CHƯƠNG 1 : TỔNG QUAN VỀ CÁC NGHIÊN CỨU
2.5 Phân tích chênh lệch lợi nhuận
2.5.3.3 Chênh lệch dự tốn linh hoạt chi phí sản xuất nhân công trực tiếp
Theo Blocher et al (2010, pg.604), chênh lệch dự toán linh hoạt chi phí nhân cơng trực tiếp là kết quả của sự khác biệt giữa tổng số chi phí nhân cơng trực tiếp trong kỳ với tổng chi phí lao động trực tiếp định mức cho đầu ra của kỳ tương ứng. Cũng giống như sự phân tích chênh lệch nguyên vật liệu trực tiếp, chênh lệch dự toán linh hoạt chi phí nhân cơng trực tiếp cũng có thể được chia thành hai thành phần: chênh lệch giá và chênh lệch năng suất.
Sơ đồ 2.6 biểu hiện Chênh lệch dự tốn linh hoạt chi phí nhân cơng trực tiếp
như sau: (Blocher et al, 2010, pg.605)
Sơ đồ 2.6: Phân tích Chênh lệch dự tốn linh hoạt chi phí nhân cơng trực tiếp Chênh lệch lượng NVL TT Lượng NVL TT thực tế Lượng NVL TT định mức Giá NVL TT định mức = - x Chi phí thực tế: Lượng NCTT thực tế x Giá thực tế Lượng NCTT thực tế x Giá định mức
Dự toán linh hoạt:
Lượng NCTT dự toán linh hoạt theo số lượng sp thực tế sản xuất
x Giá định mức
Chênh lệch giá nhân công trực tiếp
Chênh lệch năng suất nhân cơng trực tiếp
Chênh lệch dự tốn linh hoạt về chi phí nhân cơng trực tiếp
a. Chênh lệch giá
Theo Blocher et al (2010, pg.604), chênh lệch giá nhân công trực tiếp là chênh lệch giữa tiền lương thực tế và tiền lương định mức nhân với số giờ công thực tế trong kỳ.
Sự chênh lệch lương theo giờ nhân công trực tiếp phản ánh sự ảnh hưởng đến thu nhập hoạt động khi giá lương theo giờ lệch với mức lương giờ theo định mức. Điều này có thể là kết quả từ việc khơng sử dụng người lao động có trình độ kỹ năng được xác định trong bảng chi định mức cho công việc được thực hiện hoặc từ việc sử dụng một định mức đã lỗi thời.
Bộ phận nhân sự thường chịu trách nhiệm về các chênh lệch về tỷ lệ lao động trực tiếp. Tuy nhiên, bộ phận sản xuất có thể phải chịu trách nhiệm về chênh lệch nếu họ sử dụng nhân viên với một mức độ kỹ năng khác so với quy định trong bảng chi phí định mức.
b. Chênh lệch năng suất
Theo Blocher et al (2010, pg.605), chênh lệch năng suất nhân công trực tiếp xảy ra khi tổng số giờ lao động trực tiếp đã làm việc lệch với tổng số giờ lao động trực tiếp định mức cho đầu ra của kỳ. Chênh lệch năng suất được tính bằng cách nhân chênh lệch giữa số giờ làm việc thực tế và số giờ làm việc định mức với giá nhân công trực tiếp định mức tính theo giờ như sau:
Chênh lệch giá NC TT Tiền lương theo giờ thực tế Tiền lương theo giờ định mức Số giờ làm việc NC TT thực tế = - x Chênh lệch năng suất NC TT Số giờ làm việc thực tế Số giờ làm việc định mức Lương theo giờ định mức NC TT = - x
Sự chênh lệch năng suất nhân công trực tiếp phản ánh sự ảnh hưởng đến thu nhập hoạt động khi sử dụng số giờ làm việc nhân công trực tiếp không theo định mức trong kỳ. Chênh lệch này thường là trách nhiệm của bộ phận sản xuất. Tuy nhiên, một vài yếu tố khác cũng có thể dẫn tới chênh lệch chi phí nhân cơng trực tiếp bên cạnh sự hiệu quả hoặc không hiệu quả của nhân viên trong công việc như sau:
1. Nhân viên hoặc người giám sát mới làm việc hoặc không được đào tạo đầy đủ. 2. Mức kỹ năng của nhân viên khác với mức kỹ năng được quy định trong bảng chi phí định mức.
