Dựa trên những thông tin đã thu thập được, kiểm toán viên sẽ tiến hành lập kế hoạch kiểm toán, bao gồm:
Lập kế hoạch chiến lược:
Sau khi đã thu thập được các thông tin về khách hàng và đánh giá trọng yếu, rủi ro, nếu kiểm toán viên cho rằng đây là một cuộc kiểm toán lớn về quy mô, có tính chất phức tạp, địa bàn rộng hoặc kiểm toán báo cáo tài chính nhiều năm, thì trưởng đoàn kiểm toán sẽ tiến hành lập kế hoạch chiến lược.
Đối với Công ty ABC và XYZ, sau khi xem xét và đánh giá, trưởng đoàn kiểm toán cho rằng không cần thiết phải lập kế hoạch chiến lược nên trưởng nhóm kiểm toán sẽ tiến hành lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán luôn.
Còn đối với những khách hàng mà kiểm toán viên xét thấy cần phải lập kế hoạch chiến lược thì trưởng đoàn kiểm toán sẽ tiến hành lập kế hoạch chiến lược theo nội dung và các bước công việc như sau:
- Xem xét tình hình kinh doanh của khách hàng, đặc biệt lưu ý đến những nội dung chủ yếu như: động lực cạnh tranh, phân tích thái cực kinh doanh của
doanh nghiệp cũng như các yếu tố về sản phẩm, thị trường tiêu thụ, giá cả và các hoạt động hỗ trợ sau bán hàng,…
- Xác định những vấn đề liên quan đến Báo cáo tài chính như chế độ kế toán, chuẩn mực kế toán áp dụng, yêu cầu về lập Báo cáo tài chính và quyền hạn của công ty.
- Xác định vùng rủi ro chủ yếu của doanh nghiệp và ảnh hưởng của nó tới Báo cáo tài chính.
- Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ.
- Xác định các mục tiêu kiểm toán trọng tâm và phương pháp tiếp cận kiểm toán.
- Xác định nhu cầu về sự hợp tác của các chuyên gia. - Dự kiến nhóm trưởng và thời gian thực hiện.
Thực chất, đây chính là việc tổng hợp và ghi lại những thông tin mà kiểm toán viên đã tiến hành thu thập trong các bước trước đó.
Kế hoạch chiến lược sau khi lập sẽ được Giám đốc phê duyệt và thông báo cho nhóm kiểm toán.
Căn cứ vào kế hoạch chiến lược đã được phê duyệt, trưởng nhóm kiểm toán tiến hành lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán.
Lập kế hoạch kiểm toán tổng thể:
Với bất kỳ cuộc kiểm toán nào được tiến hành bởi CPA VIETNAM thì trưởng nhóm kiểm toán cũng phải lập kế hoạch kiểm toán tổng thể. Hình thức và nội dung của kế hoạch kiểm toán tổng thể có thể thay đổi tuỳ theo quy mô của khách hàng, tính chất phức tạp của công việc kiểm toán, phương pháp và kỹ thuật kiểm toán đặc thù do kiểm toán viên sử dụng. Kế hoạch kiểm toán tổng thể được lập chung cho toàn bộ cuộc kiểm toán (chứ không lập riêng cho việc kiểm toán từng khoản mục), trong đó kiểm toán viên sẽ phải xem xét và trình bày những vấn đề chủ yếu sau:
‐ Hiểu biết chung về kinh tế và đặc điểm của lĩnh vực kinh doanh có tác động đến đơn vị được kiểm toán.
‐ Các đặc điểm cơ bản của khách hàng như: lĩnh vực hoạt động, kết quả tài chính và nghĩa vụ cung cấp thông tin kể cả những thay đổi từ lần kiểm toán trước.
‐ Năng lực quản lý của Ban giám đốc.
Hiểu biết về hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ:
‐ Các chính sách kế toán mà đơn vị được kiểm toán áp dụng và những thay đổi trong các chính sách đó.
‐ Ảnh hưởng của các chính sách mới về kế toán và kiểm toán.
‐ Hiểu biết của kiểm toán viên về hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ và những điểm quan trọng mà kiểm toán viên dự kiến thực hiện trong thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản.
Đánh giá rủi ro và mức độ trọng yếu:
‐ Đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và xác định những vùng kiểm toán trọng yếu.
‐ Xác định mức trọng yếu cho từng mục tiêu kiểm toán;
‐ Khả năng có những sai sót trọng yếu theo kinh nghiệm của những năm trước và rút ra từ những gian lận và sai sót phổ biến.
