* Quan điểm cơ bản chi phối nội dung hoμn thiện Hệ thống kế toán nhμ n−ớc:
- Lấy hệ thống kế toán ngân sách nhμ n−ớc vμ hoạt động nghiệp vụ kho bạc nhμ n−ớc hiện hμnh lμm khung, trên cơ sở đó xây dựng kế toán nhμ n−ớc (tμi khoản kế toán tổng hợp, tμi khoản chi tiết). Nh−ng về thứ tự tμi khoản vμ khung tμi khoản đ−ợc xây dựng vμ thiết kế theo hệ thống kế toán doanh nghiệp.
- Hạch tốn kế tốn các nghiệp vụ kinh tế tμi chính phát sinh trên cơ sở các chứng từ thu, chi ngân sách tập trung vμo một đầu mối lμ hệ thống Kho bạc Nhμ n−ớc.
- Hệ thống thông tin kế toán của Kho bạc Nhμ n−ớc đ−ợc xây dựng trên một cơ sở dữ liệu tập trung, có khả năng khai thác, tổng hợp, phân tích phục vụ các cơ quan quản lý, các cấp lãnh đạo. Việc hạch tốn kế tốn, khai thác, sử dụng thơng tin kế toán trong cơ sở dữ liệu phải đ−ợc phân cấp rõ rμng đối với các cơ quan quản lý có liên quan. Kho bạc chịu trách nhiệm thống nhất quản lý cơ sở dữ liệu kế toán.
- Kho bạc Nhμ n−ớc lμ cơ quan chịu trách nhiệm về tính chính xác, kịp thời của các số liệu kế tốn; cơ quan Tμi chính, Thuế, Hải quan phối hợp với Kho bạc Nhμ n−ớc đảm bảo tính chính xác của các yếu tố trên chứng từ kế toán.
- Phạm vi hợp nhất lμ gom các hế thống toán nh− kế toán ngân sách nhμ n−ớc vμ hoạt động nghiệp vụ kho bạc nhμ n−ớc, kế toán hμnh chính sự nghiệp, kế tốn nhμ n−ớc vμ tμi chính xã, kế toán tμi sản dự trữ quốc gia, kế toán bảo hiểm xã hội, kế toán nghiệp vụ thi hμnh án, kế toán đơn vị chủ đầu t−, kế toán sự nghiệp áp dụng cho các đơn vị ngoμi cơng lập, kế tốn áp dụng cho các đơn vị Cơng đoμn, kế tốn áp dụng cho các đơn vị HCSN của cơ quan Đảng vμo thμnh Hệ thống kế toán nhμ n−ớc thống nhất.
* Định h−ớng xây dựng Hệ thống kế toán nhμ n−ớc:
- Phù hợp với Luật pháp của Việt Nam nh− Luật Ngân sách Nhμ n−ớc, các Luật Thuế, Luật Kế toán vμ các văn bản h−ớng dẫn các luật trên.
- Phù hợp với đặc điểm quản lý tμi chính, ngân sách của Việt Nam nh− cơ chế quản lý tμi chính hiện hμnh của các lĩnh vực ngân sách, kho bạc, quản lý tμi chính cơng, quản lý các quỹ của Chính phủ, đầu t− xây dựng, huy động vốn, vay nợ, trả nợ trong vμ ngoμi n−ớc ...; Tính chất hoạt động của các loại hình quản lý thu, chi ngân sách, đơn vị sử dụng ngân sách nhμ n−ớc, Bảo hiểm xã hội, Dự trữ quốc gia, các quỹ tμi chính, các chủ đầu t− vμ các dự án trong lĩnh vực công.
- Phù hợp với các ngun tắc, thơng lệ về kế tốn quốc tế nh−: Các nguyên tắc kế toán, nội dung cơ bản các chuẩn mực kế tốn cơng, các ph−ơng pháp kế tốn ...
- Cung cấp đầy đủ các thông tin về các hoạt động trong lĩnh vực tμi chính cơng nh− thu, chi ngân sách, tiếp nhận vμ sử dụng các nguồn kinh phí hiện có, quản lý tμi sản cơng của từng đơn vị, từng ngμnh, từng địa ph−ơng, góp phần minh bạch hoạt động tμi chính cơng, kiểm sốt của các cơ quan quản lý nhμ n−ớc.
