5. Bố cục bài viết
1.2. Mục tiêu kiểm toán hàng tồn kho
Dựa trên cơ sở dẫn liệu
Tất cả hàng tồn kho trình bày trên báo cáo tài chính đều thật sự hiện hữu trong thực tế và thuộc quyền sở hữu của đơn vị. Đầy đủ Tất cả hàng tồn kho đều được ghi sổ và báo cáo đầy đủ.
Ghi chép chính xác
Số liệu chi tiết của hàng tồn kho được ghi chép, tính tốn chính xác và thống nhất giữa sổ chi tiết và sổ cái.
Đánh giá
Hàng tồn kho được ghi nhận và đánh giá theo một phương pháp phù hợp với các chuẩn mực, chế độ kế toán hiện hành, đồng thời đơn vị phải áp dụng nhất quán phương pháp này.
Trình bày và cơng bố
Hàng tồn kho được phân loại đúng đắn, trình bày thích hợp và cơng bố đầy đủ.
Trong các mục tiêu trên, do những đặc điểm riêng của hàng tồn kho, hai mục tiêu “hiện hữu” và “đánh giá” luôn được xem là quan trọng nhất.
Giải thích chu trình:
Chu trình kiểm tốn được thực hiện gồm những bước sau
Lập kế hoạch và xác định rủi ro: xem xét chấp nhận khách hàng, đánh giá rủi ro, lập hợp đồng và chọn nhóm kiểm tốn, tìm hiểu khách hàng, tìm hiểu chính sách kế tốn, phân tích báo cáo tài chính, đánh giá về hệ thống kiểm soát nội bộ và rủi ro gian lận, xác định mức trọng yếu, phương pháp chọn mẫu.
Lập và soát xét giấy tờ làm việc: kiểm tra giấy tờ làm việc, kiểm tra bảng cân đối kế toán (kiểm tra cơ bản tài sản, nợ phải trả, nguồn vốn chủ sở hữu...), kiểm tra báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, đánh giá mức trọng yếu và phạm vi kiểm toán.
Tổng hợp kết quả kiểm toán và đánh giá chất lượng: phân tích tổng thể báo cáo tài chính, thư giải trình của Ban giám đốc và Ban quản trị. Báo cáo tài chính và báo cáo kiểm tốn, sốt xét phê duyệt và phát hành báo cáo, kiểm soát chất lượng kiểm tốn.
Quy trình kiểm tốn tn thủ và phù hợp với chuẩn mực kế toán Việt Nam
1.3.1. Nghiên cứu và đánh giá hệ thống KSNB
Tùy theo nhận thức và cách nghiên cứu sẽ có những cách hiểu khác nhau về hệ thống kiểm soát nội bộ. Đến nay, định nghĩa được chấp nhận khá rộng rãi:
“Kiểm sốt nội bộ là một q trình do người quản lý, hội đồng quản trị và các nhân viên của đơn vị chi phối, nó được thiết lập để cung cấp một sự bảo đảm hợp lý nhằm thực hiện một trong ba mục tiêu dưới đây:
Báo cáo tài chính đáng tin cậy;
Các luật lệ và quy định được tuân thủ; Hoạt động hữu hiệu và hiệu quả.”
(Theo Coso – Ủy ban thuộc hội đồng quốc gia Hoa Kỳ về việc chống gian lận báo cáo tài chính)
Mục đích của việc nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ là nhằm thiết lập độ tin cậy vào hệ thống kiểm soát nội bộ nhằm xác định nội dung, thời gian và phạm vi của các bước cơng việc kiểm tốn. Từ đó xác định phương hướng và phạm vi kiểm tra, thiết kế các thủ tục nhằm rút ngắn thời gian kiểm toán mà vẫn đạt được kết quả mong muốn.
Hạn chế tối đa sự lãng phí do sự dự trữ quá mức.
Nâng cao tốc độ lưu chuyển hàng tồn kho nhằm giảm thiểu khả năng hàng tồn kho bị hư hỏng hay lỗi thời do tồn quá lâu đồng thời tiết kiệm được lượng vốn đầu tư vào hàng tồn kho.
Đảm bảo chất lượng hàng tồn kho trong suốt quá trình tồn trữ.
Đảm bảo rằng doanh nghiệp luôn tiếp cận được với những nguồn hàng tốt nhất với giá cả hợp lý nhất.
Đảm bảo chất lượng, sử dụng hiệu quả và đúng mục đích hàng tồn kho. Kiểm soát chặt chẽ quá trình tập hợp và phân bổ các chi phí liên quan đến hàng tồn kho, cũng như quá trình vận động của hàng tồn kho cả về mặt số lượng đến chất lượng.
