nh dịch vụ phần mềm máy tính,sản phẩm phần mềm máy tính xuất khẩu.
Khái niệm xuất khẩu ở đây bao gồm xuất khẩu ra nớc ngoài,bán cho doanh nghiệp thuộc khu chế xuất và các trờng hợp khác theo quy định của Chính Phủ, chẳng hạn nh cơ sở gia công hàng xuất khẩu,hàng của các doanh
nghiệp có vốn đầu t nớc ngoài bán cho ngời mua nớc ngoài nhng giao hàng tại Việt Nam (gọi là xuất khẩu tại chỗ).
Quy định hàng hoá xuất khẩu đợc hởng thuế suất 0% tức là doanh nghiệp xuất khẩu đợc hoàn toàn bộ số thuế GTGT đã nộp ở đầu vào đối với hoạt động xuất khẩu này.Do vậy,cùng với các biện pháp khuyến khích xuất khẩu nh : áp dụng mức thuế xuất khẩu 0% hoặc giảm thuế suất khẩu,cho phép các doanh nghiệp sản xuất trong nớc đợc xuất khẩu trực tiếp,thành lập quỹ hỗ trợ xuất khẩu thì việc thực hiện Luật thuế GTGT có tác dụng rõ nét nhất,trực…
tiếp đến khuyến khích xuất khẩu.Việc hoàn thuế GTGT đầu vào đối với hàng hoá xuất khẩu thực chất là Nhà nớc trợ giá cho hàng hoá xuất khẩu,nên có tác dụng giúp cho doanh nghiệp xuất khẩu tập trung đợc nguồn hàng trong nớc để xuất khẩu và có lợi thế hơn trớc do giảm đợc giá vốn hàng xuất khẩu và vì thế góp phần tăng khả năng cạnh tranh với hàng hoá trên thị trờng quốc tế. Trong điều kiện thị trờng xuất khẩu bị hạn chế,giá xuất khẩu giảm nhng với sự cố gắng của các ngành,các doanh nghiệp kinh doanh xuất khẩu và tác động của cơ chế chính sách nên tổng giá trị xuất khẩu của nớc ta năm 1999 vẫn tăng so với năm 1998 là : 23,18%,năm 2000 tăng 21,3%.
Mức thuế suất 5% áp dụng đối với những hàng hoá dịch vụ thiết yếu cho đời sống nh nớc sạch phục vụ sản xuất và sinh hoạt,lơng thực,thực phẩm t- ơi sống,lâm sản cha qua chế biến;phân bón,thuốc trừ sâu bệnh và chất kích thích tăng trởng vật nuôi,cây trồng;thiết bị máy móc và dụng cụ chuyên dùng cho y tế,thuốc chữa bệnh;các loại sản phẩm cơ khí sản xuất,sản phẩm luyện cán,kéo kim loại;hoá chất cơ bản,vật liệu nổ,than đá,đất đá cát sỏi;máy vi tính,sách,giấy in báo,giáo cụ,đồ chơi trẻ em;hoạt động xây dựng lắp đặt,vận tải bốc xếp;dịch vụ khoa học kỹ thuật,dịch vụ sản xuất nông nghiệp;hàng hoá chịu thuế tiêu thụ đặc biệt ở khâu kinh doanh thơng mại nộp thuế GTGT theo phơng pháp khấu trừ thuế.
Mức thuế suất 20% áp dụng đối với vàng,bạc,đá quý (trừ vàng nhập khẩu dới dạng thỏi miếng cha qua chế tác);hoạt động xổ số kiến thiết và các loại hình xổ số khác,đại lý tàu biển,dịch vụ môi giới.
Về mặt nguyên tắc,thuế suất 10% là thuế suất tiêu chuẩn và áp dụng đối với tất cả các loại hàng hoá,dịch vụ còn lại không đợc quy định trong ba nhóm thuế suất 0%,5% và 20% trên.Tuy nhiên,để thuận lợi cho việc áp dụng,Luật thuế GTGT có liệt kê ra một số loại hàng hoá dịch vụ trong diện thuế suất 10% nh dầu mỏ,khí đốt,điện thơng phẩm,sản phẩm cơ khí tiêu dùng,sản phẩm điện t,các loại thực phẩm chế biến;dịch vụ bu điện,bu chính,viễn thông;dịch vụ cho thuê nhà,văn phòng,kho tàng,bến bãi,nhà xởng,máy móc,thiết bị,phơng tiện vận tải;dịch vụ t vấn,khảo sát,thiết kế,dịch vụ kiểm toán,kế toán;dịch vụ khách sạn,du lịch,ăn uống…
Về phơng pháp tính thuế : Theo luật thuế GTGT,thuế GTGT đợc tính
theo hai phơng pháp là phơng pháp khấu trừ và phơng pháp trực tiếp.
Hầu hết các cơ sở kinh doanh phải áp dụng phơng pháp khấu trừ và phải đáp ứng quy định về sổ sách kế toán,hạch toán số thuế đầu ra và số thuế đầu vào. Số thuế phải nộp đợc xác định bằng số thuế GTGT đầu ra trừ số thuế GTGT đầu vào đợc phép khấu trừ.
Thuế GTGT của hàng hoá,dịch vụ bán ra tính trên giá cha có thuế.Khi lập hoá đơn bán hàng hoá,dịch vụ,cơ sở kinh doanh phải ghi rõ giá bán cha có thuế,thuế GTGT và tổng số tiền ngời mua phải thanh toán.Trờng hợp hoá đơn chỉ ghi giá thanh toán,không ghi giá cha có thuế và thuế GTGT thì thuế GTGT tính trên giá thanh thoán ghi trên hoá đơn,chứng từ.