‐ Xác định các nghiệp vụ và sự kiện kế toán phức tạp, bao gồm cả những ước tính kế toán.
Nội dung, lịch trình và phạm vi các thủ tục kiểm toán:
‐ Những thay đổi quan trọng của các vùng kiểm toán.
‐ Ảnh hưởng của công nghệ thông tin đối với công việc kiểm toán.
‐ Công việc kiểm toán nội bộ và ảnh hưởng của nó đối với các thủ tục kiểm toán độc lập.
Phối hợp, chỉ đạo, giám sát và kiểm tra:
‐ Sự tham gia của các kiểm toán viên khác trong công việc kiểm toán những đơn vị cấp dưới, như các công ty con, chi nhánh và các đơn vị trực thuộc.
‐ Sự tham gia của chuyên gia thuộc các lĩnh vực khác.
‐ Số lượng đơn vị trực thuộc phải kiểm toán.
‐ Yêu cầu về nhân sự. Các vấn đề khác:
‐ Khả năng liên tục hoạt động kinh doanh của đơn vị.
‐ Những vấn đề đặc biệt phải quan tâm (như sự hiện hữu của các bên có liên quan).
‐ Điều khoản của hợp đồng kiểm toán và những trách nhiệm pháp lý khác.
‐ Nội dung và thời gian lập báo cáo kiểm toán hoặc những thông báo khác dự định gửi cho khách hàng.
Với Công ty ABC và XYZ, các nội dung trên hầu hết đã được kiểm toán viên tìm hiểu và thu thập trong giai đoạn trước đó, vì vậy, khi lập kế hoạch kiểm toán tổng thể, kiểm toán viên chỉ cần thống kê và ghi chép lại một cách khoa học và rõ ràng.
Lập chương trình kiểm toán:
Xây dựng chương trình kiểm toán là bộ phận công việc quan trọng cuối cùng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện tất cả các bước từ xử lý thư mời kiểm toán và ký kết hợp đồng kiểm toán đến tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát trên đây của cuộc kiểm toán giúp kiểm toán viên có căn cứ để thiết kế chương trình kiểm toán.
Xây dựng chương trình kiểm toán phù hợp sẽ giúp kiểm toán viên liệt kê và thấy đầy đủ các công việc cần thực hiện và các thủ tục cần thiết để thực hiện các công việc ấy. Chương trình kiểm toán còn là căn cứ để phối hợp công việc, giám sát và kiểm tra cuộc kiểm toán. Đồng thời, chương trình kiểm toán còn được kiểm toán viên sử dụng để ghi chép những công việc đã thực hiện trong quá trình thực hiện kiểm toán, làm căn cứ để kiểm soát chất lượng công tác kiểm toán.
Chương trình kiểm toán của CPA VIETNAM được thiết kế thành ba phần: trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm phân tích và trắc nghiệm trực tiếp số
dư. Các loại trắc nghiệm trên đều được thiết kế gồm nội dung các thủ tục kiểm toán và lịch trình thực hiện các thủ tục kiểm toán đó.
Với mỗi công ty khách hàng, chương trình kiểm toán đều được thiết kế sao cho phù hợp nhất, tuy nhiên do hạn chế về thời gian và kinh phí nên chương trình kiểm toán của CPA VIETNAM thường được thiết kế theo một mẫu chung sẵn có đối với từng khoản mục kiểm toán, với mỗi khách hàng khác nhau, kiểm toán viên sẽ dựa vào đặc điểm công ty khách hàng để bổ sung thêm các thủ tục kiểm toán cần thiết hoặc lược bớt đi các thủ tục kiểm toán không cần thiết. Chương trình kiểm toán khoản mục doanh thu của Công ty ABC và XYZ cũng theo mẫu chung ấy nhưng có những nét khác biệt phù hợp với từng công ty, nhưng nhìn chung đều nêu rõ quy mô mẫu chọn, các trắc nghiệm, thủ tục kiểm toán mà kiểm toán viên cần phải thực hiện đối với mỗi công ty để đạt được các mục tiêu kiểm toán.
2.2.2. Thực hiện kiểm toán
Dựa trên chương trình kiểm toán đã xây dựng, kiểm toán viên sẽ tiến hành các thủ tục kiểm toán sau:
2.2.2.1. Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát
Trong bước này, kiểm toán viên sẽ tiến hành thực hiện các thử nghiệm kiểm soát trên cơ sở các thủ tục kiểm soát có hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ mà kiểm toán viên đã tìm hiểu ở trên, để từ đó khẳng định hoặc xem xét lại những đánh giá ban đầu của mình. Trên cơ sở đó, kiểm toán viên sẽ đánh giá lại mức rủi ro phát hiện và định hướng lại phạm vi cũng như nội dung sẽ tiến hành trong các thử nghiệm cơ bản.