Việc đánh giá rủi ro tổng thể của tồn bộ hệ thống kiểm sốt nội bộ cũng sẽ là cơ sở để kiểm toán viên đánh giá rủi ro của khoản mục hàng tồn kho. Tiếp cận và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ được thực hiện qua những bước cơ bản sau:
1.3.1.1. Tìm hiểu về hệ thống kiểm sốt nội bộ đối với hàng tồn kho
Mục tiêu: giúp kiểm toán viên hiểu biết đầy đủ về tất cả các thủ tục kiểm soát mà đơn vị đã thiết lập nhằm kiểm sốt các q trình mua hàng, bảo quản hàng trong kho và xuất hàng. Đồng thời cũng giúp cho kiểm toán viên hiểu biết về hệ thống kế tốn chi phí, hệ thống sổ sách kế toán đối với hàng tồn kho mà đơn vị đang áp dụng. Từ đó kiểm tốn viên có thể lập ra chương trình kiểm tốn thích hợp và có hiệu quả.
Cơng việc: kiểm tốn viên thường sử dụng bảng tường thuật, lưu đồ hay bảng câu hỏi về kiểm soát nội bộ. Đối với các doanh nghiệp lớn hoặc những đơn vị
có hệ thống kiểm sốt nội bộ tương đối phức tạp, kiểm toán viên thường sử dụng bảng câu hỏi về kiểm sốt nội bộ để đảm bảo khơng bỏ sót các vấn đề quan trọng. Sau khi mơ tả về hệ thống kiểm sốt nội bộ của đơn vị, kiểm toán viên sẽ thực hiện phép thử walk-through nhằm đảm bảo sự mơ tả của mình đúng với hiện trạng của hệ thống trong thực tế.
Việc kiểm tra hệ thống cho các doanh nghiệp nhỏ, khơng có hệ thống kiểm sốt nội bộ là khơng cần thiết vì khơng hiệu quả về mặt thời gian và chi phí.
1.3.1.1.1. Nội dung tìm hiểu
Tìm hiểu chung về cơng ty khách hàng
Các vấn đề về thị trường ngành nghề kinh doanh. Sự tác động của nền kinh tế trong và ngồi nước, chính sách nhà nước có liên quan ảnh hưởng đến hoạt động kinh doanh, các mục tiêu và chiến lược phát triển trong tương lai của khách hàng.
Chính sách phân quyền trách nhiệm.
Các kiểm sốt nhằm ngăn chặn sai sót và gian lận. Cách thức xử lý khi xảy ra các sai sót và gian lận.
Đối với các khách hàng có loại hình kinh doanh đặc biệt và mới lạ, kiểm toán viên cần tham khảo ý kiến và kinh nghiệm của cấp trên để xác định hướng tìm hiểu chính xác và hiệu quả.
Tìm hiểu về hệ thống kế tốn và các chu trình hàng tồn kho Quá trình mua nguyên vật liệu
Nguyên vật liệu chủ yếu của khách hàng là gì?: đối với các loại nguyên vật liệu khác nhau thì có những rủi ro khác nhau. Ví dụ: nếu nguyên vật liệu chủ yếu là kim loại chẳng hạn như đồng, thì rủi ro hư hỏng, khơng sử dụng được là rất thấp, ngược lại nếu nguyên vật liệu chủ yếu là hóa chất thì rủi ro này rất cao vì các loại hóa chất thường có hạn sử dụng, mặt khác điều kiện bảo quản đối với hóa chất
có thể nói rất khắt khẽ nên rủi ro hư hỏng là khá cao. KTV cần xác định các rủi ro liên quan đến nguyên vật liệu để hỗ trợ xem xét cách lập dự phòng của khách hàng.
Quá trình xuất nguyên vật liệu cho sản xuất: KTV cần xem xét các kiểm soát liên quan đến việc xuất nguyên vật liệu như: ai là người chịu trách nhiệm xuất; quá trình xét duyệt xuất diễn ra như thế nào...
Quá trình sản xuất: mặt hàng sản xuất của khách hàng là gì, sản phẩm nào là chủ yếu, quá trình sản xuất trải qua những công đoạn như thế nào...
Đánh giá sản phẩm dở dang: sản phẩm dở dang được đánh giá theo phương pháp nào...
Nhập kho thành phẩm và hàng hóa: quy trình nhập kho thành phẩm diễn ra thế nào, phiếu nhập kho được lập thành mấy liên, được kiểm soát như thế nào...
Phương pháp tính giá (Costing): xem xét khách hàng áp dụng phương pháp tính giá nào, có hợp lý hay khơng.
