Chương trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết các công việc cần thực hiện theo các phần hành cụ thể trên cơ sở những nội dung của kế hoạch chiến lược đã được xác định ở trên. Đối với phần hành TSCĐ, chương trình kiểm toán tổng thể gồm công việc sau:
2.2.2.1. Mục tiêu kiểm toán và phân tích sơ bộ về phần hành TSCĐ
Sau khi nghiên cứu đầy đủ về khách hàng, KTV đưa ra các mục tiêu kiểm toán TSCĐ như sau:
1.Tính hiện hữu
TSCĐ hữu hình và TSCĐ khác có thực sự tồn tại
2.Sở hữu TSCĐ có thuộc về doanh nghiệp, doanh nghiệp sử dụng TSCĐ trong hoạt động của mình hay không?
3.Tính đầy đủ
- Các yếu tố được tính vào TSCĐ phải có đủ các tiêu chuẩn đáp ứng là TSCĐ; việc bán và xuất, các khoản lợi ích thu được hay thất thu mà hoạt động này mang lại được hạch toán đầy đủ
- Việc xác định khấu hao và ghi chép vào sổ kế toán phải đầy đủ cho tất cả tài sản theo quy định
4.Tính chính xác
- Giá trị ghi vào nguyên giá TSCĐ phải chính xác và không bao gồm các yếu tố phải ghi vào chi phí.
-Khấu hao TSCĐ có được xác định chính xác theo đúng các quy định hiện hành hay kông?
5.Trình bày và phân
loại
TSCĐ có được phân loại và miêu tả chính xác hay không về nguyên giá, giá trị hao mòn và giá trị còn lại
6.Tính hợp lý chung
- Thời gian tính khấu hao TSCĐ ấn định cho tài sản hợp lý, tuân thủ theo đúng quy định hiện hành
- Việc mua sắm, điều chuyển, thanh lý TSCĐ đều được phê chuẩn hợp lý
7.Tính nhất quán
Phương pháp tính khấu hao trong kỳ phải nhất quán.
2.2.2.2. Đánh giá rủi ro kiểm toán trên toàn bộ BCTC
Trong bước này, KTV sẽ tiến hành đánh giá mức trọng yếu và tính toán mức sai sót có thể chấp nhận được nhằm làm cơ sở cho những bước kiểm toán sau trong việc đánh giá sai sót có thể bỏ qua hay không hoặc có phải điều chỉnh hay không.
Thông thường, mức trọng yếu sẽ được thiết lập tùy thuộc vào từng khách hàng và từng khoản mục nhưng phần lớn là chủ yếu dựa trên lợi nhuận sau thuế. Tuy nhiên, nếu khách hàng là những doanh nghiệp mới đi vào hoạt động, lợi nhuận sau thuế vẫn âm, KTV sẽ chọn những chỉ tiêu khác như tổng tài sản, tổng doanh thu hay tổng vốn chủ sở hữu... để xây dựng mức trọng yếu.
* Khách hàng A
KTV thu thập một số chỉ tiêu trên các báo cáo tài chính của khách hàng A như sau :
Người thực hiện: HT Người KS: NAT
Chỉ tiêu Số tiền (31/12/2009)
Tổng tài sản 65.057.800.000
Tổng doanh thu 54.816.567.000
Lợi nhuận sau thuế (477.005.000) Chỉ tiêu được KTV lựa chọn là tổng tài sản. Mức trọng yếu cho khoản mục này nằm trong khoảng từ 0,25% đến 0,5%. Khách hàng A có quy mô tương đối lớn nhưng đây là khách hàng truyền thống của CACC , hoạt động kinh doanh không phức tạp nên KTV lựa chọn mức độ trọng yếu là 5% trên tổng tài sản.
Mức độ trọng yếu
65.057.800.000 × 0,5% = 325.289.000 Đ
Trên cơ sở đó, KTV đề xuất bút toán điều chỉnh và phân loại lại đối với từng khoản mục trên các báo cáo tài chính. Giới hạn mà KTV sẽ đưa ra bút toán điều chỉnh hoặc phân loại lại chính là mức sai sót có thể chấp nhận đuợc. Mức sai sót có thể chấp nhận được do KTV tính toán dựa trên những đánh giá về khả năng và mức độ rủi ro do sai phạm có khả năng xảy ra trong cuộc kiểm toán, nó được tính bằng 5% đến 10% trên mức trọng yếu. Theo kết quả kiểm toán năm vừa qua và đánh giá sơ bộ năm nay, KTV lựa chọn mức 10%.