Thông thường, các thử nghiệm kiểm soát được kiểm toán viên tại CPA VIETNAM thực hiện bao gồm:
Đối với doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ:
- Kiểm tra tính liên tục của các hoá đơn, chứng từ có liên quan.
- Chọn mẫu một số nghiệp vụ phát sinh và theo dõi từ lúc đặt hàng đến lúc thanh toán: Với mỗi nghiệp vụ được chọn, kiểm toán viên sẽ tiến hành đối
chiếu với hoá đơn, đơn đặt hàng, lệnh bán hàng, hợp đồng mua bán, chứng từ vận chuyển, phiếu xuất kho, bảng giá và các chứng từ có liên quan về đơn giá, số lượng, chủng loại, quy cách,… để đánh giá xem các nghiệp vụ bán hàng có được ghi chép một cách hợp lý và có căn cứ không, đồng thời kiểm tra đối chiếu về ngày tháng ghi sổ, ngày tháng trên các hoá đơn, chứng từ xem nghiệp vụ bán hàng có được ghi sổ kịp thời, sát với ngày phát sinh hay không, và có được ghi chép phản ánh đúng nội dung, đúng tài khoản hay không, kiểm tra các dấu vết để lại (chữ ký, dấu,…) có đầy đủ và hợp lệ hay không, cộng lại các số liệu trên hoá đơn xem có chính xác không,…
- Chọn mẫu một số phiếu xuất kho, chứng từ chuyển hàng, lệnh giao hàng và đối chiếu với hoá đơn bán hàng và những chứng từ có liên quan để đảm bảo rằng mọi hàng hoá bán ra đã đủ điều kiện ghi nhận doanh thu thì kế toán sẽ viết hoá đơn bán hàng và ghi nhận doanh thu.
- Chọn mẫu một số chứng từ nhận hàng bị trả lại để kiểm tra chữ ký xét duyệt của người có thẩm quyền, kiểm tra quy trình nhận lại hàng và hạch toán ghi sổ xem có đúng với quy định không.
- Chọn mẫu một số nghiệp vụ chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán trên sổ và kiểm tra đến các chứng từ có liên quan xem có sự phê duyệt của cấp có thẩm quyền không, có đánh giá đúng và hạch toán đúng theo quy định không. Ngoài ra, kiểm toán viên có thể tiến hành quan sát, phỏng vấn các nhân viên trong đơn vị để xem xét các thủ tục, quy trình mà họ tiến hành và thái độ cũng như trách nhiệm của họ trong việc thực hiện công việc.
Tuy nhiên, tuỳ thuộc vào những hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ mà kiểm toán viên thu thập được ở mỗi Công ty, kiểm toán viên sẽ có những cách thức thực hiện các thử nghiệm kiểm soát sao cho phù hợp nhất nhằm tiết kiệm chi phí, thời gian mà vẫn hiệu quả.
Chẳng hạn, đối với Công ty ABC, kiểm toán viên sẽ thực hiện các thử nghiệm kiểm soát sau:
Trước tiên, kiểm toán viên tiến hành phỏng vấn và quan sát quy trình làm việc của các nhân viên kế toán cũng như những người có thẩm quyền. Qua kiểm tra, kiểm toán viên thấy rằng các nhân viên đều làm việc có trách nhiệm, phân cách trách nhiệm rõ ràng, quy trình thực hiện từ khi bắt đầu quyết định bán hàng đến khi ghi nhận doanh thu đều đúng với những thông tin mà kiểm toán viên đã thu thập được trong giai đoạn trước.
Tiếp đó, kiểm toán viên sẽ kiểm tra tính liên tục của các hoá đơn GTGT, lệnh giao hàng, phiếu xuất kho, chứng từ vận chuyển, bảng kê bán lẻ. Qua kiểm tra, kiểm toán viên nhận thấy các chứng từ này đều được đánh số thứ tự rất rõ ràng.
