8. Tổng quan tài liệu nghiên cứu
1.3.2.Đo lường và ghi nhận chi phí hợp đồng xây dựng
Tương ứng với hai trường hợp ghi nhận doanh thu HĐXD thì chi phí của HĐXD cũng được ghi nhận theo hai trường hợp sau:
- Trường hợp HĐXD quy định nhà thầu được thanh toán theo tiến độ kế hoạch. Trong trường hợp này, khi kết quả thực hiện HĐXD được ước tính một cách đáng tin cậy, thì chi phí liên quan đến hợp đồng được ghi nhận tương ứng với phần công việc đã hoàn thành do nhà thầu tự xác định vào ngày lập báo cáo tài chính mà không phụ thuộc vào hóa đơn thanh toán theo tiến độ kế hoạch đã lập hay chưa và số tiền ghi trên hóa đơn là bao nhiêu.
- Trường hợp HĐXD quy định nhà thầu được thanh toán theo giá trị khối lượng thực hiện. Đối với trường hợp này, khi kết quả thực hiện HĐXD được xác định một cách đáng tin cậy và được khách hàng xác nhận, thì chi phí liên quan đến hợp đồng được ghi nhận tương ứng với phần công việc đã hoàn thành được khách hàng xác nhận trong kỳ được phản ánh trên hóa đơn đã lập.
Trong đó, đoạn 28 của chuẩn mực Hợp đồng xây dựng nêu rõ: Kết quả thực hiện hợp đồng xây dựng chỉ có thể xác định được một cách đáng tin cậy khi doanh nghiệp có thể thu được lợi ích kinh tế từ hợp đồng. Trường hợp có sự nghi ngờ về khả năng không thu được một khoản nào đó đã được tính trong doanh thu của hợp đồng và đã được ghi trong báo cáo kết quả kinh doanh thì những khoản không có khả năng thu được đó phải được ghi nhận vào chi phí.
Bên cạnh đó, khi kết quả thực hiện hợp đồng xây dựng không thể ước tính được một cách đáng tin cậy thì chi phí của hợp đồng chỉ được ghi nhận là chi phí trong kỳ khi các chi phí này đã phát sinh.
Ngoài ra, khi phần công việc đã hoàn thành được xác định bằng phương pháp tỷ lệ phần trăm (%) giữa chi phí đã phát sinh của phần công việc đã hoàn thành tại một thời điểm so với tổng chi phí dự toán của hợp đồng, thì những chi phí liên quan tới phần công việc đã hoàn thành sẽ được tính vào chi phí cho tới thời điểm đó. Những chi phí không được tính vào phần công việc đã hoàn thành của hợp đồng có thể là:
- Chi phí của hợp đồng xây dựng liên quan tới các hoạt động trong tương lai của hợp đồng như: Chi phí nguyên vật liệu đã được chuyển tới địa điểm xây dựng hoặc được dành ra cho việc sử dụng trong hợp đồng nhưng chưa được lắp đặt, chưa sử dụng trong quá trình thực hiện hợp đồng, trừ trường hợp những nguyên vật liệu đó được chế tạo đặc biệt cho hợp đồng;
- Các khoản tạm ứng cho nhà thầu phụ trước khi công việc của hợp đồng phụ được hoàn thành.
Trên thực tế, ngoài những chi phí phát sinh trong quá trình thực hiện hợp đồng, nhà thầu có thể phải bỏ ra những chi phí liên quan tới việc hình thành hợp đồng. Theo chuẩn mực Hợp đồng xây dựng thì những chi phí này được ghi nhận là các khoản ứng trước nếu chúng có thể được hoàn trả. Những chi phí này thể hiện một lượng tiền mà khách hàng phải trả và được phân loại như là công trình xây dựng dở dang.
Các chi phí liên quan đến hợp đồng không thể thu hồi được phải được ghi nhận ngay là chi phí trong kỳ đối với các trường hợp:
- Không đủ điều kiện về mặt pháp lý để tiếp tục thực hiện hợp đồng; - Việc tiếp tục thực hiện hợp đồng còn tuỳ thuộc vào kết quả xử lý các đơn kiện hoặc ý kiến của cơ quan có thẩm quyền;
- Hợp đồng có liên quan tới tài sản có khả năng bị trưng thu hoặc tịch thu;
- Hợp đồng mà khách hàng không thể thực thi nghĩa vụ của mình;
- Hợp đồng mà nhà thầu không thể hoàn thành hoặc không thể thực thi theo nghĩa vụ quy định trong hợp đồng.