- Giúp cho các đơn vị quản lý, sử dụng tμi sản, các loại kinh phí vμ các khoản thu, chi sử dụng kinh phí tại đơn vị có hiệu quả.
- Nội dung hệ thống kế toán phải đơn giản, dễ lμm, dễ hiểu, dễ kiểm tra, dễ kiểm soát vμ thực hiện trên ch−ơng trình phần mềm thống nhất, có tính đến kế thừa những nội dung cơ bản của chế độ kế toán hiện hμnh áp dụng cho các đơn vị thuộc lĩnh vực kế toán nhμ n−ớc .
* Phạm vi áp dụng Hệ thống kế toán nhμ n−ớc theo quan điểm hợp nhất bao gồm:
- Hoạt động thu, chi ngân sách vμ hoạt động nghiệp vụ Kho bạc nhμ n−ớc. - Hoạt động thu, chi ngân sách vμ thu, chi hoạt động tại các đơn vị HCSN. - Hoạt động các dự án đầu t− có sử dụng kinh phí ngân sách nhμ n−ớc. - Hoạt động Quỹ dự trữ quốc gia.
- Các quỹ tμi chính của nhμ n−ớc vμ tμi sản quốc gia.
- Một số lĩnh vực khác có liên quan đến ngân sách nhμ n−ớc.
* Nguyên tắc thiết kế Hệ thống kế toán nhμ n−ớc:
Hệ thống kế toán nhμ n−ớc đ−ợc thiết kế trên cơ sở tuân thủ các nguyên tắc:
- Nguyên tắc thích ứng vμ linh hoạt: Chế độ kế toán nhμ n−ớc xây dựng phù hợp, thống nhất với quy định của các Luật Ngân sách Nhμ n−ớc, các Luật Thuế, Luật Kế tốn vμ các cơ chế tμi chính hiện hμnh vμ phù hợp với các loại hình đơn vị mμ chế độ kế toán nμy đề cập.
- Nguyên tắc đầy đủ: Phản ảnh toμn diện, đầy đủ mọi hoạt động tμi chính của nhμ n−ớc, của các đơn vị sử dụng ngân sách cho tất cả các loại hình hoạt động. - Nguyên tắc thống nhất:
+ Thống nhất vμ phù hợp nguyên tắc, nội dung cơ bản của chuẩn mực kế tốn cơng vμ thông lệ quốc tế về kế toán.
+ Chế độ kế toán nμy sẽ đ−ợc áp dụng thống nhất cho các đơn vị trong lĩnh vực kế tốn cơng theo một ch−ơng trình phần mềm thống nhất.
- Nguyên tắc hiệu quả: Đảm bảo thơng tin số liệu chính xác, trung thực vμ không trùng lắp nhằm cung cấp đầy đủ thơng tin cần thiết cho Chính phủ.
- Nguyên tắc kế thừa: Phản ánh vμ kế thừa những nội dung cơ bản của những chế độ kế toán hiện hμnh áp dụng cho các đơn vị thuộc lĩnh vực kế toán nhμ n−ớc.
3.1.2- Kết hợp kế toán trên cơ sở tiền mặt vμ trên cơ sở dồn tích:
Kế tốn nhμ n−ớc lμ bộ phận cấu thμnh của hệ thống kế tốn Việt Nam, vì thế kế toán nhμ n−ớc phải dựa vμo các nguyên tắc kế toán chung đã đ−ợc quy định tại các văn bản pháp quy hiện hμnh nh− các nguyên tắc về kỳ kế tốn, khách quan, nhất qn, có hệ thống, giá gốc...Bên cạnh đó, kế tốn nhμ n−ớc cịn phải đ−ợc xây dựng dựa trên các nguyên tắc mang tính đặc thù, một mặt do đặc điểm riêng có với những nghiệp vụ đặc biệt của Nhμ n−ớc, mặt khác xuất phát từ yêu cầu đổi mới cải cách quản lý tμi chính cơng hiện nay đang diễn ra ở n−ớc ta. Chúng ta cần xác lập hai nguyên tắc kế toán ngay từ khi thiết kế hệ thống kế toán nhμ n−ớc thống nhất, cụ thể nh− xây dựng kế toán nhμ n−ớc trên cơ sở tiền mặt, từng b−ớc áp dụng kế toán kế toán nhμ n−ớc trên cơ sở dồn tích.