3. Quy mô lô hàng khác với định mức.
4. Nguyên vật liệu khác với nguyên vật liệu được chỉ định. 5. Máy móc, thiết bị khơng hoạt động tốt.
6. Giám sát không đầy đủ. 7. Lập kế hoạch yếu kém.
2.5.3.4 Chênh lệch dự toán linh hoạt chi phí sản xuất chung
Chi phí sản xuất chung là một loại chi phí khá phức tạp trong lập dự toán và phân tích. Thứ nhất, chi phí sản xuất chung là một loại chi phí gián tiếp, nên được tính vào giá thành sản phẩm thơng qua sự phân bổ theo một tiêu thức hợp lý nào đó. Các tiêu thức thường được chọn là số giờ lao động trực tiếp, số giờ máy chạy, hoặc tiền lương nhân công trực tiếp sản xuất. Việc chọn những tiêu thức phân bổ khác nhau có thể làm cho chi phí sản xuất chung phân bổ cho các sản phẩm sẽ khác nhau và do đó có thể ảnh hưởng đến kết quả phân tích. Thứ hai, chi phí sản xuất chung bao gồm nhiều loại chi phí khác nhau về tính chất và cũng khác nhau giữa các doanh nghiệp, vì vậy sẽ khơng thể có một mơ hình duy nhất để phân tích khoản mục chi phí này. Thứ ba, chi phí sản xuất chung bao gồm các những chi phí khả biến như nguyên vật liệu phụ, năng lượng, nhiên liệu và những chi phí có tính bất biến như khấu hao máy móc và nhà xưởng, tiền lương nhân viên quản lý phân xưởng, bảo hiểm… những loại phí này phải có những phương pháp phân tích khác nhau. Nếu áp dụng sai phương pháp thì sẽ có những nhận xét sai lệch, thậm chí có thể trái ngược với tình hình thực tế.
a. Chênh lệch dự tốn linh hoạt biến phí sản xuất chung
Vì biến phí sản xuất chung có nhiều khoản mục nên thơng thường khi phân tích biến phí sản xuất chung người ta lập một bảng tính tốn tổng hợp các biến động và gọi đó là báo cáo thực hiện dự tốn biến phí sản xuất chung.
Chênh lệch của tổng biến phí sản xuất chung thực tế so với định mức có thể chia thành hai loại: chênh lệch chi tiêu và chênh lệch năng suất.
Sơ đồ 2.7 biểu hiện Chênh lệch dự tốn linh hoạt biến phí sản xuất chung như
sau: (Blocher et al, 2010, pg.648)
Sơ đồ 2.7: Phân tích Chênh lệch dự tốn linh hoạt biến phí sản xuất chung
- Chênh lệch chi tiêu
Xuất phát từ sự khác biệt giữa Hệ số phân bổ biến phí SXC thực tế và Hệ số phân bổ biến phí SXC định mức, chịu ảnh hưởng từ hai yếu tố: (Đoàn Ngọc Quế và cộng sự, 2015, trang 158)
Ảnh hưởng của Giá cả thực tế tăng hoặc giảm so với Giá định mức trong kỳ. Điều này làm cho các khoản mục biến phí sản xuất chung tăng hoặc giảm trong kỳ dẫn đến Chênh lệch chi tiêu. Phần biến động này cũng giống như biến động giá đối với chi phí nguyên vật liệu trực tiếp.
