I. Lý luận chung về kế toán các khoản dự phòng trong doanh nghiệp
1.3.2. Dự phòng giảm giá hàng tồn kho
Vào cuối niên độ kế toán nếu thấy hàng tồn kho có khả năng giảm giá thì kế toán tiến hành lập dự phòng. V
Nợ TK 681N: Niên khoản khấu hao và dự phòng- chi phí kinh doanh Có TK 39 C: Dự phòng giảm giá hàng tồn kho và dở dang
Sang năm sauS, nếu có hàng đã được lập dự phòng bị xuất bán thì kế toán hoàn nhập dự phòng:
Nợ TK 39N: Dự phòng giảm giá hàng tồn kho
Có TK 781C: Hoàn nhập khấu hao và dự phòng ghi và lợi tức kinh doanh Cuối niên độ kế toán sauC, xác định số dự phòng cần lập cho niên độ tới và tiến hành điều chỉnh:
+ Nếu số dự phòng cần lập cho niên độ tới bằng số dự phòng đã lập từ cuối niên độ trước thì không phải điều chỉnh.
+ Nếu số dự phòng cần lập cho niên độ tới lớn hơn số dự phòng đã lập từ cuối niên độ trước thì kế toán tiến hành lập bổ sung số thiếu:
Nợ TK 681N: Niên khoản khấu hao và dự phòng - chi phí kinh doanh Có TK 39C: Dự phòng giảm giá hàng tồn kho và dở dang
+Nếu số dự phòng cần lập cho niên độ tới nhỏ hơn số dự phòng đã lập từ cuối niên độ truớc thì kế toán hoàn nhập số thừa:
Nợ TK 39N: Dự phòng giảm giá hàng tồn kho và dở dang
Có TK 781: Hoàn nhập khấu hao và dự phòng ghi vào lợi tức kinh doanh
.3.3 Dự phòng phải thu khó đòi:
Vào cuối niên độV, kế toán tiến hành phân loại khách hàng thành khách hàng bình thường và khách hàng khó đòi. Sau đó kế toán tiến hành lập dự phòng đối với khách hàng khó đòi. Trình tự kế toán tiến hành như sau:
Trước hết, kế toán tiến hành chuyển nợ khách hàng: Nợ TK 461N: Khách hàng khó đòi
Có TK 411C: Khách hàng bình thường
Sau đó, kế toán lập dự phòng cho số nợ khó đòi:
Nợ TK 681N: Niên khoản khấu hao và dự phòng – chi phí kinh doanh Có TK 491C: Số nợ khó đòi * khả năng bị mất (%)
Sang năm sau, nếu đòi được nợ thì kế toán hoàn nhập dự phòng: Nợ TK 491N: Dự phòng giảm giá các tài khoản khách hàng
Có TK 781C: Hoàn nhập khấu hao và dự phòng ghi vào lợi tức kinh doanh
Nếu mất nợ chắc chắn thì phản ánh số nợ bị mất rồi tiến hành hoàn nhập. N
Cuối niên độ kế toán sauC, xác định số dự phòng cần lập cho niên độ tới rồi tiến hành điều chỉnh:
+Nếu số dự phòng cần lập cho niên độ tới bằng số dự phòng đã lập từ cuối niên độ trước thì không phải điều chỉnh.
+ Nếu số dự phòng cần lập cho niên độ tới lớn hơn số dự phòng dẫ lập từ cuối niên đô trước thì kế toán tiến hành lập bổ sung số thiếu:
Nợ TK 681N: Niên khoản khấu haovà dự phòng – chi phí kinh doanh Có TK 491C: Dự phòng giảm giá các tài khoản khách hàng
+ Nếu số dự phòng cần lập cho niên độ tới nhỏ hơn số dự phòng đã lập từ cuối niên độ trước thì kế toán hoàn nhập số thừa:
Nợ TK 491N: Dự phòng giảm giá các tài khoản khách hàng
Có TK 781C: Hoàn nhập khấu hao và dự phòng ghi vào lợi tức kinh doanh
1.3.4 Dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán.
Vào cuối niên độ kế toánV, nếu các chứng khoán mà doanh nghiệp đầu tư có khả năng giảm giá thì doanh nghiệp phải lập dự phòng. Khi lập dự phòng, kế toán ghi:
Nợ TK 686N: Niên khoản khấu hao vá dự phòng – chi phí tài chính Có TK 296C: Dự phòng giảm giá chứng khoán dự phần
Có TK 297C: Dự phòng giảm giá đầu tư tài chính khác Có TK 590C: Dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn
Sang năm sauS, khi các chứng khoán đã lập dự phòng được nhượng bán hoặc thu hồi, kế toán hoàn nhập số dự phòng đã lập:
Nợ TK 296N: : Dự phòng giảm giá chứng khoán dự phần . NợTK 297N: Dự phòng giảm giá đầu tư tài chính khác. Nợ TK 590N: Dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn.