3.1.2.1- Xây dựng kế tốn nhμ n−ớc trên cơ sở tiền mặt:
Kế toán nhμ n−ớc phải đáp ứng đ−ợc yêu cầu của kế tốn tổng dự tốn ngân sách nhμ n−ớc, theo đó hệ thống kế toán nhμ n−ớc cần cung cấp đầy đủ các thơng tin về tình hình dự tốn kinh phí, kinh phí đã sử dụng, kinh phí cịn lại của từng đơn vị sử dụng ngân sách; theo từng loại vốn, nguồn vốn của ngân sách nhμ n−ớc. Để đáp ứng yêu cầu nμy, việc ghi chép kế toán nên áp dụng ph−ơng pháp kế toán xuất, nhập quỹ (tiền mặt). Ph−ơng pháp nμy yêu cầu ghi nhận khoản thu, khoản chi của ngân sách nhμ n−ớc ở thời điểm thu đ−ợc tiền hoặc ở thời điểm chi tiền ra khỏi quỹ ngân sách nhμ n−ớc, khơng tính đến thời điểm phát sinh thu nhập, chi phí tμi chính nhμ
n−ớc. Cùng với việc thực hiện cơ chế khoán chi hμnh chính, quản lý theo kết quả đầu ra, cơ chế quản lý ngân sách nên mở rộng việc cho chuyển kinh phí khơng sử
dụng hết sang năm sau, thực hiện ngân sách dμi hạn (từ 3 đến 5 năm ổn định); song song với tiến trình đó xố bỏ việc tiếp tục cấp phát ngân sách trong thời gian chỉnh lý quyết toán ngân sách, đảm bảo đến 31/12 chấm dứt việc hạch toán thu, chi ngân sách của niên độ, thời gian chỉnh lý chỉ dμnh để điều chỉnh số liệu, xử lý các chứng từ cịn đi trên đ−ờng vμ lập báo cáo quyết tốn ngân sách.
Thực hiện các ngun tắc đó, kế tốn nhμ n−ớc trên cơ sở tiền mặt sẽ có ý nghĩa lớn đối với công tác giám sát thực hiện dự toán ngân sách của Quốc hội vμ Hội đồng nhân dân các cấp, tránh việc điều chỉnh một cách tùy tiện của các cơ quan chấp hμnh ngân sách, nhất lμ vμo giai đoạn cuối năm. Kế toán nhμ n−ớc theo ph−ơng pháp kế toán trên cơ sở tiền mặt đơn giản, dễ thực hiện đồng thời tạo điều kiện đẩy nhanh thời hạn quyết toán ngân sách nhμ n−ớc.
Tuy nhiên, nh− đã phân tích ở phần I, kế tốn trên cơ sở tiền mặt có một số nh−ợc điểm nh− không phản ánh toμn diện vμ đầy đủ tình hình tμi chính nhμ n−ớc, tình hình tμi sản nợ, tμi sản có khơng đ−ợc phản ánh trung thực giữa các niên độ. Ngoμi ra, kế tốn trên cơ sở tiền mặt cung cấp thơng tin quản lý rất hạn chế cho các nhμ quản lý, nhất lμ trong điều kiện quản lý theo kết quả đầu ra địi hỏi kế tốn phải xác định đầy đủ chi phí đầu vμo để có cơ sở xác định hiệu quả tμi chính của các hoạt động thì kế tốn trên cơ sở tiền mặt ch−a đáp ứng đ−ợc các u cầu đó. Vì vậy, bên cạnh kế toán nhμ n−ớc trên cơ sở tiền mặt cần thực hiện từng b−ớc xây dựng kế toán nhμ n−ớc trên cơ sở dồn tích.