Ảnh hưởng từ sự lãng phí hoặc sự tiết kiệm quá định mức của biến phí sản xuất chung. Chẳng hạn việc sử dụng lãng phí sẽ làm cho chi phí trên một giờ máy tăng lên.
- Chênh lệch năng suất
Chi phí thực tế:
Lượng tiêu thức phân bổ thực tế của số lượng sp
bán thực tế x Hệ số phân bổ biến phí
SXC thực tế
Dự tốn linh hoạt:
Lượng tiêu thức phân bổ dự toán linh hoạt theo số lượng sp
bán thực tế x Hệ số phân bổ biến
phí SXC định mức
Chênh lệch dự tốn linh hoạt biến phí sản xuất chung của sản phẩm bán
Lượng tiêu thức phân bổ thực tế của số lượng sp
bán thực tế x Hệ số phân bổ biến phí
SXC định mức
Năng suất trong kỳ thay đổi phụ thuộc vào nhiều yếu tố như: tình trạng máy móc thiết bị, tình hình cung cấp ngun vật liệu, tình trạng của cơng nhân sản xuất (tay nghề, sức khỏe, tâm lý), biện pháp quản lý phân xưởng (thi đua, khen thưởng, kỷ luật), điều kiện nơi làm việc (cách bố trí máy móc, nhiệt độ, ánh sáng)… (Đoàn Ngọc Quế
và cộng sự, 2015, trang 159)
b. Chênh lệch dự tốn linh hoạt định phí sản xuất chung
Định phí là những chi phí khơng thay đổi theo mức độ hoạt động. Điều này dẫn đến một sự khác biệt cơ bản so với biến phí: đối với biến phí thì biến phí đơn vị khơng thay đổi khi mức độ hoạt động thay đổi, trong khi định phí đơn vị thay đổi khi mức độ hoạt động thay đổi (trong phạm vi phù hợp). Vì vậy, đối với định phí sản xuất chung cần phải có một phương pháp tiếp cận khác hơn so với phương pháp phân tích biến động biến phí sản xuất chung. Chênh lệch định phí sản xuất chung được phân tích thành hai loại chênh lệch đó là chênh lệch dự tốn và chênh lệch khối lượng sản xuất.
Sơ đồ 2.8 biểu hiện Chênh lệch dự tốn linh hoạt định phí sản xuất chung như
sau: (Đồn Ngọc Quế và cộng sự, 2015, trang 161)
Sơ đồ 2.8: Phân tích Chênh lệch dự tốn linh hoạt định phí sản xuất chung
- Chênh lệch dự toán
Chênh lệch dự tốn phản ánh chênh lệch giữa định phí sản xuất chung thực tế với định phí sản xuất chung dự tốn (dự tốn tĩnh). Chênh lệch này được sử dụng để đánh giá thành quả hoạt động kiểm sốt định phí sản xuất chung.
- Chênh lệch khối lượng sản xuất
Tổng định phí sản xuất chung thực tế:
Dự toán linh hoạt:
Tổng số giờ định mức theo số lượng sản phẩm thực tế x Đơn giá phân bổ định phí SXC ước
tính
Chênh lệch dự tốn linh hoạt định phí sản xuất chung của sản phẩm bán
Tổng định phí sản xuất chung dự toán (Tổng số
giờ dự toán tĩnh x Đơn giá phân bổ định
phí SXC ước tính) Chênh lệch dự toán
Chênh lệch khối lượng sản xuât
Chênh lệch khối lượng sản xuất là chênh lệch giữa định phí sản xuất chung dự toán (dự toán tĩnh) so với định phí sản xuất chung định mức (tính theo số lượng sản phẩm sản xuất thực tế). Chênh lệch này phát sinh do khối lượng sản phẩm sản xuất thực tế khác với khối lượng sản xuất ở dự toán tĩnh.
