Sau khi đã tiến hành tìm hiểu hệ thống KSNB của hai khách hàng, KTV đã đua ra đánh giá ban đầu là hai khách hàng này đều có hệ thống KSNB hoạt động có hiệu lực. Do vậy, KTV đã thực hiện thủ tục kiểm soát nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán về sự thiết kế phù hợp, và sự vận hành hữu hiệu của hệ thống kế toán và hệ thống KSNB đối với doanh thu.
Trong công tác kiểm toán tại hai khách hàng là Công ty ABC, và Công ty XYZ, để đánh giá về hệ thống KSNB, KTV sử dụng các phương pháp cụ thể sau:
Điều tra: KTV tiến hành xác minh thực tế, kể cả chữ ký trên chứng từ hoặc báo cáo kế toán;
Phỏng vấn: KTV đưa ra câu hỏi, và thu thập câu trả lời của nhân viên của hai khách hàng để hiểu rõ hơn về những nhân viên này và xác minh họ đã thực hiện hoạt động kiểm soát;
Thực hiện lại: KTV lặp lại hoạt động của nhân viên đã làm, để xác nhận mức độ thực hiện trách nhiệm của họ đối với công việc được giao;
Kiểm tra từ đầu đến cuối: KTV kết hợp kỹ thuật phỏng vấn, điều tra, và quan sát công việc theo trật tự diễn biến qua từng chi tiết của nghiệp vụ cụ thể đã được ghi trong sổ cái tài khoản 511, 512 và tài khoản khác có liên quan;
Cụ thể là KTV đã tiến hành kiểm tra chính sách, và thủ tục ghi nhận doanh thu như sau:
KTV thu thập văn bản hiện hành quy định về chế độ, chính sách ghi nhận doanh thu của khách hàng và tìm hiểu về loại hình doanh thu chủ yếu tại công ty, xem xét chính sách này có phù hợp với quy định hiện hành, và có
được thực hiện nhất quán hay không. Qua quá trình tìm hiểu khách hàng, KTV thư được những thông tin như sau:
Thứ nhất: Đối với Công ty ABC: Công ty ABC gồm hai đơn vị thành
viên, là Xí nghiệp Sản xuất Bao bì và Nhà máy Chế biến Rau quả. Do đó, doanh thu của Công ty là tổng doanh thu tiêu thụ các mặt hàng của hai đơn vị trên. Cụ thể là:
Doanh thu của Nhà máy Chế biến Rau quả là doanh thu bán các loại rau quả đóng hộp;
Doanh thu của Xí nghiệp Sản xuất Bao bì là doanh thu tiêu thụ các loại bao bì;
Nhà máy Chế biến Rau quả thường sản xuất các loại hoa quả dầm, các loại mứt... Qua kiểm tra và phỏng vấn, KTV thấy rằng các loại hoa quả trên thường được Công ty tiêu thụ thông qua các đại lý cấp 1, tức là, tổng đại lý bán hàng cho Công ty. Và hàng năm, Công ty ký kết hợp đồng tiêu thụ sản phẩm với các đại lý này với thời hạn một năm, khi hết thời hạn, hai bên thục hiện thủ tục thanh lý hợp đồng và ký kết hợp đồng mới. Số lượng hàng bán cho đại lý sẽ tuỳ thuộc vào khả năng nhu cầu tiêu thụ của các đại lý cấp 1. Khi có nhu cầu sản phẩm, đại lý sẽ đăng ký với Công ty trước khoảng 2 ngày, và đặt hàng qua điện thoại hoặc fax. Giá cả tiêu thụ từng loại sản phẩm được quy định tại Công ty, và tại từng thời điểm khác nhau, tuỳ thuộc vào giá cả trên thị trường.
Xí nghiệp Sản xuất Bao bì có chức năng sản xuất các loại bao bì, tiêu thụ trong địa bàn Bắc Ninh, và các tỉnh lân cận. Bên cạnh đó còn bán cho Nhà máy Chế biến Rau quả.
Quy trình bán hàng tại Công ty ABC đuợc thực hiện như sau: Khách hàng đặt mua tại Phòng Kinh doanh. Sau khi nhận được yêu cầu của khách hàng, bộ phận tiêu thụ sẽ xem xét khả năng cung ứng, để ra quyết định sản
xuất - tiêu thụ và trình Giám đốc phê duyệt. Khi được Giám đốc phê duyệt bộ phận tiêu thụ sẽ lập hoá đơn bán hàng.
Hoá đơn bán hàng được đánh số thứ tự trước, và mỗi hoá đơn được lập thành ba liên, một liên giao cho khách hàng, một liên lưu lại tại quyển hoá đơn bán hàng, và một liên chuyển cho kế toán hạch toán, sau đó lưu tại bảng kê khai hoá đơn bán hàng và kèm theo bảng kê khai thuế GTGT đầu ra hàng tháng. Thông thường thì hoá đơn bán hàng có thuế GTGT được viết theo thứ tự quyển, và cuối năm kế toán tiến hành lập báo cáo sử dụng hoá đơn bán hàng. Tuy vậy, tại thời điểm kiểm toán, kế toán doanh thu chưa kịp lập báo cáo sử dụng hoá đơn bán hàng, nên KTV đã thực hiện kiểm tra trực tiếp. Để kiểm tra tính liên tục của các hoá đơn, KTV chọn ra một dãy liên tục chứng từ khác nhau gồm liên thứ hai của các hoá đơn bán hàng đã được ghi vào sổ nhật ký bán hàng để kiểm tra, và đưa ra kết luận rằng không có trường hợp bỏ sót hay ghi trùng trong dãy số hoá đơn liên tục.