3.1.2.2- Từng b−ớc áp dụng kế tốn nhμ n−ớc trên cơ sở dồn tích
Kế tốn nhμ n−ớc phải cung cấp một hình ảnh trung thực, đầy đủ về tμi chính nhμ n−ớc cho các đối t−ợng sử dụng thông tin ngμy cμng nhiều vμ ngμy cμng có địi hỏi cao hơn về chất l−ợng thơng tin. Ngoμi ra, để khắc phục các nh−ợc điểm của kế toán nhμ n−ớc trên cơ sở tiền mặt, kế toán nhμ n−ớc cần xây dựng từng b−ớc áp dụng
kế tốn nhμ n−ớc trên cơ sở dồn tích. Theo nguyên tắc của kế toán nμy, các thu
nhập, chi phí đ−ợc hạch tốn ngay khi có cơ sở để xác định quyền vμ nghĩa vụ tμi chính của Nhμ n−ớc, việc hạch tốn đó khơng phụ thuộc vμo thời điểm thu tiền vμo hay trả tiền ra từ quỹ ngân sách nhμ n−ớc. Nh− vậy, tμi sản nợ vμ tμi sản có của Nhμ n−ớc sẽ đ−ợc phản ánh đầy đủ hơn, có cơ sở chắc chắn hơn để xác định tính bền
vững của tμi chính nhμ n−ớc, bởi vì sự bền vững đó phụ thuộc tr−ớc hết vμo khả
năng thu nhập của Nhμ n−ớc vμ quan trọng hơn cả lμ nghĩa vụ tμi chính của Nhμ n−ớc trong một thời kỳ xác định chứ khơng chỉ dựa vμo khả năng thanh tốn của
quỹ ngân sách nhμ n−ớc tại một thời điểm. Tính bền vững của Nhμ n−ớc còn đ−ợc xác định nhờ vμo các thơng tin bổ sung của kế tốn nhμ n−ớc, theo đó các khoản bảo lãnh, cam kết, dự phòng...của Nhμ n−ớc cũng đ−ợc phản ánh một cách đầy đủ. Ngoμi ra, tμi sản cố định của Nhμ n−ớc cũng đ−ợc quản lý chặt chẽ hơn, sát hơn với hiện trạng vật chất nhờ vμo kỹ thuật khấu hao, đánh giá lại...
Kế toán trên cơ sở dồn tích lμ ph−ơng pháp kế tốn cho phép cung cấp các thơng tin về tμi chính nhμ n−ớc cho các đối t−ợng sử dụng thông tin theo quy định, giúp đơn vị kế tốn giải trình báo cáo tμi chính với các cơ quan có liên quan. Vμ trong tr−ờng hợp đó, kế tốn trên cơ sở dồn tích có thể hoμn thμnh vai trị kế tốn tμi
chính của mình, theo đó các báo cáo tμi chính phải phản ánh đ−ợc các nội dung
chính sau đây:
- Tμi sản nợ, tμi sản có của Nhμ n−ớc. - Thu nhập, chi phí tμi chính nhμ n−ớc.
- Tình hình thu, chi ngân sách nhμ n−ớc theo dự toán.
- Kết quả chấp hμnh ngân sách, kết quả hoạt động tμi chính nhμ n−ớc.
Kế tốn trên cơ sở dồn tích sẽ địi hỏi sự tham gia của nhiều cơ quan, đơn vị trong việc cung cấp thông tin về quyền vμ nghĩa vụ tμi chính của Nhμ n−ớc ở tất cả các cấp độ. Điều đó chỉ có thể thực hiện đ−ợc trong điều kiện áp dụng kế toán trên
mạng máy tính quốc gia thống nhất từ Trung −ơng đến các địa ph−ơng. Tr−ớc mắt,
trong giai đoạn hợp nhất kế tốn, kế tốn trên cơ sở dồn tích có thể từng b−ớc thực hiện thơng qua việc phản ánh, ghi chép các khoản thuế phải thu vμo tμi sản nợ (cơ quan Thuế cung cấp); các khoản lãi vay phải trả hμng năm (cơ quan quản lý nợ cung cấp); các khoản dự phịng nợ khó địi (cơ quan quản lý các khoản cho vay nh− Kho bạc, Tμi chính...cung cấp). Kế tốn trên cơ sở dồn tích sẽ phát triển cùng với việc hợp nhất kế tốn các đơn vị hμnh chính sự nghiệp ở giai đoạn tiếp theo, phản ánh đầy đủ giá trị của tμi sản cố định, hμng tồn kho....từ đó khắc phục các nh−ợc điểm về niên độ của kế toán trên cơ sở tiền mặt.