Trong trường hợp số lượng sản phẩm sản xuất thực tế cao hơn số lượng sản phẩm dự tốn thì chênh lệch khối lượng sản xuất sẽ mang giá trị âm. Cơng ty sẽ có lợi về mặt chi phí nhờ vào việc tận dụng thời gian hoạt động của máy móc thiết bị để gia tăng số lượng sản phẩm. Tuy nhiên, việc sử dụng máy móc thiết bị vượt quá số giờ máy tối ưu sẽ gây nên những hư hỏng bất thường hay giảm tuổi thọ của máy móc thiết bị. Do đó, chênh lệch khối lượng sản xuất tốt nhất là nên tăng dần về 0.
Nếu không ước lượng đúng về nhu cầu thị trường mà đầu tư máy móc thiết bị quá nhiều, dẫn đến tình trạng khơng sử dụng hết công suất của máy móc thiết bị thì cơng ty sẽ phải liên tục gánh chịu chênh lệch khối lượng sản xuất dương, tức là bị thiệt hại về chi phí. Tuy nhiên nếu nhu cầu thị trường chỉ giảm trong khoản thời gian ngắn nào đó thì cơng ty vẫn nên chấp nhận loại chênh lệch này.
2.5.3.5 Chênh lệch dự tốn linh hoạt chi phí bán hàng và quản lý a. Chênh lệch dự tốn linh hoạt biến phí bán hàng và quản lý a. Chênh lệch dự tốn linh hoạt biến phí bán hàng và quản lý
Biến phí bán hàng: là những chi phí phục vụ cho việc bán hàng, chi phí này thay đổi khi mức hoạt động thay đổi. Biến phí bán hàng bao gồm chi phí xử lý đơn đặt hàng, chi phí vận chuyển, chi phí hoa hồng bán hàng, chi phí chăm sóc khách hàng, chi phí tiếp thị …
Chênh lệch dự tốn linh hoạt biến phí bán hàng: là chênh lệch giữa biến phí
bán hàng thực tế với biến phí bán hàng dự tốn linh hoạt tính theo số lượng sản phẩm thực tế bán ra trong kỳ. Chênh lệch khối lượng sản xuất Tổng số giờ dự toán tĩnh Tổng số giờ định mức tính theo số lượng sản phẩm thực tế Đơn giá phân bổ định phí sản xuất chung ước tính = - x
Sơ đồ 2.9 biểu hiện Chênh lệch dự tốn linh hoạt biến phí bán hàng và quản lý
như sau: (Blocher et al, 2010, pg.601)
Sơ đồ 2.9: Phân tích Chênh lệch dự tốn linh hoạt biến phí bán hàng và quản lý Trong đó: Hệ số phân bổ biến phí bán hàng định mức = Biến phí bán hàng dự tốn
của hoạt động / Tổng số lượng của tiêu thức phân bổ dự toán
Và: Hệ số phân bổ biến phí bán hàng thực tế = Biến phí bán hàng thực tế của hoạt động / Tổng số lượng của tiêu thức phân bổ thực tế
b. Chênh lệch dự tốn linh hoạt định phí bán hàng và quản lý
Tương tự phân tích chênh lệch định phí sản xuất chung, chênh lệch định phí BH&QL được phân tích thành hai loại chênh lệch đó là chênh lệch dự tốn và chênh lệch khối lượng tiêu thụ.