Chẳng hạn đối với sản phẩm dở dang, khách hàng lựa chọn phương pháp đánh giá theo chi phí ngun vật liệu chính vì vậy để kiểm tra phương pháp này có phù hợp hay khơng, KTV phải xem xét lượng ngun vật liệu chính có chiếm từ 80% trở lên trong giá thành sản phẩm hay không.
Khách hàng xuất nguyên vật liệu theo phương pháp gì LIFO, FIFO, bình quân gia quyền hay thực tế đích danh.
Tiêu thức phân bổ chi phí nhân cơng trực tiếp, chi phí sản xuất chung có hợp lý khơng.
1.3.1.1.2. Cách thức tìm hiểu
Kiểm tốn viên có thể linh động sử dụng các cách khác nhau cho từng loại hình doanh nghiệp để đạt được sự hiểu biết tồn bộ. Có thể là bảng câu hỏi được thiết kế bởi UNIAUDIT, có thể là phỏng vấn trực tiếp, hoặc là đối với khách hàng
có loại hình kinh doanh đặc biệt, kiểm tốn viên sẽ tham khảo ý kiến, kinh nghiệm của cấp trên để thiết kế ra câu hỏi riêng cho phù hợp.
Với khách hàng mới: Để đạt được sự hiểu biết toàn bộ cả về thiết kế và sự ứng dụng các kiểm soát trong hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên nên phối hợp sử dụng cả ba phương pháp: Phỏng vấn, quan sát và điều tra.
Với khách hàng cũ: Tham khảo kinh nghiệm kiểm tốn năm trước thơng qua việc nghiên cứu hồ sơ khách hàng, phỏng vấn khách hàng để cập nhật thêm thơng tin. Tìm hiểu xem các kiến nghị năm trước (nếu có) nhằm hồn thiện hệ thống kiểm soát nội bộ đã được khách hàng thực hiện việc sửa đổi chưa.
Khi tìm hiểu hay cập nhật thêm thơng tin về các hoạt động kế toán của khách hàng, KTV dựa vào sườn TAPOLE:
T (Timing of activities performed): thời gian các hoạt động đó được thực hiện.
A (Activities performed): các hoạt động đã được thực hiện.
D (Documentation prepared): những tài liệu cần được chuẩn bị.
P (People performing activities): sự phân chia trách nhiệm giữa người
phê duyệt và ghi chép.
O (Oversight of activities): xem xét lại các hoạt động kế toán.
L (Level of computer usage): mức độ sử dụng tin học để ghi chép.
E (Errors): những lỗi sai sót được sửa như thế nào, được ghi nhận vào sổ
nhật ký nào, quy trình thực hiện các bút tốn như thế nào.
1.3.1.1.3. Ghi nhận về hệ thống kế tốn và các chu trình
Sau khi tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên sẽ phải tường thuật lại tồn bộ hiểu biết của mình bằng cách: Sử dụng lưu đồ, bảng tường thuật và bảng câu hỏi về kiểm soát nội bộ, đây chính là tài liệu trong chương trình kiểm toán, phục vụ cho việc đánh giá rủi ro kiểm toán và là hồ sơ tham khảo cho năm kiểm toán tiếp theo.
Việc sử dụng loại mơ tả nào cịn tuỳ thuộc vào từng loại hình kinh doanh, độ lớn và độ phức tạp của mỗi khách hàng. Lưu đồ nên sử dụng cho các đơn vị lớn, cịn các đơn vị nhỏ thì nên ghi lại bằng lời.
Thơng thường thì UNIAUDIT sẽ thực hiện phép thử walk-through, lần theo một nghiệp vụ ngay từ đầu chu trình cho đến khi số liệu được thể hiện trên báo cáo tài chính. Phỏng vấn nhân viên phụ trách tại từng giai đoạn quan trọng của chu trình xem có đúng với hiểu biết của mình hay khơng. Sau đó kiểm tốn viên sẽ lưu tồn bộ chứng từ (bản sao) trong phép thử đã thực hiện để làm tài liệu lưu trữ trong hồ sơ của khách hàng, phục vụ cho cơng việc sốt xét của cấp trên.
Sau khi tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ kiểm toán viên sẽ rút ra những sai sót trọng yếu có thể xảy ra để quyết định kiểm soát nào sẽ được đánh giá.
1.3.1.2. Đánh giá việc thiết kế và thực thi các hoạt động kiểm soát đã chọn
Để đánh giá việc thiết kế và thực thi các hoạt động kiểm soát, KTV phải:
Xem lại các kiểm sốt đã được mơ tả trong chương trình kiểm tốn năm trước hoặc các giấy tờ làm việc liên quan.
Thảo luận với nhân viên khách hàng, người thực hiện các hoạt động kiểm sốt để cập nhật thơng tin (nếu có).
Dựa vào mơ hình HORNET, xem xét các kiểm sốt có được thiết kế tốt hay không.