Có TK 786C: Hoàn nhập dự phòng giảm giá các tài khoản tài chính
Vào cuối niên độ kế toán sauV, xác định số dự phòng cần lập cho niên độ tới rồi tiến hành điều chỉnh:
+ Nếu số dự phòng cần lập cho niên độ tới bằng số dự phòng đã lập từ cuối niên độ trước thì không phải điều chỉnh.
+ Nếu số dự phòng cần lập cho niên độ tới lớn hơn số dự phòng đã lập từ cuối niên độ trước thì kế toán tiến hành lập bổ sung số thiếu:
Nợ TK 686N: Niên khoản khấu hao vá dự phòng – chi phí tài chính Có TK 296C: Dự phòng giảm giá chứng khoán dự phần
Có TK 297C: Dự phòng giảm giá đầu tư tài chính khác Có TK 590C: Dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn
+Nếu số dự phòng cần lập cho niên độ tới nhỏ hơn số dự phòng đã lập từ cuối niên độ trước thì kế toán hoàn nhập số thừa:
Nợ TK 296N: Dự phòng giảm giá chứng khoán dự phần NợTK 297N: Dự phòng giảm giá đầu tư tài chính khác Nợ TK 590N: Dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn
Có TK 786C: Hoàn nhập dự phòng giảm giá các tài khoản tài chính
1.3.5 Dự phòng rủi ro và phí tổn.
Vào cuối niên độ kế toán V, nếu các khoản rủi ro và phí tổn có thể xảy ra, kế toán tiến hành lập dự phòng:
Nợ TK 687N: Niên khoản khấu hao và dự phòng – chi phí đặc biệt Có TK 151C: Dự phòng rủi ro
Có TK 155C: Dự phòng bị phạt về thuế
Có TK 1572C: Dự phòng sửa chữa lớn TSCĐ
Sang niên độ kế toán sau nếu rủi ro và khoản phí tổn thực tế xảy ra thì kế toán hoàn nhập số dự phòng đã lập:
Nợ TK151N: : Dự phòng rủi ro
Nợ TK 155N: Dự phòng bị phạt về thuế NợTK 1572N: Dự phòng sửa chữa lớn TSC
Có TK 787C: Hoàn nhập các khoản dự phòng ghi vào lợi tức đặc biệt
Vào cuối niên độ kế toán sau xác định số dự phòng cần lập cho niên độ tới rồi tiến hành điều chỉnh:
+ Nếu số dự phòng cần lập cho niên độ tới bằng số dự phòng đã lập từ cuối niên độ trước thì không phải điều chỉnh.
+ Nếu số dự phòng cần lập cho niên độ tới lớn hơn số dự phòng đã lập từ cuối niên độ trước thì kế toán tiến hành lập bổ sung số thiếu:
Nợ TK 687: Niên khoản khấu hao và dự phòng – chi phí đặc biệt Có TK 151C: Dự phòng rủi ro
Có TK 155C: Dự phòng bị phạt về thuế
Có TK 1572C: Dự phòng sửa chữa lớn TSCĐ
+ Nếu số dự phòng cần lập cho niên độ tới nhỏ hơn số dự phòng đã lập từ cuối niên độ trước thì kế toán hoàn nhập số thừa:
Nợ TK151: : Dự phòng rủi ro
Nợ TK 155: Dự phòng bị phạt về thuế Nợ TK 1572: Dự phòng sửa chữa lớn TSC
Có TK 787C: Hoàn nhập các khoản dự phòng ghi vào lợi tức đặc biệt
II. ĐÁNH GIÁ CHUNG VỀ CHẾ ĐỘ TÀI CHÍNH VÀ KẾ TOÁN TRÍCH LẬP DỰ PHÒNG CỦA VIỆT NAM VÀ KINH NGHIỆM MỘT SỐ TRÍCH LẬP DỰ PHÒNG CỦA VIỆT NAM VÀ KINH NGHIỆM MỘT SỐ NƯỚC TRÊN THẾ GIỚI.
2.1. Đánh giá chế độ kế toán trích lập các khoản dự phòng củaViệt Nam Nam
Thông tư số13T /2006/TT-BTC mà Bộ Tài chính đã ban hành vào ngày27 / 02/2006với mục đích nhằm tạo môI trường kinh doanh bình đẳng giữa các doanh nghiệp ViệtNam là Thông tư mới nhất cụ thể chi tiết về kế toán các khoản dự phòng tại doanh nghiệp gồm 5 khoản dự phòng được nêu ở trên được trính trước
vào chi phí hoạt động kinh doanh năm báo cáo của doanh nghiệp, giúp cho doanh nghiệp có nguồn tài chính để bù đắp tổn thất có thể xảy ra trong năm kế hoạch, nhằm bảo toàn vốn kinh doanh; đảm bảo cho doanh nghiệp phản ánh giá trị vật tư hành hoá tồn kho, các khoản đầu tư tài chính không cao hơn giá cả trên thị trường và giá trị của các khoản nợ phảI thu không cao hơn giá trị có thể thu hồi được tại thời điểm lập báo cáo tài chính.
