CHƯƠNG 1: NHỮNG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN CHUNG VỀ NGƯỜI NỘP THUẾ
1.2. Khái quát về người nộp thuế
1.2.3. Trách nhiệm pháp lý của người nộp thuế
Trách nhiệm được hiểu là “phần việc được giao cho hoặc coi như được giao cho, phải bảo đảm làm tròn, nếu kết quả không tốt thì phải gánh chịu phần hậu quả”49. Như vậy, khi một tổ chức, cá nhân có nghĩa vụ phải thực hiện một công việc
47 Điều 361 Bộ luật Dân sự năm 2005.
48 Trường Đại học Luật Tp. Hồ Chí Minh (2012), Giáo trình Luật thuế, Nxb Hồng Đức – Hội Luật gia Việt Nam, Tp. Hồ Chí Minh, tr. 66.
49 Viện ngôn ngữ học (2006), Từ điển Tiếng Việt, Nxb Đà Nẵng, tr. 1020.
Trang 18/51
nhất định nhưng không thực hiện hoặc thực hiện không đúng, không đủ thì họ phải chịu trách nhiệm về hành vi của mình.
Trách nhiệm pháp lý là hậu quả bất lợi (sự trừng phạt) đối với chủ thể vi phạm pháp luật, thể hiện ở mối quan hệ đặc biệt giữa Nhà nước với chủ thể vi phạm pháp luật, được các quy phạm pháp luật xác lập và điều chỉnh, trong đó chủ thể vi phạm pháp luật phải chịu những hậu quả bất lợi, những biện pháp cưỡng chế được quy định ở chế tài các quy phạm pháp luật50.
Cơ sở của trách nhiệm pháp lý là hành vi vi phạm pháp luật. Trách nhiệm pháp lý chỉ xuất hiện khi có vi phạm pháp luật xảy ra trong thực tế. Khi nói đến trách nhiệm pháp lý thì phải kể đến những biện pháp cưỡng chế được quy định trong phần chế tài của quy phạm pháp luật. Những biện pháp này có tác dụng răn đe, giáo dục người vi phạm và góp phần phòng ngừa các hành vi vi phạm.
Trong lĩnh vực thuế, nếu người nộp thuế vi phạm các thủ tục thuế, chậm nộp tiền thuế hay cố tình trốn thuế, gian lận thuế,… thì sẽ bị xử lý. Tuy nhiên, pháp luật hiện hành chưa làm rõ nội hàm khái niệm người nộp thuế, đồng nhất ĐTNT và tổ chức, cá nhân khấu trừ thuế, tổ chức, cá nhân làm thủ tục thuế thay, dẫn đến hệ quả là chưa phân định rõ đâu là trách nhiệm của tổ chức, cá nhân khấu trừ thuế, tổ chức, cá nhân làm thủ tục về thuế thay ĐTNT, đâu là trách nhiệm của ĐTNT, khi nào thì phát sinh trách nhiệm liên đới, khi nào thì gánh chịu trách nhiệm pháp lý độc lập.
Do đó, tác giả sẽ phân tích các hành vi vi phạm chủ yếu trong lĩnh vực thuế theo pháp luật hiện hành cũng như chế tài đối với các hành vi này, làm cơ sở để phân tích các bất cập trong quy định pháp luật về người nộp thuế.
1.2.3.1. Các hành vi vi phạm pháp luật thuế.
Vi phạm pháp luật là hành vi trái pháp luật, có lỗi do chủ thể có năng lực trách nhiệm pháp lý thực hiện, xâm hại đến các quan hệ xã hội được pháp luật bảo vệ51. Như vậy, vi phạm pháp luật về thuế là hành vi làm trái các quy định pháp luật về thuế, do tổ chức, cá nhân thực hiện một cách cố ý hoặc vô ý, xâm hại đến các quan hệ pháp luật thuế và phải gánh chịu hậu quả pháp lý về hành vi đó của mình.
Thực tiễn cho thấy, hành vi vi phạm pháp luật về thuế của người nộp thuế đa dạng và trong nhiều trường hợp, các hành vi đó được thực hiện một cách tinh vi.
