Xét về khía cạnh tổ chức, hệ thống kế tốn nhμ n−ớc gồm các đơn vị kế toán vμ quan hệ giữa các đơn vị kế toán trong tổ chức hạch toán kế toán cũng nh− cung cấp thơng tin kế tốn. Xây dựng mơ hình kế tốn nhμ n−ớc th−ờng phụ thuộc vμo tổ chức hμnh chính, sự phân chia, phân cấp thẩm quyền, trách nhiệm trong quản lý tμi chính nhμ n−ớc của mỗi quốc gia. Xác định một mơ hình kế tốn phù hợp với điều kiện, hoμn cảnh quốc gia có ý nghĩa quan trọng đối với sự vận hμnh của hệ thống, đảm bảo kế tốn thực sự lμ cơng cụ thơng tin có hiệu quả ở tất cả các cấp độ quản lý.
Có nhiều cách tổ chức hệ thống kế tốn theo nhiều tiêu thức khác nhau, nh−ng tiêu thức phân loại dựa trên trách nhiệm giải trình báo cáo ra bên ngoμi đơn vị hay đ−ợc sử dụng nhất. Theo tiêu chí nμy, có thể phân biệt hai mơ hình phổ biến lμ tổ chức kế toán tập trung vμ tổ chức kế toán phân tán. Hệ thống kế toán tập trung đ−ợc tổ chức thμnh các đơn vị kế toán tập trung vμ các đơn vị kế tốn phụ thuộc, trong đó đơn vị kế tốn tập trung chịu trách nhiệm giải trình báo cáo của đơn vị, các đơn vị kế toán phụ thuộc chỉ thực hiện các nhiệm vụ do đơn vị kế toán tập trung uỷ quyền. Hệ thống kế tốn phân tán th−ờng gồm có nhiều đơn vị kế toán độc lập, mỗi đơn vị có trách nhiệm giải trình báo cáo của đơn vị kế tốn đó. Trong mơ hình nμy thơng th−ờng có một cơ quan kế toán trung tâm đảm nhiệm việc tập trung số liệu kế toán từ các đơn vị kế toán phân cấp để phục vụ yêu cầu quản lý vĩ mô.
1.1.9.1- Tổ chức kế tốn phân tán:
Theo mơ hình nμy, đơn vị kế toán độc lập tự chịu trách nhiệm tổ chức cơng tác kế tốn, ghi chép, phản ánh các giao dịch hoặc giao cho các đơn vị, tổ chức trực thuộc. Trong đa số các tr−ờng hợp, đơn vị kế toán lμ các bộ vμ cơ quan ngang bộ thuộc Chính phủ. Để đảm bảo sự thống nhất về ph−ơng pháp vμ cách thức tổ chức hạch toán, tổng hợp số liệu kế tốn tμi chính nhμ n−ớc, có thể quy định bắt buộc một hệ thống tμi khoản chi tiết áp dụng ở tất cả các đơn vị kế tốn, hoặc chỉ quy định các ngun tắc chính vμ giao quyền tự chủ cho các đơn vị phát triển hệ thống kế toán cho phù hợp với điều kiện, chức năng hoạt động của đơn vị. Khi giao quyền tự chủ cho các đơn vị trong tổ chức kế toán, Nhμ n−ớc giữ quyền kiểm sốt thơng qua phát triển cơ chế kiểm soát sau. Ph−ơng thức quản lý chức năng kế toán xây dựng trên nguyên tắc giao hoμn toμn trách nhiệm lập báo cáo tμi chính cho các bộ hoặc “các trung tâm ra quyết định”, đồng thời thiết lập cơ chế phê duyệt ít nhất lμ hμng năm vμ cơ chế kiểm toán chi tiết việc lập báo cáo tμi chính. Trong mơ hình nμy, Bộ Tμi chính vμ các cơ quan chức năng chỉ tham gia với nhiệm vụ tập hợp báo cáo tμi chính do các đơn vị kế toán lập nên.