Doanh thu của Công ty chủ yếu là từ hoạt động bán rau quả đã qua chế biến (chiếm khoảng 85% tổng doanh thu), nên doanh thu bán rau quả chế biến được hạch toán trực tiếp trên máy vi tính. Theo đó, hàng ngày, kế toán doanh thu sẽ nhập số hoá đơn, ngày phát sinh, tên khách hàng, số tiền (bao gồm doanh thu chưa thuế, thuế GTGT đầu ra, doanh thu có thuế) và chương trình máy tính tự động in ra bảng kê hoá đơn bán hàng, và Công ty xem đây như là sổ chi tiết của tài khoản doanh thu.
Về chế độ hoa hồng đại lý khuyến mãi: Công ty trích hoa hồng chia cho đại lý theo bảng giá quy định tại Công ty, là 1000 đồng/kg rau quả bán ra. Khoản hoa hồng này đuợc thể hiện trên hoá đơn bán hàng. Hàng tháng, Công ty thông báo số lượng rau quả chế biến tiêu thụ, và bảng giá, chế độ khuyến mãi cho đại lý. Ngoài khoản hoa hồng mà các đại lý được hưởng, tuỳ theo số lượng tiêu thụ mà đại lý còn được huởng một khoản tiền thưởng theo phương
pháp tính luỹ tiến (hàng bán được càng nhiều thì số tiền thuởng càng cao). Phần thưởng khuyến mãi này được khấu trừ trực tiếp vào công nợ đối với từng đại lý hàng tháng, và hạch toán vào chi phí bán hàng của Công ty. KTV tiến hành chọn một số nghiệp vụ bán hàng có quy mô lớn để kiểm tra, và đối chiếu với chế độ hoa hồng đại lý, chế độ thưởng khuyến mãi cũng như kiểm tra sự phê chuẩn, và thấy rằng, các nghiệp vụ đó đều đã được thực hiện theo quy định và phê chuẩn hợp lý.
Qua tìm hiểu chính sách bán hàng, và ghi nhận doanh thu tại Công ty, KTV rút ra nhận định: Việc kế toán Công ty hạch toán khoản doanh thu nội bộ vào doanh thu bán hàng, và cung cấp dịch vụ là không đúng với chế độ kế toán hiện hành. Việc hạch toán này là một sai phạm được đánh giá ảnh huởng cụ thể đến doanh thu trình bày trên BCTC. Ngoài sai phạm trên, việc ghi nhận và hạch toán doanh thu tại Công ty đuợc thực hiện theo đúng chế độ kế toán Việt Nam hiện hành. Việc tìm hiểu hệ thống kế toán doanh thu tại Công ty ABC được thực hiện qua Bảng 1.5.
Bảng số 1.5 Trích tờ giấy làm việc của kiểm toán viên
Khách hàng: Công ty ABC Tham chiếu: R
Niên độ: 31/12/2008 Người thực hiện: LTS
Tài khoản: Doanh thu Ngày thực hiện: 24/2/2009
Bước công việc: Tìm hiểu hệ thống kế toán doanh thu Chế độ hạch toán doanh thu được thực hiện như sau:
- Với doanh thu bán rau quả chế biến, bao bì các loại cho đại lý và cho khách hàng lẻ bên ngoài kế toán hạch toán vào TK 511
- Đối với hoạt động bán bao bì cho Nhà máy Chế biến Rau quả kế toán Công ty hạch toán như một khoản doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ ra bên ngoài. Cụ thể: + Kế toán tai văn phòng hạch toán: Nợ TK 136:
Có TK 511: + Kế toán tại Nhà máy hạch toán: Nợ TK 152: Có TK 336:
Việc hạch toán này chưa hợp lý, và phù hợp với chế độ kế toán hiện hành của Việt Nam, Công ty nên hạch toán phần doanh thu này trên TK 512
Thứ hai: Đối với Công ty XYZ: Doanh thu của Công ty là doanh thu
của việc tư vấn thiết kế các công trình kiến trúc, các cơ sở hạ tầng... Bên cạnh đó, Công ty còn tiến hành thiết kế các dự án theo đơn đặt hàng của các chủ đầu tư. Doanh thu của Công ty bao gồm tiền tư vấn, tiền thiết kế các công trình trong và ngoài nước.
Người mua sẽ liên hệ với Phòng Kinh doanh của Công ty XYZ, và thoả thuận thuê tư vấn hay thiết kế. Phòng kinh doanh sau khi xem xét mức độ phức tạp của công trình, nguồn nhân lực, và giá phí dịch vụ... sẽ trình lên Giám đốc phê duyệt. Sau khi xem xét Giám đốc sẽ quyết định xem có nên ký hợp đồng này không.
Các nghiệp vụ về ghi nhận doanh thu của Công ty sẽ đuợc kế toán hạch toán trên TK 511 - Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ.
Qua tìm hiểu, KTV đã đánh giá chính sách bán hàng và ghi nhận doanh thu của Công ty XYZ là phù hợp, theo đúng chế độ kế toán Việt Nam hiện hành, và hạch toán đúng tài khoản.