Chính vì lẽ đó, việc điều tra, xác định các hành vi vi phạm thường gặp rất nhiều khó khăn, đòi hỏi phải tốn nhiều thời gian và chi phí. Theo Điều 103 Luật Quản lý thuế 2006, hành vi vi phạm pháp luật về thuế của người nộp thuế bao gồm các dạng chủ yếu sau:
Thứ nhất, vi phạm các thủ tục thuế. Thủ tục về thuế là những quy định về giấy tờ và trình tự nộp mang tính hành chính để thi hành luật thuế (như thủ tục đăng
50 Trường Đại học Luật Hà Nội (2009), Giáo trình Lý luận về nhà nước và pháp luật, Nxb Công an nhân dân, Hà Nội, tr. 508-509.
51 Trường Đại học Luật Hà Nội (2009), Giáo trình Lý luận về nhà nước và pháp luật, Nxb Công an nhân dân, Hà Nội, tr. 500.
Trang 19/51
ký, kê khai, nộp thuế và quyết toán thuế)52. Vi phạm các thủ tục thuế là việc người nộp thuế thực hiện không đúng hoặc không đầy đủ các quy định về trình tự, thủ tục mà người nộp thuế có nghĩa vụ phải thực hiện theo quy định của pháp luật. Theo khoản 1 Điều 105 Luật Quản lý thuế 2006, các dạng hành vi vi phạm các thủ tục thuế bao gồm:
a) Nộp hồ sơ đăng ký thuế sau ngày hết hạn nộp hồ sơ đăng ký thuế;
b) Nộp hồ sơ khai thuế trong khoảng thời gian chín mươi ngày, kể từ ngày hết thời hạn nộp hồ sơ khai thuế hoặc ngày hết thời hạn gia hạn nộp hồ sơ khai thuế;
c) Nộp hồ sơ khai thuế trong khoảng thời gian từ ngày hết hạn phải nộp tờ khai hải quan đến trước ngày xử lý hàng hoá không có người nhận theo quy định của Luật Hải quan đối với trường hợp theo quy định tại điểm a khoản 4 Điều 32 của Luật này;
d) Khai không đầy đủ các nội dung trong hồ sơ thuế, trừ trường hợp người nộp thuế khai bổ sung trong thời hạn quy định;
đ) Vi phạm các quy định về cung cấp thông tin liên quan đến xác định nghĩa vụ thuế;
e) Vi phạm các quy định về chấp hành quyết định kiểm tra thuế, thanh tra thuế, cưỡng chế thi hành quyết định hành chính thuế.
Thứ hai, chậm nộp tiền thuế. Hành vi chậm nộp thuế được hiểu là việc người nộp thuế có hành vi chậm nộp tiền thuế so với thời hạn quy định, thời hạn gia hạn nộp thuế, thời hạn ghi trong thông báo của cơ quan quản lý thuế, thời hạn trong quyết định xử lý của cơ quan quản lý thuế hoặc người nộp thuế khai sai dẫn đến làm thiếu số tiền phải nộp hoặc không khai thuế nếu tự giác khắc phục hậu quả bằng cách nộp đủ số tiền thuế phải nộp trước khi cơ quan có thẩm quyền phát hiện. Đối với hàng hoá XK, NK thì trong thời hạn sáu mươi ngày, kể từ ngày đăng ký tờ khai hải quan nhưng trước khi cơ quan hải quan kiểm tra, thanh tra mà ĐTNT tự phát hiện ra những sai sót ảnh hưởng đến số tiền thuế phải nộp và chủ động nộp số tiền thuế còn thiếu vào NSNN53.
Thứ ba, khai sai dẫn đến thiếu số tiền thuế phải nộp hoặc tăng số tiền thuế được hoàn. Theo Điều 107 Luật Quản lý thuế 2006, đối với hành vi này, người nộp thuế đã phản ánh đầy đủ, trung thực các nghiệp vụ kinh tế làm phát sinh nghĩa vụ thuế trên sổ kế toán, hoá đơn, chứng từ nhưng khai sai dẫn đến thiếu số tiền thuế phải nộp hoặc tăng số tiền thuế được hoàn hoặc khai sai nhưng không thuộc các trường hợp quy định tại khoản 6 và khoản 7 Điều 108 của Luật Quản lý thuế54 dẫn đến thiếu số tiền thuế phải nộp hoặc tăng số tiền thuế được hoàn. Người nộp thuế do