Bên cạnh đó chế độ kế toán trích lập các khoản dự phòng của Việt Nam vẫn còn những vấn đề tồn tại. Đối với khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Riêng đối với các loại vật tư, nguyên vật liệu thì mục đích mua của doanh nghiệp rõ ràng là để phục vụ quá trình sản xuất kinh doanh chứ không phải để bán, vì vậy sẽ có những loại vật tư, nguyên vật liệu đóng vai trò chính phục vụ quá trình sản xuất kinh doanh và sẽ có những loại đóng vai trò là vật liệu phụ.
Do đó việc tiến hành đánh giá giá trị của toàn bộ những vật tư, nguyên vật liệu trên thực tế là điều không khả thi nếu doanh nghiệp có quá nhiều vật tư. Hơn nữa việc đánh giá giá trị của các vật liệu phụ là điều không cần thiết nếu như loại vật liệu đó giảm giá không đáng kể, vì điều này rất gây tốn kém về công sức tiền của.
Ngoài ra nếu đối tượng lập dự phòng chỉ là những loại vật tư, hàng hoá đã giảm giá trên thị trường nói chung mà không nói rõ giá trên thị trường là giá mua hay giá bán thì sẽ dẫn đến sự vận dụng không nhất quán trong thực tiễn. Bởi lẽ trên thị trường hoạt động kinh doanh tất yếu phải có sự chênh lệch giữa giá mua và giá bán và sự chênh lệch này rất đáng kể. Giá mua và giá bán không thể xác định chung mà còn phải tuỳ thuộc vào đối tượng lập dự phòng.
Theo chế độ kế toán hiện hành thì trị giá thuần của hàng tồn kho dùng làm cơ sở tính dự phòng là giá mà doanh nghiệp có thể bán được vật tư, hàng hoá và giá này đã bao gồm cả chi phí bán hàng. Nhưng theo chuẩn mực kế toán quốc tế số 02 về hàng tồn kho thì để tính ra mức dự phòng đối với các vật tư, hàng hoá tồn kho, giá được sử dụng là giá bán nhưng không phải là giá bán gộp mà là giá trị thuần tuý có thể thực hiện được, tức là giá bán ròng - giá bán được trên thị trường trừ đi chi phí bán hàng. Như vậy là nếu theo chế độ kế toán Việt Nam hiện hành thì mức trích lập dự phòng tính ra có thể không chính xác vì nó đã bao gồm cả chi phí bán hàng. Nếu khoản chi phí này nhỏ thì việc ảnh hưởng có thể không đáng kể nhưng nếu khoản chi phí này tương đối lớn thì nó sẽ ảnh hưởng đến tính chính xác của mức trích lập dự phòng.
2.2 Một số điểm giống và khác nhau giữa chế độ kế toán Việt Nam và các nước trên thế giới về dự phòng .
Giữa chế độ kế toán trích lập dự phòng của Việt Nam và các nước trên thế giới có một số điểm giống nhau do cũng dựa vào thông lệ và hệ thống chuẩn mực kế toán quốc tế. Trước hết là những quy định chung khi lập dự phòng G, đó là phải có sự không chắc chắn về các khoản phải thu hay có sự giảm giá về mặt giá trị của tài sản. Các khoản dự phòng được ghi nhận vào chi phí và làm giảm lợi nhuận của doanh nghiệp.
Tuy nhiênT, xuất phát từ những đặc thù riêng của mình mà mỗi quốc gia lại có những quy định cụ thể khác nhau về trích lập các khoản dự phòng. Do đó giữa chế độ kế toán Việt Nam và chế độ kế toán Pháp cũng có những điểm khác biệt. Thứ nhất là về số lượng các khoản lập dự phòng. Chế độ kế toán Pháp có thêm khoản dự phòng giảm giá tài sản bất động và dự phòng rủi ro và chi phí. Đây là hai khoản dự phòng giúp doanh nghiệp có nguồn tài chính để bù đắp khi xảy ra thiệt hại.