1.3.3. Trình tự kế toán chi phí hợp đồng xây dựng
a. Tập hợp các chi phí cho từng HĐXD
Do việc ghi nhận doanh thu hợp đồng xây dựng luôn đòi hỏi chi phí phải xác định một cách tin cậy, nên kế toán phải mở sổ sách để theo dõi chi phí theo từng hợp đồng xây dựng là một yêu cầu bắt buộc trong các doanh nghiệp xây lắp. Mỗi HĐXD có thể coi là một đối tượng tập hợp chi phí khi vận dụng chuẩn mực Hợp đồng xây dựng.
Kế toán tập hợp chi phí nguyên vật liệu trực tiếp
Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp bao gồm: chi phí nguyên vật liệu chính, vật liệu phụ, các cấu kiện hoặc bộ phận rời, vật liệu luân chuyển tham gia cấu thành thực thể của sản phẩm xây, lắp hoặc giúp cho việc thực hiện và hoàn thành khối lượng xây, lắp. Ngoài ra, chi phí nguyên vật liệu còn bao gồm chi phí thu mua, vận chuyển từ nơi mua về nhập kho hoặc chuyển thẳng đến chân công trình. Chi phí nguyên vật liệu phải tính theo giá thực tế khi xuất dùng. Kế toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp sử dụng TK 621, và được ghi như sau:
Nợ TK 621 – Chi tiết theo từng HĐXD Có TK có liên quan
Kế toán tập hợp chi phí nhân công trực tiếp
Chi phí nhân công trực tiếp bao gồm tiền lương, tiền công và các khoản phụ cấp theo lương phải trả cho lao động trực tiếp tham gia quá trình hoạt động xây lắp, cung cấp dịch vụ, không phân biệt lao động do doanh nghiệp
quản lý hay lao động thời vụ. Riêng đối với hoạt động xây lắp, không ghi nhận vào tài khoản này các khoản trích KPCĐ, BHXH, BHYT, BHTN tính trên quỹ lương công nhân trực tiếp của hoạt động xây lắp (vì đa phần công nhân trực tiếp là lao động thời vụ). Kế toán chi phí nhân công trực tiếp sử dụng TK 622 và ghi như sau:
Nợ TK 622 – Chi tiết theo từng HĐXD Có TK có liên quan
Kế toán tập hợp chi phí sử dụng máy thi công
Kế toán chi phí sử dụng máy thi công phụ thuộc vào cách thức tổ chức quản lý đội máy thi công của doanh nghiệp.
Nếu doanh nghiệp không tổ chức đội máy thi công riêng biệt, hoặc có tổ chức đội máy thi công riêng nhưng không có tổ chức kế toán riêng, hoặc thuê ngoài máy thi công thì toàn bộ chi phí sử dụng máy được tập hợp trên TK 623 – Chi phí sử dụng máy thi công.
Nếu doanh nghiệp tổ chức đội máy thi công riêng, có tổ chức kế toán riêng cho đội máy thì các chi phí có liên quan đến hoạt động của đội xe máy thi công được hạch toán trực tiếp vào các TK 621, TK 622, TK 627, sau đó tổng hợp và tính giá thành ca máy.
Kế toán tập hợp chi phí sản xuất chung
Ở doanh nghiệp xây lắp, chi phí sản xuất chung là chi phí phục vụ và quản lý đội, công trường xây dựng. Theo chuẩn mực HĐXD thì chi phí sản xuất chung có thể là chi phí trực tiếp, nhưng cũng có thể là chi phí chung. Nếu là chi phí trực tiếp thì toàn bộ các chi phí sản xuất chung phát sinh cho hợp đồng nào thì phản ánh cho hợp đồng đó.
Nợ TK 627 – Chi tiết cho từng HĐXD Có TK có liên quan
Nếu chi phí sản xuất chung là chi phí chung thì cần chọn lựa tiêu thức phân bổ cho từng HĐXD.
Dựa vào nội dung của chi phí HĐXD vừa đề cập ở trên, chi phí chung thường là những chi phí sau:
- Chi phí lãi vay nếu vốn vay được sử dụng liên quan đến nhiều hợp đồng xây dựng.
- Chi phí khấu hao tài sản cố định nếu thiết bị, tài sản cố định dùng chung cho nhiều hợp đồng xây dựng.
- Chi phí quản lý chung ở công trường liên quan đến nhiều hợp đồng xây dựng.
Để hạch toán chi phí cho từng hợp đồng đòi hỏi chi phí chung phải được phân bổ. Phương pháp này đòi hỏi doanh nghiệp phải lựa chọn tiêu thức hợp lý để phân bổ các chi phí cho các đối tượng có liên quan.