52 Sở GD&ĐT Hà Nội (2006), Giáo tình Thuế và hệ thống thuế Việt Nam, Nxb Hà Nội, tr. 14.
53 Khoản 1, khoản 2 Điều 106 Luật Quản lý thuế 2006.
54 Khoản 6 Điều 108: Khai sai với thực tế hàng hóa XK, NK mà không khai bổ sung hồ sơ khai thuế sau khi hàng hóa đã được thông quan trong thời gian sáu mươi ngày, kể từ ngày đăng ký tờ khai hải quan. Khoản 7 Điều 108: Cố ý không kê khai hoặc khai sai về thuế đối với hàng hóa XK, NK.
Trang 20/51
lỗi vô ý, nhầm lẫn hay sai sót trong quá trình kê khai thuế làm sai lệch số tiền thuế phải nộp.
Thứ tư, trốn thuế, gian lận thuế. Trốn thuế và gian lận thuế là những hành vi cố ý vi phạm pháp luật về thuế. Nếu như đối với hành vi khai sai dẫn đến thiếu số tiền thuế phải nộp hoặc tăng số tiền thuế được hoàn, người nộp thuế thực hiện với lỗi vô ý thì đối với hành vi trốn thuế, gian lận thuế, người nộp thuế cố ý thông qua các biện pháp nghiệp vụ kinh tế làm sai lệch số tiền thuế phải nộp theo hướng có lợi cho người nộp thuế. Theo Điều 108 Luật Quản lý thuế 2006, các dạng hành vi trốn thuế, gian thuế bao gồm:
1. Không nộp hồ sơ đăng ký thuế; không nộp hồ sơ khai thuế; nộp hồ sơ khai thuế sau chín mươi ngày, kể từ ngày hết thời hạn nộp hồ sơ khai thuế hoặc ngày hết thời hạn gia hạn nộp hồ sơ khai thuế;
2. Không ghi chép trong sổ kế toán các khoản thu liên quan đến việc xác định số tiền thuế phải nộp;
3. Không xuất hoá đơn khi bán hàng hoá, dịch vụ hoặc ghi giá trị trên hoá đơn bán hàng thấp hơn giá trị thanh toán thực tế của hàng hoá, dịch vụ đã bán;
4. Sử dụng hoá đơn, chứng từ bất hợp pháp để hạch toán hàng hoá, nguyên liệu đầu vào trong hoạt động phát sinh nghĩa vụ thuế làm giảm số tiền thuế phải nộp hoặc làm tăng số tiền thuế được miễn, số tiền thuế được giảm hoặc tăng số tiền thuế được khấu trừ, số tiền thuế được hoàn;
5. Sử dụng chứng từ, tài liệu không hợp pháp khác để xác định sai số tiền thuế phải nộp, số tiền thuế được hoàn;
6. Khai sai với thực tế hàng hóa XK, NK mà không khai bổ sung hồ sơ khai thuế sau khi hàng hóa đã được thông quan trong thời gian sáu mươi ngày, kể từ ngày đăng ký tờ khai hải quan;
7. Cố ý không kê khai hoặc khai sai về thuế đối với hàng hóa XK, NK;
8. Cấu kết với người gửi hàng để NK hàng hoá nhằm mục đích trốn thuế;
9. Sử dụng hàng hoá được miễn thuế không đúng với mục đích quy định mà không khai thuế.
Tùy theo mức độ nguy hiểm và khả năng gây thiệt hại của các hành vi vi phạm pháp luật thuế mà pháp luật quy định các chế tài tương ứng. Cụ thể, một hành vi vi phạm pháp luật thuế, tùy theo tính chất, mức độ vi phạm có thể bị xử phạt vi phạm hành chính hoặc xử lý hình sự. Việc xử lý vi phạm về thuế nhằm mục đích răn đe cá nhân, tổ chức vi phạm, đồng thời góp phần bù đắp chi phí bỏ ra để tiến hành thanh tra, kiểm tra và xử lý hành vi vi phạm thuế. Vì vậy, xử lý đúng người, đúng hành vi vi phạm là vấn đề hết sức quan trọng.
