CHƯƠNG 1: NHỮNG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ KẾ TOÁN DOANH
1.2 Kế toán doanh thu, chi phí và kết quả kinh doanh trong doanh nghiệp sản xuất
1.2.1 Kế toán doanh thu, chi phí và kết quả kinh doanh trên góc độ kế toán tài chính
1.2.1.1 Kế toán doanh thu, chi phí, kết quả kinh doanh theo hướng dẫn của một số chuẩn mực kế toán Việt Nam.
* Kế toán doanh thu
Kế toán doanh thu được tuân thủ theo qui định của VAS 14 ”Doanh thu và thu nhập khác”. Một trong những nội dung quan trọng của chuẩn mực này là đưa ra qui định kế toán về xác định doanh thu và thười điểm ghi nhận doanh thu.
Chuẩn mực quy định xác định doanh thu: Doanh thu phát sinh từ giao dịch được xác định bởi thỏa thuận giữa doanh nghiệp với bên mua hoặc bên sử dụng tài sản. Nó được xác định bằng giá trị hợp lý của các khoản đã thu được hoặc sẽ thu được sau khi trừ (-) các khoản chiết khấu thương mại, chiết khấu thanh toán, giảm giá hàng bán và giá trị hàng bán bị trả lại.
- Đối với trường hợp bán hàng trả góp, doanh thu được xác định bằng cách quy đổi giá trị doanh nghĩa các khoản tiền hoặc tương đương tiền không được nhận ngay thì doanh thu được xác định bằng cách quy đổi giá trị danh nghĩa của các khoản sẽ thu được trong tương lai về giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu theo tỷ lệ lãi suất hiện hành. Giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu có thể nhỏ hơn giá trị danh nghĩa sẽ thu được trong tương lai.
- Đối với trường hợp đổi hàng:
+ Khi hàng hóa hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy hàng hóa hoặc dịch vụ tương tự về bản chất và giá trị thì việc trao đổi đó không được coi là một giao dịch tạo ra doanh thu.
+ Khi hàng hóa hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy hàng hóa hoặc dịch vụ khác không tương tự thì việc trao đổi đó được coi là một giao dịch tạo ra doanh thu.
Trường hợp này doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của hàng hóa hoặc
dịch vụ nhận về, sau khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc tương đương tiền trả thêm hoặc thu thêm. Khi không xác định được giá trị hợp lý của hàng hóa hoặc dịch vụ nhận về thì doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của hàng hóa hoặc dịch vụ đem trao đổi.
Về thời điểm ghi nhận doanh thu, doanh thu được ghi nhận khi doanh nghiệp có khả năng tương đối chắc chắn sẽ thu được lợi ích kinh tế trong tương lai và lợi ích kinh tế dó có thể được tính một cách đáng tin cậy. Điều đó được cụ thể hóa thành 5 điều kiện ghi nhận và chỉ ghi nhận doanh thu khi tất cả cá điều kiện đó được thỏa mãn, đó là:
+ Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hóa cho người mua;
+ Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hóa như người sở hữu hàng hóa hoặc quyền kiểm soát hàng hóa;
+ Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn;
+ Doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng;
+ Xác định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng.
Doanh thu phải được theo dõi theo chi tiết theo từng loại doanh thu như doanh thu bán hàng, doanh thu cung cấp dịch vụ, doanh thu tiền lãi, tiền bản quyền và lợi nhuận được chia. Trong từng loại doanh thu lại được chi tiết thành từng khoản doanh thu như doanh thu bán hàng hóa có thể được chi tiết thành doanh thu bán hàng hóa, doanh thu bán thành phẩm... nhằm phục vụ cho việc xác định đày đủ, chính xác kết quả kinh doanh theo yêu cầu quản lí và lập báo cáo kết quả kinh doanh của doanh nghiệp.
- Nếu trong kì phát sinh các khoản giảm trừ doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ như chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại thì phải hoạch toán riêng. Các khoản giảm trừ doanh thu được tính trừ vào ghi nhận doanh thu ban đầu để xác định doanh thu thuần làm căn cứ xác định kết quả kinh doanh của kì kế toán.
Việc xác định đúng doanh thu và thời điểm ghi nhận doanh thu có ý nghĩa quan trọng trong việc xác định yếu tố đúng kỳ của doanh thu và là cơ sở để xác định chính xác lợi nhuận thực hiện trong kỳ của doanh nghiệp.
*Kế toán chi phí hoạt động kinh doanh
Việc ghi nhận chi phí hoạt động kinh doanh bị chi phối bởi chuẩn mực kế toán sau:
- Theo VAS 01 – Chuẩn mực chung, chi phí sản xuất, kinh doanh chi phí khác được ghi nhận trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh khi các chi phí này làm giảm bớt lợi ích kinh tế trong tương lai có liên quan đến việc giảm bớt tài sản hoặc tăng nợ phải trả và chi phí này phải xác định được một các đáng tin cậy.