Tài sản bất động là những tài sản có giá trị lớn, vì vậy khi bị giảm giá thì sẽ giảm rất mạnh và nó ảnh hưởng lớn đến doanh nghiệp. Còn những rủi ro khác xảy ra trong quá trình kinh doanh như bị phạt về thuế, sửa chữa lớn tài sản vì
những nguyên nhân bất thường... là tất yếu không thể tránh khỏi trong quá trình hoạt động của các doanh nghiệp. Việc lập các khoản dự phòng này sẽ giúp cho các doanh nghiệp lành mạnh hoá thêm tình hình tài chính của mình. Đây là 2 khoản dự phòng mà chế độ kế toán Việt Nam không quy định. Khi rủi ro xảy ra thì kế toán hạch toán vào chi phí bất thường. Về bản chất cả hai phương pháp hạch toán này đều làm tăng chi phí và do đó làm giảm lợi tức của doanh nghiệp. Nhưng nếu kế toán hạch toán vào các tài khoản dự phòng thì khi rủi ro xảy ra doanh nghiệp sẽ có nguồn tài chính để bù đắp kịp thời, còn nếu kế toán hạch toán vào tài khoản chi phí bất thường thì khi rủi ro xảy ra doanh nghiệp sẽ gặp khó khăn trong việc tìm nguồn tài chính để bù đắp, nhất là khi khoản chi phí này tương đối lớn.
Đối với các khoản nợ của khách hàng§, trước khi lập dự phòng, các doanh nghiệp Pháp tiến hành phân loại khách hàng thành khách hàng bình thường và khách hàng khó đòi. Điều đó tạo điều kiện cho các doanh nghiệp theo dõi tốt tình hình thanh toán của khách hàng do có sự phân loại rõ ràng.Trong khi đó các doanh nghiệp Việt Nam lại tổng hợp số nợ khó đòi của tất cả các khách hàng mà không có sự theo dõi chi tiết. Dođó rất khó xác định đâu là khách hàng khó đòi để có biện pháp xử lý thích hợp. Ngoài ra, giữa chế độ kế toán của Việt Nam và chế độ kế toán của Pháp về dự phòng còn có sự khác biệt về khoản mục thuế. Ở Pháp, khi xảy ra rủi ro do hàng tồn kho bị giảm giá hoặc nợ không đòi được, doanh nghiệp được giảm VAT phải nộp trên số bị mất đó, còn ở Việt Nam, doanh nghiệp vẫn phải gánh chịu phần VAT trên số bị mất đó, tức là phải gánh chịu thêm một phần chi phí về thuế.
Trên đây là một số điểm giống và khác nhau giữa chế độ kế toán của Việt Nam và chế độ kế toán của Pháp về dự phòng. Như vậy có thể thấy rằng mặc dù cùng dựa trên những chuẩn mực và thông lệ kế toán quốc tếT, nhưng chế độ kế toán của mỗi quốc gia vẫn có sự khác biệt do đặc điểm riêng của từng nước.
2.3 Một số điểm giống, khác nhau giữa lập dự phòng mới và lập dự phòng cũ
2.3.1Giống nhau:
Cả 2 lập dự phòng đều nhằm tạo môI trường kinh doanh bình đẳng giữa các doanh nghiệp Việt Nam giúp doanh nghiệp có nguồn tài chính để bù đắp tổn thất có thể xảy ra trong năm kế hoạch, nhằm bảo toàn vốn kinh doanh; đảm bảo cho doanh nghiệp phản ánh giá trị vật tư hàng hoá tồn kho, các khoản đầu tư tài chính không cao hơn giá cả trên thị trường và giá trị của các khoản nợ phảI thu không cao hơn giá trị có thể thu hồi được tại thời điểm lập báo cáo tài chính.Thời điểm lập và hoàn nhập các khoản dự phòng là thời điểm cuối kế toán năm.Trường hợp doanh nghiệp được Bộ Tài chính chấp thuận áp dụng năm tài chính khác với năm dương lịch (bắt đầu từ ngày1 /1 và kết thúc 31/12hàng năm) thì thời điểm lập dự phòng là ngày cuối cùng của năm tài chính.
Riêng đối với doanh nghiệp niêm yết phảI lập báo cáo tài chính giữa niên độ thì được trích lập và hoàn nhập dự phòng cả thời điểm lập báo cáo tài chính giữa niên độ.
Doanh nghiệp phảI lập hội đồng để thẩm định mức trích lập các khoản dự phòng và xử lý tổn thất thực tế của vật tư hàng hoá tồn kho, các khoản đầu tư tài chính , các khoản nợ không có khả năng thu hồi theo qui định tại Thông tư này và văn bản pháp luật khác có liên quan.Thành phần hội đồng gồm: Giám đốc, Kế toán trưởng, các phòng có liên quanvà một số chuyên gia nếu cần.Giám đốc doanh nghiệp quyết định thành lập hội đồng.
2.3.2 Điểm khác nhau:
Lập dự phòng mới theo Thông tư 13/2006 có khác so với lập dự phòng cũ ngoài các khoản dự phòng như các khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho, dự