Sau đó, kiểm toán viên sẽ tiến hành chọn mẫu một số nghiệp vụ để kiểm tra xem các thủ tục KSNB đối với khoản mục doanh thu của mà kiểm toán viên đã tìm hiểu được ở giai đoạn lập kế hoạch có thực sự tồn tại và hoạt động có hiệu quả hay không. Thông thường quy mô mẫu chọn đã được trưởng nhóm kiểm toán quy định trong chương trình kiểm toán tuỳ thuộc vào sự đánh giá ban đầu của kiểm toán viên về hệ thống KSNB, nếu kiểm toán viên càng đánh giá cao hệ thống KSNB của khách hàng thì quy mô mẫu chọn sẽ càng nhiều (nhằm thu thập đầy đủ bằng chứng chứng minh cho đánh giá ban đầu của kiểm toán viên về sự hiệu quả của hệ thống KSNB), còn nếu kiểm toán viên cho rằng không thể tin cậy vào hệ thống KSNB của khách hàng thì kiểm toán viên sẽ không thực hiện các thử nghiệm kiểm soát và thực hiện luôn các thử nghiệm cơ bản. Bên cạnh đó, quy mô mẫu chọn đã xác định trong chương trình kiểm toán có thể được thay đổi tuỳ thuộc vào kết quả của việc phỏng vấn và quan sát quy trình kế toán mà kiểm toán viên đã thực hiện ở trên. Sau khi tiến hành quan sát và phỏng vấn quá trình và tác phong làm việc của các nhân viên kế toán, nếu kiểm toán viên thấy rằng các thủ tục KSNB có khả năng không được thực hiện đầy đủ thì kiểm toán viên sẽ mở rộng quy mô mẫu chọn để khẳng định lại đánh giá của mình, còn nếu không thì kiểm toán viên sẽ vẫn giữ nguyên quy mô mẫu chọn như lúc đầu. Việc chọn mẫu sẽ được kiểm toán viên tiến hành chọn ngẫu nhiên trong số các nghiệp vụ trên bảng kê bán hàng của doanh nghiệp.
Đối với Công ty ABC, sau khi tiến hành phỏng vấn và quan sát quá trình làm việc của các kế toán viên, kiểm toán viên vẫn giữ nguyên nhận đánh giá ban đầu về hệ thống KSNB, do đó kiểm toán viên sẽ tiến hành chọn mẫu ngẫu nhiên với quy mô mẫu chọn đã được quy định trong chương trình kiểm toán như sau: chọn mẫu 2 nghiệp vụ bán hàng trực tiếp theo đơn đặt hàng, 2 nghiệp vụ bán lẻ, 2 nghiệp vụ bán hàng qua đại lý để đối chiếu với các chứng từ, các quy định của Công ty, xem xét quy trình hạch toán xem có đúng quy định không; chọn mẫu 1 nghiệp vụ về hàng bán bị trả lại, 1 nghiệp vụ về chiết khấu thương mại và đối chiếu với các quy định của Công ty về hàng bán bị trả lại và chiết khấu thương mại, xem xét sự đúng đắn trong quy trình hạch toán, kiểm tra các dấu hiệu của sự phê chuẩn.
Biểu 2.5. Thực hiện thử nghiệm kiểm soát đối với Công ty ABC
CÔNG TY HỢP DANH KIỂM TOÁN VIỆT NAM
Khách hàng: Công ty ABC Kỳ: 31/12/2005
Nội dung: Thực hiện thử nghiệm kiểm soát
Người lập: DQM Người soát xét: Người soát xét: Tham chiếu: Ngày: Ngày: Ngày: Hoá đơn Nội dung a b c d SH NT 004236 2 12/07/05 Bán cho Cty in TL 004237 4 16/08/05 Bán cho Cty in HC 0042343 04/06/05 Bán lẻ cho khách 004238 3 05/09/05 Bán lẻ cho khách 0042323 12/05/05 Bán đại lý 0042396 24/10/05 Bán đại lý
Ghi chú:
a: Đã đối chiếu với các chứng từ có liên quan như hoá đơn GTGT, phiếu xuất kho, bảng kê bán lẻ, thông báo của đại lý,…
b: Quy trình hạch toán đúng theo quy định c: Có đầy đủ sự phê chuẩn
d: Đã đối chiếu với bảng giá quy định
Chứng từ Nội dung a b c D SH NT CK012 5 07/07/0 5 CKTM cho Cty in XH x PN0234 15/08/0 5 TL trả lại hàng Ghi chú:
a: Đã đối chiếu với bảng theo dõi bán hàng đối với khách hàng XH, hoá đơn GTGT của các lần mua hàng trước đó và lần mua hàng cuối cùng, đã đối chiếu với quy định của Công ty về CKTM, và các chứng từ liên quan khác
b: Đã kiểm tra hoá đơn hàng trả lại của TL, hoá đơn GTGT, phiếu nhập kho