Các chi phí được ghi nhận trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh phải tuân thủ nguyên tắc phù hợp giữa doanh thu và chi phí. Khi lợi ích kinh tế dự kiến thu được trong nhiều kỳ kế toán có liên quan đến doanh thu và thu nhập khác được xác định một cách gián tiếp thì các chi phí liên quan được ghi nhận trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trên cơ sở phân bổ theo hệ thống hoặc theo tỷ lệ. Một khoản chi phí được ghi nhận ngay vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ khi chi phí đó không đem lại lợi ích kinh tế trong các kỳ sau.
Theo VAS 02- Hàng tồn kho, giá gốc hàng tồn kho đã bán được ghi nhận là chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ phù hợp với doanh thu liên quan đến chúng.
Giá vốn hàng bán được xác định theo một trong 3 phương pháp: Phương pháp đích danh, bình quan gia quyền, nhập trước- xuất trước. Ngoài ra trong giá vốn hàng bán còn bao gồm phần định phí sản xuất chung dưới công suất bình thường của máy móc thiết bị.
Chuẩn mực còn quy định cách ghi nhận chi phí:
Khi bán hàng tồn kho, giá gốc của hàng tồn kho đã bán được ghi nhận là chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ phù hợp với doanh thu liên quan đến chúng được ghi nhận. Tất cả các khoản chênh lệch giữa khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập ở cuối niên độ kế toán năm nay lớn hơn khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã lập ở cuối niên độ kế toán năm trước, các khoản hao hụt, mất mát của hàng tồn kho, sau khi trừ (-) phần bồi thường do trách nhiệm cá nhân gây ra, và chi phí sản xuất chung không phân bổ, được ghi nhận là chi phí sản xuất, kinh doanh trong
kỳ. Trường hợp khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho được lập ở cuối niên độ kế toán năm nay nhỏ hơn khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã lập ở cuối niên độ kế toán năm trước, thì số chênh lệch lớn hơn phải được hoàn nhập ghi giảm chi phí sản xuất, kinh doanh.
Ghi nhận giá trị hàng tồn kho đã bán vào chi phí trong kỳ phải đảm bảo nguyên tắc phù hợp giữa chi phí và doanh thu.
Trường hợp một số loại hàng tồn kho được sử dụng để sản xuất ra tài sản cố định hoặc sử dụng như nhà xưởng, máy móc, thiết bị tự sản xuất thì giá gốc hàng tồn kho này được hạch toán vào giá trị tài sản cố định.
Theo VAS 03- Tài sản cố định hữu hình, VAS 04- Tài sản cố định vô hình, khấu hao tài sản cố định được ghi nhận vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ, trừ khi chúng được tính vào giá trị của tài sản khác như: chi phí khấu hao TSCĐ dùng cho quá trình xây dựng hoặc tự chế các tài sản. Các khoản chi phí phát sinh để tạo ra các loại tài sản cố định vô hình nhưng không thỏa mãn định nghĩa TSCĐ vô hình thì phải ghi nhận là chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ hoặc chi phí trả trước.
Theo VAS 16- Chi phí đi vay, chuẩn mực quy định và hướng dẫn các nguyên tắc và phương pháp kế toán đối với chi phí đi vay, gồm : ghi nhận chi phí đi vay vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ, vốn hóa chi phí đi vay khi các chi phí này liên quan trực tiếp đến việc đầu tư xây dựng hoặc sản xuất tài sản dở dang làm cơ sở ghi sổ kế toán và lập báo cáo tài chính. Chi phí đi vay phải ghi nhận vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ khi phát sinh, trừ khi được vốn hóa theo quy định.
*Kế toán xác định kết quả kinh doanh
Khi thực hiện kế toán xác định kết quả kinh doanh các doanh nghiệp cần tôn trọng các qui định sau:
Kết quả kinh doanh của kỳ kế toán phải được xác định đầy đủ và chính xác theo đúng quy định của các chính sách tài chính hiện hành. Ngoài việc hoạch toán tổng hợp kết quả kinh doanh, kế toán cón phải hoạch toán chi tiết theo tưng hoạt động (hoạt động bán hàng và cung cấp dịch vụ lao vụ, hoạt động tài chính, hoạt động khác). Trong từng hoạt động, có thể hoạch toán chi tiết cho từng loại sản phẩm, mặt hàng, lao dịch vụ. Doanh thu được sử dụng để tính kết quả các hoạt động
là doanh thu thuần, là số còn lại của doanh thu sau khi trừ đi các khoản giảm trừ doanh thu.
1.2.1.2 Kế toán doanh thu, chi phí và kết quả kinh doanh trong doanh nghiệp theo quy định của chế độ kế toán doanh nghiệp.
a, Quy định kế toán doanh thu, thu nhập trong doanh nghiệp.