1.2.3.2. Xử lý hành chính đối với hành vi vi phạm pháp luật thuế.
Vi phạm hành chính về thuế là hành vi làm trái các quy định pháp luật hành chính trong lĩnh vực thuế, do cá nhân, tổ chức thực hiện một cách cố ý hoặc vô ý,
Trang 21/51
xâm hại đến những lợi ích được pháp luật hành chính bảo vệ nhưng chưa đến mức xử lý hình sự và phải chịu TNHC55. Phần lớn những hành vi vi phạm pháp luật thuế diễn ra trong thực tế thuộc loại vi phạm hành chính, do đó các chế tài hành chính được áp dụng nhiều hơn so với các chế tài hình sự.
Xử phạt vi phạm hành chính về thuế là hoạt động của các chủ thể có thẩm quyền, căn cứ vào quy định pháp luật thuế, áp dụng các biện pháp xử phạt hành chính và các biện pháp cưỡng chế hành chính khác đối với tổ chức, cá nhân có vi phạm hành chính về thuế. Theo quy định của pháp luật hiện hành, các hình thức xử phạt vi phạm hành chính về thuế bao gồm hình thức phạt cảnh cáo và phạt tiền. Tùy theo tính chất, mức độ vi phạm mà tổ chức, cá nhân vi phạm pháp luật về thuế còn có thể bị áp dụng hình thức phạt bổ sung là tịch thu tang vật, phương tiện được sử dụng để thực hiện hành vi vi phạm pháp luật về thuế hoặc phải khắc phục hậu quả do hành vi vi phạm gây ra56. Ví dụ: tịch thu toàn bộ hàng hóa có dấu hiệu trốn thuế, tiêu huỷ hoá đơn, chứng từ, sổ kế toán in, phát hành sai quy định,…
Xử phạt vi phạm hành chính về thuế có những đặc trưng cơ bản như sau:
Thứ nhất, xử phạt vi phạm hành chính là biện pháp cưỡng chế mang tính hành chính của Nhà nước. Các biện pháp này sẽ được quy định rõ ràng trong các văn bản pháp luật và được Nhà nước đảm bảo thực hiện bằng sức mạnh cưỡng chế của mình. Nghĩa vụ nộp thuế của ĐTNT là nghĩa vụ luật định, ĐTNT phải nộp thuế vào NSNN mà không có quyền thương lượng, lựa chọn. Nếu ĐTNT không thực hiện nghĩa vụ của mình thì Nhà nước với vai trò là chủ thể quản lý sẽ dùng quyền lực nhà nước buộc ĐTNT phải gánh chịu các hậu quả pháp lý bất lợi.
Thứ hai, hành vi vi phạm hành chính trong lĩnh vực thuế là cơ sở để ra quyết định xử phạt. Tương tự như việc xử phạt hành chính trong các lĩnh vực khác, việc ra quyết định xử phạt hành chính chỉ phát sinh khi xuất hiện hành vi vi phạm hành chính về thuế. Vì vậy, muốn ra quyết định xử phạt hành chính với một chủ thể nào đó, cơ quan có thẩm quyền phải xác định rõ hành vi vi phạm của họ cũng như căn cứ pháp lý để xử lý hành vi đó.
Thứ ba, hành vi vi phạm chưa đến mức bị truy cứu trách nhiệm hình sự.
Dấu hiệu cơ bản để phân biệt vi phạm hành chính về thuế với tội phạm là mức độ nguy hiểm cho xã hội. Vi phạm hành chính có tính chất và mức độ nguy hiểm cho xã hội thấp hơn so với tội phạm. Mức độ nguy hiểm cho xã hội được đánh giá ở nhiều yếu tố khác nhau và những yếu tố này thường được ghi nhận trong các văn bản pháp luật của cơ quan nhà nước có thẩm quyền. Ví dụ: đối với hành vi trốn thuế, nhà làm luật căn cứ vào giá trị số tiền trốn thuế hoặc mức độ tái phạm để xử lý hình sự. Theo đó, nếu số tiền trốn thuế từ một trăm triệu đồng trở lên hoặc dưới một
55 Trường Đại học Luật Hà Nội (2010), Giáo trình Luật thuế Việt Nam, Nxb Công an nhân dân, Hà Nội, tr.
340.