“Trung tâm ra quyết định” lμ các đơn vị có quyền tự chủ đầy đủ về tμi chính trong khn khổ hoạt động của đơn vị. Cơng tác kế tốn trong các đơn vị nμy thực hiện theo quy định của pháp luật vμ đặt d−ới sự chỉ đạo trực tiếp của lãnh đạo đơn vị. Nguyên tắc bất kiêm nhiệm ng−ời ra quyết định thu, chi với ng−ời kế toán nghiệp vụ thu, chi không đ−ợc quy định trong hệ thống kế toán phân tán.
Việc phân cấp chức năng kế toán đ−ợc đánh giá lμ ph−ơng tiện cần thiết, tạo điều kiện để các đơn vị vμ các cơ quan quản lý tốt hơn, đáp ứng mục tiêu quản lý theo kết quả đầu ra. Ng−ời lãnh đạo đơn vị tổ chức việc ghi chép, hạch toán các nghiệp vụ trong đơn vị mình nên hệ thống kế tốn hoμn toμn đáp ứng đ−ợc nhu cầu thông tin theo yêu cầu quản lý. Tổ chức kế tốn phân tán vì thế rất phù hợp với xu thế đổi mới ngun tắc quản lý từ kiểm sốt quy trình, thủ tục đầu vμo sang logic đánh giá hiệu quả đầu ra.
Để tổng hợp thơng tin tμi chính kế tốn nhμ n−ớc ở cấp vĩ mơ, có thể sử dụng hai ph−ơng pháp nh− sau:
Đối với những n−ớc ch−a thực sự phát triển cơ sở kế toán dồn tích, Bộ Tμi chính chịu trách nhiệm tổng hợp các số số liệu về ngân sách trên cơ sở tiền mặt từ nguồn số liệu do cơ quan quản lý ngân quỹ với chức năng thu tiền vμo vμ chi tiền ra cung cấp... Các thông tin về tμi sản, các khoản phải trả, phải thu... đ−ợc tổng hợp theo kênh thông tin khác theo ph−ơng pháp thống kê trên cơ sở báo cáo của các đơn vị kế toán. Do sử dụng ph−ơng pháp thống kê nên hình ảnh về tμi sản nợ vμ tμi sản có th−ờng khơng liên tục, bị ngắt quãng.
Đối với những n−ớc phát triển cơ sở kế tốn dồn tích, nhờ có mơi tr−ờng thơng tin tμi chính tích hợp nên thơng tin về kế tốn tμi chính nhμ n−ớc đ−ợc cơ quan Tổng kế tốn tập hợp từ các đơn vị kế toán. Tổng kế toán hạch toán các nghiệp vụ ngân sách trên cơ sở kế toán tiền mặt (xuất, nhập quỹ) đồng thời phản ánh lại các bút toán của các đơn vị kế tốn đã hạch tốn trên cơ sở dồn tích. Tổng kế tốn nhμ n−ớc giữ vai trò khớp nối giữa kế tốn xuất nhập quỹ vμ kế tốn dồn tích của Nhμ n−ớc.
Kế toán nhμ n−ớc kiểu phân tán th−ờng thích hợp với các n−ớc có truyền thống không tập trung quyền lực trong tay Nhμ n−ớc Trung −ơng, chủ tr−ơng “tự do” đ−ợc phổ biến rộng rãi trên nhiều lĩnh vực kinh tế - xã hội, hoặc các n−ớc có tổ chức Nhμ n−ớc kiểu liên bang hoặc hợp bang nh−: Mỹ, Anh, Canada, úc...
1.1.9.2- Tổ chức kế toán tập trung:
Theo mơ hình tổ chức tập trung, các nghiệp vụ phát sinh về tμi chính nhμ n−ớc đều đ−ợc hạch toán, ghi chép sơ bộ trên các tμi khoản tạm thời ở các đơn vị kế toán phụ thuộc (đơn vị kế toán cơ sở). Định kỳ số liệu kế toán từ các đơn vị nμy đ−ợc chuyển về hạch toán tập trung vμ đăng ký vĩnh viễn vμo tμi khoản kế toán tổng hợp của Nhμ n−ớc do một đơn vị kế tốn tập trung nắm giữ. Thơng th−ờng, cơ quan nμy trực thuộc Bộ Tμi chính, đảm nhiệm việc hạch tốn tập trung mọi nghiệp vụ tμi
chính nhμ n−ớc diễn ra trong phạm vi cả n−ớc vμ lập báo cáo tμi chính trên cơ sở các tμi khoản của Nhμ n−ớc.