Kế toán doanh thu bán hàng
Doanh thu bán hàng của doanh nghiệp là doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của doanh nghiệp trong một kỳ kế toán của hoạt động SXKD từ các giao dịch bán sản phẩm do doanh nghiệp sản xuất ra, bán hàng hóa, bất động sản đầu tư hoặc cung cấp các dịch vụ cho khách hàng.
* Khi hạch toán doanh thu, kế toán doanh nghiệp phải thực hiện đúng các quy định hiện hành của chế độ kế toán doanh nghiệp, bao gồm:
- Trường hợp doanh nghiệp có doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ bằng ngoại tệ thì phải quy đổi ngoại tệ ra Đồng Việt Nam hoặc đơn vị tiền tệ chính thức sử dụng trong kế toán theo tỷ giá thực tế tại thời điểm phát sinh giao dịch ngoại tệ của Ngân hàng Thương mại nơi doanh nghiệp có giao dịch phát sinh theo quy định của pháp luật.
- Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ thuần mà doanh nghiệp thực hiện được trong kỳ kế toán có thể thấp hơn doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ ghi nhận ban đầu do các nguyên nhân: Doanh nghiệp chiết khấu thương mại, giảm giá hàng đã bán cho khách hàng hoặc hàng đã bán bị trả lại (do không đảm bảo điều kiện về quy cách, phẩm chất ghi trong hợp đồng kinh tế), và doanh nghiệp phải nộp thuế tiêu thụ đặc biệt hoặc thuế xuất khẩu, thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp được tính trên doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ thực tế mà doanh nghiệp đã thực hiện trong một kỳ kế toán.
- Đối với sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế GTGT tính theo phương pháp khấu trừ, doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là giá bán chưa có thuế GTGT.
- Đối với sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ không thuộc đối tượng chịu thuế GTGT, hoặc thuộc đối tượng chịu thuế GTGT tính theo phương pháp trực tiếp thì doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là tổng giá thanh toán.
- Trường hợp trong kỳ doanh nghiệp đã viết hoá đơn bán hàng và đã thu tiền bán hàng nhưng đến cuối kỳ vẫn chưa giao hàng cho người mua hàng, thì trị giá số hàng này không được coi là đã bán trong kỳ và không được ghi vào Tài khoản 511
“Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ” mà chỉ hạch toán vào bên Có Tài khoản 131 "Phải thu của khách hàng" về khoản tiền đã thu của khách hàng. Khi thực giao hàng cho người mua sẽ hạch toán vào Tài khoản 511 "Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ về trị giá hàng đã giao; đã thu trước tiền bán hàng, phù hợp với các điều kiện ghi nhận doanh thu.
- Những sản phẩm, hàng hoá được xác định là đã bán nhưng vì lý do về chất lượng, về quy cách kỹ thuật,... người mua từ chối thanh toán, gửi trả lại người bán hoặc yêu cầu giảm giá và được doanh nghiệp chấp thuận; hoặc người mua mua hàng với khối lượng lớn được chiết khấu thương mại thì các khoản giảm trừ doanh thu bán hàng này được theo dõi riêng trên tài khoản 521 “Các khoản giảm trừ doanh thu”. Cuối kỳ kế toán kết chuyển các khoản hàng bán bị trả, giảm giá hàng bán và chiết khấu thương mại phát sinh trong kỳ trừ vào doanh thu thực tế trong kỳ để xác định doanh thu thuần.
- Trường hợp bán hàng theo phương thức trả chậm, trả góp thì doanh nghiệp ghi nhận doanh thu bán hàng theo giá bán trả tiền ngay và ghi nhận vào doanh thu chưa thực hiện phần lãi tính trên khoản phải trả nhưng trả chậm phù hợp với thời điểm ghi nhận doanh thu được xác định.
- Đối với sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế tiêu thụ đặc biệt, hoặc thuế xuất khẩu thì doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là tổng giá thanh toán (Bao gồm cả thuế tiêu thụ đặc biệt, hoặc thuế xuất khẩu);
- Những doanh nghiệp nhận gia công vật tư, hàng hoá thì chỉ phản ánh vào doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ số tiền gia công thực tế được hưởng, không bao gồm giá trị vật tư, hàng hoá nhận gia công.
* Chứng từ sử dụng
Kế toán hạch toán doanh thu khi có chứng từ kế toán, bao gồm:
- Hóa đơn GTGT (áp dụng đối với doanh nghiệp nộp thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ); Hóa đơn bán hàng (áp dụng đối với doanh nghiệp nộp thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp).
- Hóa đơn kiêm phiếu xuất kho.
- Phiếu thu, chi tiền mặt.
- Giấy báo của Ngân hàng, séc chuyển khoản, bảng sao kê của ngân hàng.