56 Điều 6 Nghị định 98/2007/NĐ-CP ngày 07 tháng 06 năm 2007 của Chính phủ quy định về xử lý vi phạm pháp luật thuế và cưỡng chế thi hành quyết định hành chính thuế.
Trang 22/51
trăm triệu đồng nhưng đã bị xử phạt hành chính về hành vi trốn thuế hoặc đã bị kết án về tội này mà còn vi phạm thì bị xem là tội phạm và bị xử lý hình sự57.
Thứ tư, quyết định xử phạt là cơ sở làm phát sinh TNHC về thuế của chủ thể vi phạm. Quyết định xử phạt được ban hành dựa trên các quy định của pháp luật xử lý vi phạm hành chính về thuế. TNHC là hậu quả pháp lý bất lợi mà Nhà nước buộc các tổ chức, cá nhân vi phạm hành chính phải gánh chịu58. Trách nhiệm này chỉ phát sinh khi có cơ sở nhất định, đó là quyết định xử phạt của cơ quan có thẩm quyền. Những biện pháp mang tính cưỡng chế chỉ được áp dụng sau khi có quyết định xử phạt hành chính.
Thứ năm, xử phạt vi phạm hành chính trong lĩnh vực thuế áp dụng cho các tổ chức, cá nhân vi phạm. Một trong những đặc trưng khác biệt của xử phạt hành chính trong lĩnh vực thuế so với chế tài hình sự là việc xử phạt hành chính có thể áp dụng cho cả tổ chức và cá nhân. Trong khi đó, đối với pháp luật hình sự thì chỉ có cá nhân mới bị coi là tội phạm59.
Ngoài các đặc trưng cơ bản trên, để đảm bảo tính chặt chẽ, công bằng, đúng đối tượng, đúng hành vi và đúng quy định của pháp luật, việc xử phạt vi phạm hành chính trong lĩnh vực thuế còn phải tuân thủ các nguyên tắc nhất định. Đó là các nguyên tắc đảm bảo về mặt thẩm quyền, nguyên tắc đảm bảo đúng tính chất của hành vi vi phạm và nguyên tắc đảm bảo về mặt thời hiệu. Nhìn chung, việc xử phạt vi phạm hành chính trong lĩnh vực thuế sẽ có tác dụng răn đe, giáo dục người có hành vi vi phạm. Xử phạt vi phạm hành chính có thể được áp dụng phổ biến, do nhiều chủ thể tiến hành, tạo nên hiệu quả trong việc phòng ngừa, hạn chế các thiệt hại do vi phạm pháp luật thuế gây ra.
Về nguyên tắc, chế tài hành chính chỉ được áp dụng đối với người có hành vi vi phạm hành chính. Vì vậy, cần phải nhận diện rõ đối tượng cũng như hành vi vi phạm để có thể xử lý đúng người, đúng tội. Nếu không xác định đúng đối tượng xử phạt thì sẽ tạo nên sự không công bằng, không nghiêm minh của pháp luật, khiến cho các hành vi vi phạm chẳng những không bị ngăn chặn mà còn có nguy cơ phát triển.
1.2.3.3. Xử lý hình sự đối với hành vi vi phạm pháp luật thuế.
Vi phạm hình sự về thuế là hành vi trái pháp luật hình sự, do người có năng lực TNHS thực hiện một cách cố ý, xâm hại đến các lợi ích phát sinh từ quan hệ nộp thuế được luật hình sự bảo vệ60. Như vậy, một hành vi vi phạm pháp luật thuế có tính chất, mức độ nguy hiểm cao, gây nên những hậu quả xấu cho xã hội và được
57 Điều 161 Bộ luật Hình sự số 15/1999/QH10 ngày 21 tháng 12 năm 1999 (được sửa đổi, bổ sung năm 2009).
58 Trường Đại học Luật Hà Nội (2009), Giáo trình Luật hành chính Việt Nam, Nxb Công an nhân dân, Hà Nội, tr . 314.
59 Điều 2 BLHS quy định rõ: “Chỉ người nào phạm một tội đã được Bộ luật hình sự quy định mới phải chịu trách nhiệm hình sự”.
60 Trường Đại học Luật Hà Nội (2010), Giáo trình Luật thuế Việt Nam, Nxb Công an nhân dân, Hà Nội, tr.
341.