Trong mơ hình nμy nguyên tắc bất kiêm nhiệm giữa cơ quan thực hiện nghiệp vụ tμi chính vμ cơ quan kế tốn nghiệp vụ đó có ý nghĩa quyết định đối với sự vận hμnh của hệ thống. Trong khu vực nhμ n−ớc, quyền hạn vμ trách nhiệm của mỗi tác nhân tham gia thực hiện vμ ghi chép một nghiệp vụ tμi chính nhμ n−ớc đ−ợc xác định cụ thể, theo đó cơ quan ra lệnh nghiệp vụ có quyền quyết định một khoản thu hoặc một khoản chi theo quy định của pháp luật vμ thẩm quyền của họ, nh−ng các nghiệp vụ do họ ra lệnh phải do một cơ quan khác chịu trách nhiệm ghi chép (th−ờng lμ cơ quan kế tốn cơng). Cơ quan nμy chịu trách nhiệm về tính chính xác, trung thực, hợp pháp của các bút tốn đã ghi nhận đồng thời có nghĩa vụ cung cấp đầy đủ, kịp thời, chính xác các thơng tin kế tốn, tμi chính nhμ n−ớc theo quy định. Cơ quan ra quyết định nghiệp vụ không đ−ợc can thiệp vμo cơng việc kế tốn. Thông tin dữ liệu tμi chính vμ kế tốn đ−ợc tập trung vμo một đầu mối theo thời gian thực (hoặc gần sát với thời gian thực) trong cơ sở dữ liệu do Bộ Tμi chính quản lý. Nhờ đó, các cơ quan chức năng liên quan đến thực hiện, chấp hμnh dự toán ngân sách, quản lý vμ điều hμnh tμi chính có thể truy cập thơng tin theo phạm vi thẩm quyền đ−ợc phân cấp.
Tổ chức theo mơ hình kế tốn tập trung cùng ngun tắc bất kiêm nhiệm có ý nghĩa lớn trong việc kiểm tra, kiểm soát việc tuân thủ pháp luật trong chấp hμnh các nghiệp vụ tμi chính nhμ n−ớc. Tuy nhiên, tại mỗi đơn vị kế toán phụ thuộc chỉ theo dõi tình hình kinh phí đã nhận, đã sử dụng vμ kinh phí cịn lại ch−a sử dụng đến thơng qua kế tốn kiểu hμnh chính. Kiểu kế tốn nμy khơng cho phép mỗi đơn vị sử dụng kinh phí nắm đ−ợc họ đang quản lý bao nhiêu nguồn lực của Nhμ n−ớc, do vậy khơng có đủ cơ sở để xác định đầy đủ chi phí đầu vμo cho các hoạt động, dịch vụ mμ họ cung cấp, vì thế khó có thể xác định hiệu quả tμi chính hoạt động của các đơn vị, cơ quan. T−ơng tự, Nhμ n−ớc cũng gặp nhiều khó khăn trong đánh giá hiệu quả các ch−ơng trình đầu t− lớn về kinh tế-xã hội. Trong xu thế đổi mới cơ chế quản lý công từ giám sát chặt chẽ đầu vμo chuyển sang −u tiên kiểm soát vμ đánh giá theo kết quả đầu ra, mơ hình kế tốn tập trung thuần túy nh− trên tỏ ra không phù hợp tr−ớc các yêu cầu đổi mới trong quản lý.
Kế tốn tổ chức theo mơ hình tập trung th−ờng đ−ợc sử dụng ở các n−ớc có hệ thống tổ chức nhμ n−ớc đơn nhất nh− Pháp vμ các thuộc địa cũ của Pháp ở Châu Phi.
Trên thực tế, các quốc gia trên thế giới th−ờng khơng tổ chức hệ thống kế tốn nhμ n−ớc theo duy nhất một kiểu tập trung hoặc phân tán mμ th−ờng kết hợp cả hai mơ hình nμy với mức độ vμ đặc điểm khác nhau tùy theo tập quán vμ nguyên tắc chia sẻ trách nhiệm trong tổ chức quản lý tμi chính nhμ n−ớc.