Chọn một kiểm soát liên quan đến hàng tồn kho trong năm và kiểm tra xem kiểm sốt đó có thực sự được thực hiện hay khơng.
Mơ hình HORNET được mô tả như sau:
H (How the control is performed): các kiểm soát được thực hiện như thế nào.
(Often- how frequently the control is performed): các kiểm sốt có
thường xun được thực hiện khơng.
N (Nature and size of misstatements): bản chất của các sai sót.
E (Experience, knowledge and expertise of the person performing the control): kinh nghiệm, kiến thức và sự chun mơn của người thực hiện các kiểm sốt.
T ( Technology used – do the controls have an IT component): các kiểm
sốt có sử dụng đến công nghệ thông tin không?
Nếu các hoạt động kiểm sốt đã chọn được KTV đánh giá là khơng hiệu quả thì KTV phải xem xét thêm:
Đồng thời, KTV cũng xem xét đây có phải là nhược điểm trọng yếu (material weakness) của hệ thống kiểm soát nội bộ khơng? Nếu có KTVsẽ thông báo những điểm yếu kém trọng yếu này cho nhà quản lý và những người chịu trách nhiệm khác trong đơn vị.
Thủ tục kiểm sốt được thiết kế khơng hiệu quả và thủ tục của KTV: Khách hàng khơng có văn bản nào để hướng dẫn kiểm kê hàng tồn kho; Kiểm soát thay thế: sau khi thảo luận với kế tốn trưởng cơng ty, KTV nhận thấy có thủ tục kiểm soát thay thế là trước khi bắt đầu kiểm kê tất cả các nhân
Có kiểm sốt bổ sung nào mà KTV có thể đánh giá để đạt được bằng chứng kiểm tốn khơng?
Đánh giá việc thiết kế và thực hiện các kiểm sốt bổ sung đó?
Đánh giá hoạt động kiểm sốt là khơng hiệu quả.
Lên kế hoạch thu thập các bằng chứng thuyết phục từ thử nghiệm cơ bản.
viên tham gia trong cuộc kiểm kê đều được chỉ dẫn tường tận. Sự hướng dẫn bằng lời là thủ tục thay thế cho hướng dẫn bằng văn bản;
Thảo luận với nhân viên sẽ tiến hành chỉ dẫn cho các nhân viên khác tham gia kiểm kê để biết được những chỉ dẫn đó và đánh giá thiết kế của họ.
Như vậy, việc thiết kế không hiệu quả trong thủ tục kiểm sốt khơng phải là một sai sót trọng yếu vì thủ tục kiểm sốt thay thế đã loại bỏ và sửa chữa sai sót trọng yếu đó. Mặc dù KTV khơng thơng báo điều này cho nhà quản lý nhưng KTV có thể ghi chú vào thư quản lý và đề nghị nên có một văn bản hướng dẫn kiểm kê để cung cấp cho nhân viên.
1.3.1.3. Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát
Sau khi đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát, để đánh giá sự hữu hiệu của hệ thống kiểm sốt nội bộ, kiểm tốn viên có thể thiết kế và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát như sau:
Kiểm tra mẫu các nghiệp vụ mua hàng: kiểm toán viên phải tiến hành chọn mẫu các nghiệp vụ mua hàng và kiểm tra bằng chứng về các thủ tục kiểm soát quan trọng mà đơn vị đã thiết lập đối với chu trình mua hàng, bao gồm:
Kiểm tra phiếu đề nghị mua hàng có được lập và phê duyệt khơng;
Kiểm tra đơn đặt hàng để đảm bảo đơn đặt hàng đã được đánh số liên tục, phù hợp với phiếu đề nghị mua hàng đã được phê duyệt;
Kiểm tra hợp đồng mua bán, hóa đơn của nhà cung cấp, phiếu nhập và chứng từ thanh toán đối với từng đơn đặt hàng trong mẫu đã chọn;
Lần theo các bút toán ghi nhận nghiệp vụ mua hàng, trả lại hàng và thanh toán nợ phải trả trên sổ kế toán chi tiết;
Đối chiếu số tổng cộng của sổ kế toán chi tiết với sổ cái.
Kiểm tra hệ thống sổ kế toán chi tiết: để đảm bảo sự ghi chép chính xác và đầy đủ của hệ thống đối với nghiệp vụ mua hàng, kiểm toán viên thường tiến hành:
Kiểm tra từ sổ kế toán chi tiết đến các chứng từ gốc để đảm bảo nghiệp vụ mua hàng thực sự phát sinh và được ghi chép chính xác;
Kiểm tra từ chứng từ gốc đến sổ kế toán chi tiết để đảm bảo tất cả các