- Bảng thanh toán hàng đại lý, kí gửi.
- Chứng từ kế toán liên quan khác như phiếu nhập kho hàng trả lại, hợp đồng kinh tế, biên bản bàn giao hàng hóa, biên bản nghiệm thu hàng hóa, biên bản thanh lý hợp đồng, thẻ quầy hàng, …
* Vận dụng tài khoản kế toán
Tài khoản kế toán sử dụng được áp dụng theo hệ thống TKKT theo Chế độ kế toán doanh nghiệp hiện hành (Thông tư 200/2014/TT-BTC ban hành vào ngày 22/12/2014 của Bộ tài chính). Để kế toán doanh thu bán hàng và các khoản giảm trừ doanh thu kế toán sử dụng các TK chủ yếu sau:
TK 511: Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ TK 521: Các khoản giảm trừ doanh thu
TK 333: Thuế và các khoản phải nộp nhà nước Và các TK liên quan khác: TK 111, 112, 131…
TK 511: Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ: TK này phản ánh doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của doanh nghiệp trong một kỳ hạch toán của hoạt động SXKD từ các giao dịch bán hàng, cung cấp dịch vụ.
Tài khoản 511 không có số dư cuối kỳ.
TK 511 có 6 tài khoản cấp 2:
TK 5111: Doanh thu bán hàng hóa TK 5112: Doanh thu bán thành phẩm TK 5113: Doanh thu cung cấp dịch vụ TK 5114: Doanh thu trợ cấp, trợ giá
TK 5117: Doanh thu kinh doanh bất động sản đầu tư TK 5118: Doanh thu khác
TK 521 – Các khoản giảm trừ doanh thu: Tài khoản này dùng để phản ánh các khoản được điều chỉnh giảm trừ vào doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ phát sinh trong kỳ, gồm: Chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán và hàng bán bị trả lại. Tài khoản này không phản ánh các khoản thuế được giảm trừ vào doanh thu như thuế GTGT đầu ra phải nộp tính theo phương pháp trực tiếp.
Tài khoản 521 – Các khoản giảm trừ doanh thu không có số dư Tài khoản 521 có 3 tài khoản cấp 2
- Tài khoản 5211 - Chiết khấu thương mại: Tài khoản này dùng để phản ánh khoản chiết khấu thương mại cho người mua do khách hàng mua hàng với khối lượng lớn nhưng chưa được phản ánh trên hóa đơn khi bán sản phẩm hàng hóa, cung cấp dịch vụ trong kỳ
- Tài khoản 5212 - Hàng bán bị trả lại: Tài khoản này dùng để phản ánh doanh thu của sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ bị người mua trả lại trong kỳ.
- Tài khoản 5213 - Giảm giá hàng bán: Tài khoản này dùng để phản ánh khoản giảm giá hàng bán cho người mua do sản phẩm hàng hóa dịch vụ cung cấp kém quy cách nhưng chưa được phản ánh trên hóa đơn khi bán sản phẩm hàng hóa, cung cấp dịch vụ trong kỳ
* Trình tự kế toán một số nghiệp vụ chủ yếu của doanh thu bán hàng, giảm trừ.
Khi có các nghiệp vụ kinh tế phát sinh liên quan đến doanh thu bán hàng kế toán căn cứ vào các hóa đơn GTGT và các chứng từ thanh toán liên quan để phản ánh vào bên Có của tài khoản doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ, phản ánh vào các tài khoản liên quan khác như thuế GTGT đầu ra phải nộp, tài khoản phải thu khách hàng nếu chưa thu tiền hoặc tài khoản tiền mặt, tiền gửi ngân hàng nếu bán hàng thu tiền ngay.
Đối với những nghiệp vụ bán hàng có thuế xuất khẩu hoặc thuế tiêu thụ đặc biệt thì căn cứ vào hóa đơn và các chứng từ khác như tờ khai hải quan.. kế toán ngoài ghi tăng doanh thu vào bên Có của tài khoản doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ thì còn phải phản ánh vào bên Nợ của tài khoản doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ phần thuế xuất khẩu và thuế tiêu thụ đặc biệt đối với hàng hóa đó.
Một số trường hợp hàng bán nhưng về lý do chất lượng, quy cách kỹ thuật...
người mua từ chối thanh toán yêu cầu giảm giá hoặc trả lại hàng nếu doanh nghiệp chấp nhận kế toán phải căn cứ vào hóa đơn GTGT và các chứng từ liên quan để hạch toán vào các tài khoản hàng bán bị trả lại, giảm giá hàng bán. Hay một số trường hợp do khách hàng mua với số lượng lớn hoặc mua nhiều lần thì doanh nghiệp có thể đồng ý chiết khấu cho khách hàng. Kế toán căn cứ vào chứng từ liên quan để hạch toán vào tài khoản chiết khấu thương mại.