1.2- cơ sở pháp lý vμ môi tr−ờng hoạt động ảnh h−ởng đến kế toán nhμ n−ớc:
1.2.1- Luật Ngân sách Nhμ n−ớc:
Ngμy 16/12/2002, Quốc hội khố XI, kỳ họp thứ 2 đã thơng qua Luật Ngân sách Nhμ n−ớc (sửa đổi), có hiệu lực từ ngμy 01/01/2004 vμ thay thế Luật Ngân sách Nhμ n−ớc năm 1996 vμ Luật sửa đổi, bổ sung một số điều của Luật Ngân sách Nhμ n−ớc năm 1998. Đây lμ cơ sở pháp lý quan trọng đổi mới cơ chế quản lý ngân sách, vừa thể hiện sự tập trung, thống nhất, vừa phân cấp mạnh mẽ vμ tăng quyền chủ động tμi chính vμ ngân sách cho các cấp chính quyền địa ph−ơng, các đơn vị sử dụng ngân sách; đồng thời tăng c−ờng kỷ c−ơng, kỷ luật, gắn quyền hạn với trách nhiệm; tăng c−ờng tính dân chủ, công khai, minh bạch vμ thực hiện mạnh mẽ cải cách hμnh chính trong toμn bộ các khâu của q trình ngân sách từ lập dự tốn, quyết định dự toán, phân bổ ngân sách vμ phê chuẩn quyết toán ngân sách, kế toán nhμ n−ớc, kiểm toán vμ quyết toán ngân sách nhμ n−ớc.
Một vấn đề rất quan trọng lμ tại khoản 2, Điều 61 của Luật Ngân sách Nhμ n−ớc (sửa đổi) quy định Kho bạc Nhμ n−ớc tổ chức thực hiện hạch toán kế toán nhμ n−ớc. Nh− vậy, kể từ thời gian trên cơng tác kế tốn đ−ợc giao cho Kho bạc Nhμ n−ớc thực hiện tập trung thống nhất để hạch toán các khoản thu, chi ngân sách của Nhμ n−ớc vμ đây lμ cơ sở pháp lý quan trọng, tạo tiền đề cho quá trình đổi mới, hợp nhất vμ hoμn thiện Hệ thống kế toán nhμ n−ớc hiện nay vμ t−ơng lai sau nμy.
1.2.2- Luật Kế toán vμ Chuẩn mực kế toán:
1.2.2.1- Luật Kế toán:
Luật Kế toán năm 2003 lμ một b−ớc tiến lớn trong toμn bộ quá trình cải cách kế tốn. Đây lμ văn bản pháp luật chính thống về kế tốn đầu tiên kể từ năm 1954. Luật Kế toán đ−a ra những nguyên tắc cơ bản về kế toán vμ kết hợp với hệ thống pháp luật Việt Nam. Luật đề cập đến những vấn đề nh− xác định vai trị của quản lý kế tốn, những ngun tắc cơ bản chuẩn bị báo cáo tμi chính phù hợp với hệ thống
Chuẩn mực kế toán Việt Nam cũng nh− những tiêu chuẩn kế toán chuyên nghiệp vμ phù hợp với thơng lệ Quốc tế.
Một cách tóm tắt, Luật đề cập đến những vấn đề sau:
- Điều khoản chung (bao gồm phạm vi điều chỉnh, nhiệm vụ kế toán, nguyên tắc kế toán, chuẩn mực kế toán, đối t−ợng kế toán, các loại kế toán nh− kế tốn tμi chính, kế tốn tổng hợp, kế tốn chi tiết).
- Chứng từ kế toán (lập chứng từ vμ hóa đơn bán hμng).
- Tμi khoản kế toán vμ sổ kế toán (hệ thống tμi khoản kế toán, sổ vμ hệ thống sổ kế toán).
- Báo cáo tμi chính (lập vμ nộp báo cáo tμi chính, cơng khai báo cáo tμi chính, vμ kiểm tốn báo cáo tμi chính).
- Kiểm tra kế toán (kiểm tra kế tốn của đơn vị có thẩm quyền). - Kiểm kê tμi sản, bảo quản, l−u trữ tμi liệu kế toán.