Việc tính toán phân bổ gồm 2 bước: - Tính hệ số phân bổ: H = C/T Trong đó: H là hệ số phân bổ
C là tổng chi phí đã tập hợp cần phân bổ T là tổng tiêu chuẩn dùng phân bổ
- Phân bổ chi phí cho HĐXD có liên quan: Cn = Tn x H Trong đó: Cn là chi phí phân bổ cho từng HĐXD Tn là tiêu chuẩn phân bổ của HĐXD n
b. Kế toán chi phí HĐXD khi ghi nhận doanh thu
Như đã đề cập ở trên, ghi nhận doanh thu luôn gắn với chi phí xác định một cách tin cậy. Như vậy, khi xác định được phần chi phí tương ứng với doanh thu, kế toán phải tiến hành kết chuyển chi phí để đảm bảo nguyên tắc phù hợp. Thời điểm kết chuyển về nguyên tắc cũng chính là thời điểm ghi nhận doanh thu. Các bước kết chuyển như sau:
- Kết chuyển chi phí để tập hợp chi phí theo từng hợp đồng xây dựng: Nợ TK 154
Có TK 621, 622, 623, 627
- Kết chuyển chi phí tương ứng với doanh thu của HDXD Nợ TK 632
Có TK 154
Như vậy, thời điểm kết chuyển chi phí trong doanh nghiệp xây lắp không nhất thiết phải là thời điểm cuối kỳ kế toán do đặc thù hoạt động của lĩnh vực này.
Tóm lại, mối quan hệ giữa cách phân loại chi phí theo chuẩn mực Hợp đồng xây dựng và các tài khoản chi phí theo Thông tư 200/2014/TT-BTC được thể hiện qua bảng sau:
Bảng 1.1: Mối quan hệ giữa cách phân loại chi phí theo chuẩn mực Hợp đồng xây dựng và các tài khoản chi phí theo Thông tư 200/2014/TT-BTC
Chi phí theo chuẩn mực HĐXD TK chi phí theo Thông tư 200/2014/TT-BTC
Chi phí liên quan trực tiếp đến từng hợp đồng
- TK 621
- TK 622
- TK 623
- TK 627
Chi phí chung liên quan đến hoạt động của các hợp đồng và có thể phân bổ cho từng hợp đồng cụ thể
- TK 627
Các chi phí khác có thể thu lại từ khách hàng theo các điều khoản của hợp đồng
- TK 627
- TK 811
Sơ đồ kế toán doanh thu, chi phí theo chuẩn mực HĐXD như sau: TK 621 TK 154 TK 632 TK 511
TK 622
TK 623
TK 627
(1): Kết chuyển chi phí nguyên vật liệu trực tiếp (2): Kết chuyển chi phí nhân công trực tiếp (3): Kết chuyển chi phí sử dụng máy thi công (4): Kết chuyển chi phí sản xuất chung
(5): Giá thành công trình, hạng mục công trình nghiệm thu, hoàn thành (6): Ghi nhận doanh thu công trình, hạng mục công trình nghiệm thu, hoàn
thành
Lưu ý: Thời điểm kết chuyển giá vốn cũng chính là thời điểm ghi nhận doanh thu
Sơ đồ 1.1: Sơ đồ kế toán doanh thu, chi phí theo chuẩn mực HĐXD
(1) (2) (3) (4) (5) (6) download by : skknchat@gmail.com
1.4. TRÌNH BÀY THÔNG TIN LIÊN QUAN ĐẾN HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG TRÊN BÁO CÁO TÀI CHÍNH THEO CHUẨN MỰC HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG
Theo chuẩn mực Hợp đồng xây dựng, doanh nghiệp cần phải trình bày những thông tin có liên quan đến HĐXD như sau trên Báo cáo tài chính:
- Phương pháp xác định doanh thu ghi nhận trong kỳ và phương pháp xác định phần công việc đã hoàn thành của HĐXD;
- Doanh thu của HĐXD được ghi nhận trong kỳ báo cáo;
Thông tin này giúp người sử dụng BCTC thấy được tỷ trọng doanh thu HĐXD trong tổng doanh thu được ghi nhận trong kỳ báo cáo của doanh nghiệp.
- Tổng doanh thu lũy kế của HĐXD được ghi nhận cho tới thời điểm báo cáo;
Đối với những HĐXD có thời gian thi công dài thì đây là một trong những thông tin quan trọng giúp người đọc BCTC thấy được lợi ích kinh tế của những HĐXD đã thi công.