Sơ đồ 2.10 biểu hiện Chênh lệch dự tốn linh hoạt định phí bán hàng và quản lý
như sau:
Sơ đồ 2.10: Phân tích Chênh lệch dự tốn linh hoạt định phí bán hàng và quản lý Chi phí thực tế:
Lượng tiêu thức phân bổ thực tế x Hệ số phân bổ biến phí bán hàng và quản
lý thực tế
Chênh lệch dự tốn linh hoạt biến phí bán hàng và quản lý Lượng tiêu thức phân
bổ thực tế x Hệ số phân bổ biến phí bán hàng và quản lý
định mức
Chênh lệch chi tiêu Chênh lệch năng suất
Dự toán linh hoạt:
Lượng tiêu thức phân bổ dự toán linh hoạt x Hệ số phân bổ biến phí bán hàng và quản lý
định mức
Tổng định phí bán hàng và quản lý thực tế:
Dự toán linh hoạt:
Tổng số giờ định mức theo số lượng sản phẩm tiêu thụ thực tế
x Đơn giá phân bổ định phí BH&QL ước tính
Chênh lệch dự tốn linh hoạt định phí bán hàng và quản lý
Tổng định phí bán hàng và quản lý dự toán (Tổng số giờ dự toán tĩnh
x Đơn giá phân bổ định phí BH&QL ước tính)
- Chênh lệch dự toán
Chênh lệch dự tốn phản ánh chênh lệch giữa định phí bán hàng và quản lý thực tế với định phí bán hàng và quản lý dự toán (dự toán tĩnh). Chênh lệch này được sử dụng để đánh giá thành quả hoạt động kiểm sốt định phí bán hàng và quản lý.
- Chênh lệch khối lượng tiêu thụ
Chênh lệch khối lượng tiêu thụ là chênh lệch giữa định phí bán hàng và quản lý dự toán (dự toán tĩnh) so với định phí bán hàng và quản lý định mức (tính theo số lượng sản phẩm tiêu thụ thực tế). Chênh lệch này phát sinh do khối lượng sản phẩm tiêu thụ thực tế khác với khối lượng tiêu thụ ở dự tốn tĩnh.
Nếu Tổng số giờ định mức tính theo số lượng sản phẩm tiêu thụ thực tế cao hơn Tổng số giờ dự tốn tĩnh thì chênh lệch khối lượng sản xuất sẽ mang giá trị âm. Công ty sẽ có lợi về mặt chi phí nhờ vào việc sử dụng hiệu quả thời gian làm việc của nhân viên để gia tăng số lượng sản phẩm bán ra. Tuy nhiên, nếu tận dụng thời gian của nhân viên quá mức và thường xuyên sẽ gây ra hiệu ứng làm nhân viên chán nản và không muốn phục vụ cho cơng ty nữa. Do đó, chênh lệch khối lượng tiêu thụ tốt nhất là nên tăng dần về 0 hoặc cơng ty có thể áp dụng cách tính lương tăng thêm cho nhân viên làm việc hiệu quả.
Nếu không ước lượng đúng về nhu cầu thị trường mà thuê mướn quá nhiều nhân công sẽ làm cho công việc thiếu hiệu quả, dư lao động, lúc này công ty sẽ chịu thiệt hại về chi phí. Tuy nhiên cơng ty cũng có thể tính tốn kỹ càng để đáp các mùa vụ của sản phẩm công ty.
Chênh lệch khối lượng tiêu thụ Tổng số giờ dự toán tĩnh Tổng số giờ định mức tính theo số lượng sản phẩm tiêu thụ thực tế Đơn giá phân bổ định phí bán hàng và quản lý ước tính = - x
Kết luận Chương 2
Hệ thống kiểm soát hoạt động chính là một bộ phận trong hệ thống kế toán quản trị của một tổ chức. Một hệ thống kiểm soát hoạt động hiện đại bao gồm các chỉ số tài chính và phi tài chính. Kiểm sốt tài chính được thực hiện bằng cách thơng qua việc sử dụng dự tốn linh hoạt, chi phí định mức và các chênh lệch liên quan đến việc báo cáo và phân tích các kết quả hoạt động tài chính ngắn hạn. Trong bất kỳ khoảng thời gian nào (ví dụ: một tháng hoặc một quý), một tổ chức sẽ thường nhận ra sự chênh lệch giữa thu nhâp hoạt động thực tế và thu nhập hoạt động phản ánh trong dự