- Kế toán trong các tr−ờng hợp đơn vị kế toán chia, tách, hợp nhất, liên kết, chuyển đổi hình thức sở hữu, giải thể, chấm dứt hoạt động, phá sản.
- Tổ chức bộ máy kế toán vμ ng−ời lμm kế toán (tiêu chuẩn vμ trách nhiệm của ng−ời lμm kế toán tr−ởng).
- Hoạt động nghề nghiệp kế toán (hμnh nghề kế toán, chứng chỉ hμnh nghề kế toán).
- Quản lý nhμ n−ớc về kế tốn.
Nhìn chung Luật Kế toán bao trùm tất cả các đối t−ợng kế tốn nói chung, trong đó đối t−ợng kế tốn thuộc lĩnh vực ngân sách nhμ n−ớc đ−ợc đề cập nh−: cơ quan nhμ n−ớc, đơn vị sự nghiệp, tổ chức có sử dụng kinh phí ngân sách nhμ n−ớc vμ kể các các đơn vị sự nghiệp, tổ chức không sử dụng ngân sách nhμ n−ớc…; các hoạt động chính của ngμnh kế tốn phù hợp với xu h−ớng phát triển các quy định kế toán của các n−ớc tiên tiến khác vμ nhất lμ hoạt động thu, chi ngân sách cũng đ−ợc đ−a vμo luật lần nμy. Tuy nhiên, trong Luật Kế toán về thuật ngữ kế toán nhμ n−ớc ch−a đ−ợc đề cập, vì vậy trong thời gian tới Luật nμy cần phải sửa đổi, bổ sung tiếp cận với những thuật ngữ mới chuẩn xác hơn vμ một số vấn đề khác…phù hợp với tiến trình đổi mới vμ hội nhập quốc tế trong thời gian tới.
Có thể nói Luật Kế tốn đã ban hμnh lμ cơ sở pháp lý quan trọng sẽ chi phối đến kế toán nhμ n−ớc vμ tạo điều kiện cho q trình hoμn thiện Hệ thống kế tốn nhμ n−ớc trong giai đoạn tr−ớc mắt hiện nay vμ cả t−ơng lai sau nμy.
1.2.2.1- Chuẩn mực kế toán:
Trong thời gian qua, với sự hỗ trợ kỹ thuật của Liên minh Châu Âu, Bộ Tμi chính, cụ thể lμ Vụ Chế độ kế toán đã soạn thảo vμ ban hμnh Chuẩn mực kế toán Việt Nam ban hμnh dựa trên Chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS), nay gọi lμ Chuẩn mực báo cáo tμi chính quốc tế (IFRS). Việc soạn thảo nμy đ−ợc tiến hμnh theo Quyết định số 38/2000/QĐ-BTC ngμy 14-3-2000 của Bộ Tμi chính ban hμnh vμ tính đến nay đã ban hμnh đ−ợc 26 chuẩn mực. Nh− vậy trong t−ơng lai không xa Hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam sẽ đ−ợc xây dựng hoμn chỉnh vμ áp dụng thống nhất trong nền kinh tế.
Việc ban hμnh hệ thống chuẩn mực kế tốn có ý nghĩa hết sức quan trọng trong cho việc hoμn thiện Hệ thống kế toán doanh nghiệp để phù hợp với yêu cầu phát triển của đất n−ớc, phù hợp với yêu cầu hội nhập ngμy cμng sâu rộng, đặc biệt lμ phù hợp với thông lệ quốc tế, từ đó sẽ giúp cho kế tốn doanh nghiệp Việt Nam có đ−ợc tiếng nói chung với các quốc gia trên thế giới.
Nh− vậy, xuất phát tr−ớc những yêu cầu đổi mới của kế toán doanh nghiệp mμ trong thời gian qua chúng đã ban hμnh các chuẩn mực kế tốn thì việc ban hμnh hệ thống chuẩn mực kế tốn cơng áp dụng đối với lĩnh vực kế toán nhμ n−ớc lμ vấn đề cần thiết vμ phải thực hiện ngay trong giai đoạn hiện nay. Tr−ớc mắt chúng ta cũng