- Số tiền còn phải trả cho khách hàng và số tiền còn phải thu của khách hàng. Trong đó:
Số tiền còn phải trả cho khách hàng là khoản tiền nhà thầu nhận được trước khi công việc tương ứng của hợp đồng được thực hiện.
Số tiền còn phải thu của khách hàng là khoản tiền đã ghi trong hóa đơn thanh toán theo tiến độ kế hoạch hoặc hóa đơn thanh toán theo giá trị khối lượng thực hiện nhưng chưa được trả cho đến khi đáp ứng đầy đủ các điều kiện chi trả theo quy định trong hợp đồng, hoặc cho đến khi những sai sót đã được sửa chữa.
Điều này sẽ giúp cho người sử dụng BCTC nhận biết được những thông tin tương đối về dòng tiền mà doanh nghiệp còn phải trả hoặc sẽ nhận được liên quan đến HĐXD.
- Đối với nhà thầu được thanh toán theo tiến độ kế hoạch quy định trong HĐXD phải báo cáo thêm chỉ tiêu phải thu theo tiến độ kế hoạch và phải trả theo tiến độ kế hoạch. Cụ thể như sau:
Phải thu theo tiến độ kế hoạch là số tiền chênh lệch giữa tổng doanh thu luỹ kế của hợp đồng xây dựng đã được ghi nhận cho tới thời điểm báo cáo, lớn hơn khoản tiền luỹ kế ghi trên hóa đơn thanh toán theo tiến độ kế hoạch của hợp đồng.
Phải trả theo tiến độ kế hoạch là số tiền chênh lệch giữa tổng doanh thu luỹ kế của hợp đồng xây dựng đã được ghi nhận cho tới thời điểm báo cáo, nhỏ hơn khoản tiền luỹ kế ghi trên hóa đơn thanh toán theo tiến độ kế hoạch của hợp đồng.
KẾT LUẬN CHƯƠNG 1
Trong chương 1 của luận văn, tác giả đã trình bày những vấn đề cơ bản về HĐXD và khái quát các đặc điểm của sản phẩm xây dựng cơ bản. Những nét đặc thù này sẽ ảnh hưởng đến công tác kế toán doanh thu, chi phí của các doanh nghiệp ngành xây dựng nói chung và Công ty Cổ phần Xây dựng 597 nói riêng. Ngoài ra, chương 1 còn bao gồm nội dung, phương pháp đo lường, ghi nhận và trình tự kế toán doanh thu, chi phí HĐXD theo chuẩn mực Hợp đồng xây dựng. Trên cơ sở lý luận đã được ghi nhận, chương 2 của luận văn sẽ trình bày thực trạng về kế toán doanh thu, giá vốn HĐXD tại Công ty Cổ phần Xây dựng 597.
CHƯƠNG 2
KẾ TOÁN DOANH THU, CHI PHÍ HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN XÂY DỰNG 597
2.1. KHÁI QUÁT CHUNG VỀ CÔNG TY CỔ PHẦN XÂY DỰNG 597 2.1.1. Quá trình hình thành và phát triển của công ty
Được thành lập và chính thức đi vào hoạt động vào năm 2009, Công ty Cổ phần Xây dựng 597 đã từng bước khẳng định uy tín, thương hiệu của mình trong ngành xây dựng, hồ sơ năng lực của doanh nghiệp ngày càng được cải thiện và nâng cao.
Tên công ty bằng tiếng Việt: CÔNG TY CỔ PHẦN XÂY DỰNG 597 Tên công ty bằng tiếng nước ngoài: Civil engineering construction joint stock company No 597
Tên công ty viết tắt: Cienco 597
Trụ sở chính: K30 Trần Hưng Đạo, Phường Nại Hiên Đông, Quận Sơn Trà, Thành phố Đà Nẵng, Việt Nam
Mã số thuế: 0401215669
Vốn điều lệ: 10.000.000.000 đồng
Công ty Cổ phần Xây dựng 597 có chức năng chính là xây dựng, sửa chữa các công trình giao thông đường bộ, dân dụng, công trình thủy lợi và công trình điện. Ngoài ra, công ty còn cho thuê, sửa chữa máy móc, thiết bị và phương tiện thi công cơ giới. Trong thời gian qua, Công ty Cổ phần Xây dựng 597 đã thực hiện rất nhiều dự án có quy mô và giá trị lớn như dự án tổ hợp dầu khí của nhà máy lọc dầu Dung Quất, dự án đường trục phía Nam tỉnh Hà Tây, dự án KDC Đông Nam thị trấn Châu Ổ,...
2.1.2. Đặc điểm hoạt động sản xuất kinh doanh và bộ máy quản lý của Công ty Cổ phần Xây dựng 597