Thực hiện kế toán trên cơ sở dồn tích lμ một việc lμm khó bởi vì kế tốn trên cơ sở dồn tích khơng chỉ đơn giản lμ một kỹ thuật ghi chép, phản ánh đối t−ợng kế toán mμ kế tốn trên cơ sở dồn tích cịn địi hỏi thay đổi về tổ chức bộ máy, chức năng nhiệm vụ vμ tập quán quản lý của các cơ quan có liên quan trên cơ sở ứng dụng kỹ thuật tin học hiện đại; đồng thời địi hỏi đầu t− lớn về con ng−ời, cơng nghệ vμ tμi chính. Vì thế cần triển khai từng b−ớc, có chọn lọc các kỹ thuật của kế tốn
trên cơ sở dồn tích. Hiện nay, Chính phủ vμ Bộ Tμi chính đã bắt đầu triển khai dự án
Hệ thống thơng tin tμi chính tích hợp (IFMIS) do Ngân hμng Thế giới tμi trợ dựa trên
nguyên tắc tích hợp thơng tin, tạo lập cơ sở dữ liệu tập trung, khai thác thơng tin
phân tán. Đó lμ điều kiện quan trọng đảm bảo tính khả thi của kế tốn trên cơ sở
dồn tích, đ−a kế tốn nhμ n−ớc của Việt Nam hòa nhập với các chuẩn mực về kế toán nhμ n−ớc đ−ợc thừa nhận trên thế giới.
Nh− vậy, ý nghĩa của kế tốn trên cơ sở dồn tích sẽ cμng thể hiện rõ khi chúng ta thực hiện chuyển cơ chế quản lý tập trung kiểm soát đầu vμo sang giao quyền tự chủ vμ trách nhiệm cao hơn cho các đơn vị trong việc sử dụng ngân sách trên cơ sở quản lý, đánh giá kết quả đầu ra.
3.1.3- Về tổ chức bộ máy kế toán nhμ n−ớc:
3.1.3.1- Nguyên tắc bất kiêm nhiệm
Một trong những vấn đề then chốt trong tổ chức hệ thống kế tốn nhμ n−ớc lμ xác định vị trí vμ trách nhiệm của các tác nhân tham gia vμo việc chấp hμnh các nghiệp vụ tμi chính nhμ n−ớc. Trên thế giới có nhiều mơ hình tổ chức bộ máy kế toán nhμ n−ớc khác nhau phù hợp với đặc điểm vμ tập quán của từng quốc gia.
Đối với Việt Nam, nguyên tắc bất kiêm nhiệm giữa ng−ời ra quyết định thực hiện nghiệp vụ tμi chính nhμ n−ớc vμ ng−ời chấp hμnh quyết định đó có nhiều −u điểm vμ có thể thực hiện đ−ợc vì những lý do sau:
Về mặt kỹ thuật, nguyên tắc nμy cho phép việc phân công, chia sẻ công việc trong việc chấp hμnh nghiệp vụ tμi chính vμ chính nhờ sự phân công ấy tạo nên hai tác nhân độc lập để có thể kiểm sốt lẫn nhau trong q trình thực hiện. Cơ quan ra quyết định sẽ khơng phải tổ chức cơng việc kế tốn, ghi chép các nghiệp vụ kinh tế phát sinh nên có thể tập trung vμ "chun mơn hóa" vμo việc lựa chọn quyết định chi tiêu hợp lý, hiệu quả. Cơ quan chun mơn trong việc tổ chức hạch tốn kế tốn