Thuế GTGT đầu vào bằng tổng số thuế GTGT ghi trên hoá đơn GTGT mua hàng hoá,dịch vụ đầu vào của cơ sở kinh doanh.Ngoài ra,cơ sở kinh doanh còn đợc tính khấu trừ theo tỷ lệ 3% trên các hoá đơn bán hàng thông th- ờng mua hàng hoá,dịch vụ thuộc đối tợng chịu thuế GTGT của đơn vị nộp thuế GTGT theo phơng pháp tính trực tiếp trên giá trị gia tăng ,hay hàng hoá
chịu thuế tiêu thụ đặc biệt do cơ sở kinh doanh thơng mại mua của cơ sở sản xuất để bán ra;tiền bồi thờng bảo hiểm theo bảng kê chi bồi thờng bảo hiểm;và 2% trên giá trị hàng hoá mua vào theo bảng kê đối với hàng hoá là nông,lâm,thuỷ sản cha qua chế biến;đất,đá,cát,sỏi,các phế liệu mua của ngời bán không có hoá đơn.Tỷ lệ % khấu trừ này áp dụng thống nhất cho cả trờng hợp kinh doanh trong nớc và xuất khẩu.
Theo quy định của luật thuế GTGT,chỉ có ba loại đối tợng áp dụng ph- ơng pháp tính trực tiếp trên giá trị gia tăng là : cá nhân sản xuất,kinh doanh là ngời Việt Nam,và tổ chức,cá nhân nớc ngoài kinh doanh ở Việt Nam không theo luật đầu t nớc ngoài tại Việt Nam cha thực hiện đầy đủ các điều kiện về kế toán,hoá đơn chứng từ để làm căn cứ tính thuế theo phơng pháp khấu trừ thuế,và cơ sở kinh doanh mua,bán vàng,bạc,đá quý,ngoại tệ.Theo phơng pháp này,thuế GTGT đợc tính trực tiếp trên giá trị gia tăng của hàng hoá dịch vụ chịu thuế,nhân với thuế suất tơng ứng.Giá trị gia tăng của hàng hoá dịch vụ đ- ợc xác định là doanh số của hàng hoá dịch vụ bán ra trừ đi giá vốn của hàng hoá dịch vụ bán ra.
Để thực hiện luật thuế GTGT các quy định bắt buộc về chế độ hoá đơn chứng từ đối với các đơn vị sản xuất kinh doanh cũng phải đợc thực hiện một cách chặt chẽ.Cơ sở kinh doanh thuộc đối tợng nộp thuế GTGT theo phơng pháp khấu trừ thuế khi bán hàng hoá dịch vụ chịu thuế GTGT phải sử dụng hoá đơn GTGT.Cơ sở kinh doanh thuộc đối tợng nộp thuế GTGT theo phơng pháp trực tiếp trên GTGT khi bán hàng hoá dịch vụ chịu thuế GTGT phải sử dụng hoá đơn bán hàng.
Khi lập hoá đơn,cơ sở kinh doanh phải ghi đầy đủ,đúng các quy định trên hoá đơn.Đối với hoá đơn GTGT phải ghi rõ giá bán cha có thuế,phụ thu và phí tính ngoài giá bán(nếu có),thuế GTGT,tổng giá thanh toán đã có thuế;nếu không ghi tách riêng giá bán cha có thuế và thuế GTGT,chỉ ghi chung giá thanh toán thì thuế GTGT đầu ra phải tính trên giá thanh toán.
Hoá đơn chứng từ mua vào phải hợp pháp theo quy định của Bộ tài chính thì mới đợc khấu trừ thuế và chỉ đợc khấu trừ theo số thuế ghi trên hoá đơn. Riêng đối với một số trờng hợp đợc khấu trừ khác theo tỷ lệ quy định.
Do thuế GTGT nói chung không còn là chi phí của doanh nghiệp,việc thực hiện Luật thuế GTGT tạo điều kiện cho giá thành các công trình đầu t xây dựng cơ bản giảm khoảng 10% so với trớc đây.Toàn bộ thuế GTGT của công trình xây dựng cơ bản và tài sản cố định đợc hạch toán riêng và không tính vào giá thành công trình nh thuế doanh thu,vì vậy chi phí khấu hao tài sản cũng giảm thấp hơn.Từ khi giảm 50% mức thuế GTGT(xuống còn 5% so với thuế suất 10% ban đầu)đối với sản phẩm xây dựng cơ bản thì mức thuế GTGT của các doanh nghiệp xây lắp còn phải nộp sau khi khấu trừ đầu vào thấp hơn so với mức 4% khi nộp thuế doanh thu,thậm chí còn đợc hoàn thuế.
Các doanh nghiệp khi mua sắm tài sản cố định có thuế GTGT đều đợc khấu trừ hoặc hoàn thuế;còn nếu nhập khẩu thiết bị,máy móc,phơng tiện vận tải chuyên dùng loại trong nớc cha sản xuất đợc để đầu t làm tài sản cố định,thì không phải nộp thuế GTGT ngay từ khâu nhập khẩu.
Hoàn thuế giá trị gia tăng là một vấn đề quan trọng nhất trong cơ chế
thuế GTGT.Nhận thức đợc vấn đề này,các nhà lập pháp đã nghiên cứu sửa đổi,bổ sung các quy định về hoàn thuế,nhằm đảm bảo thực hiện hoàn thuế đợc nhanh chóng thuận tiện cho doanh nghiệp đồng thời cũng ngăn ngừa đợc những gian lận thuế trong quá trình hoàn thuế.Cơ sở kinh doanh đạt đủ các điều kiện để đợc hoàn thuế nh : có luỹ kế số thuế đầu vào và đợc khấu trừ lớn