Giá trị mà KTV đề xuất bút toán điều chỉnh là
325.289.000 × 10% = 32.528.900 Đ
Như vậy, với những sai sót được phát hiện mà chênh lệch ở mức 32.528.900 Đ trở lên thì KTV sẽ đưa ra các bút toán điều chỉnh hoặc phân loại lại. Những chênh lệch nhỏ hơn sẽ được xem xét trong từng trường hợp cụ thể.
2.2.2.3. Đánh giá rủi ro liên quan đến khoản mục TSCĐ
Việc đánh giá ban đầu về rủi ro cho phép KTV lập kế hoạch cho toàn bộ cuộc kiểm toán. Đây là việc đánh giá sơ bộ của KTV về khả năng tồn tại các rủi ro trong hoạt động kinh doanh của khách hàng.
Những thông tin ban đầu do KTV thu thập được từ việc phỏng vấn kế toán phụ trách quản lí TSCĐ của các khách hàng như sau :
- Nguyên tắc ghi nhận TSCĐ:
Tài sản cố định hữu hình được phản ánh theo nguyên giá trừ đi giá trị hao mòn lũy kế. Khi tài sản được bán hay không thể sử dụng được nữa, nguyên giá và giá trị hao mòn lũy kế của tài sản được loại khỏi tài khoản và lãi, lỗ phát sinh từ việc thanh lý tài sản được hạch toán vào báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.
Nguyên giá ban đầu của tài sản cố định hữu hình bao gồm giá mua của tài sản, thuế nhập khẩu, các khoản thuế không được hoàn lại và các chi phí liên quan trực tiếp đến việc đưa tài sản vào trạng thái và vị trí sẵn sàng sử dụng. Các chi phí phát sinh sau khi tài sản cố định hữu hình đã được đưa vào sử dụng như chi phí sửa chữa, bảo dưỡng và đại tu, được hạch toán vào báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ phát sinh chi phí. Trong trường hợp có thể chứng minh rõ ràng là các chi phí này làm tăng lợi ích kinh tế tương lai ước tính thu được từ việc sử dụng tài sản cố định hữu hình so với trạng thái tiêu chuẩn ban đầu của tài sản đó, thì các chi phí này được vốn hóa làm tăng nguyên giá của tài sản cố định hữu hình.
- Phương pháp khấu hao:
Với TSCĐ hữu hình, giá trị hao mòn được trích lập theo phương pháp khấu hao đường thẳng. Thời gian khấu hao được ước tính dựa trên các quy định tại Quyết định số 206/2003/QĐ-BTC ngày 12/12/2003 của Bộ trưởng Bộ Tài chính về Chế độ quản lý, sử dụng và trích khấu hao TSCĐ như sau:
Năm Nhà cửa vật kiến trúc 5 – 10
Máy móc thiết bị 3 – 10
Phương tiện vận tải 5
Tại khách hàng A, TSCĐ bắt đầu đưa vào sử dụng từ tháng này sẽ được bắt đầu tính khấu hao từ tháng sau.
Thời gian sử dụng và phương pháp khấu hao được xem xét định kỳ để đảm bảo rằng phương pháp khấu hao và kỳ khấu hao là nhất quán với lợi ích kinh tế ước tính thu được từ tài sản cố định hữu hình.
Với TSCĐ vô hình, cụ thể đối với Công ty chỉ có một phần mềm máy vi tính sử dụng cho công tác kế toán của Công ty. Giá mua của phần mềm vi tính mà phần mềm vi tính này không là một bộ phận không thể tách rời với phần cứng có liên quan thì được vốn hóa và hạch toán là tài sản cố định vô hình. Phần mềm vi tính được phân bổ theo phương pháp đường thẳng trong vòng năm (5) năm.
Chi phí khấu hao TSCĐ được phân bổ theo bộ phận sử dụng. - Quản lí TSCĐ :
Công ty sử dụng sổ cái TSCĐ để ghi nhận TSCĐ tăng, giảm trong kì.
Việc theo dõi chung về thời gian mua, nguyên giá, thời gian bắt đầu khấu hao, thời gian khấu hao, số đã khấu hao... Công ty sử dụng sổ đăng kí TSCĐ. Mỗi TSCĐ có một mã số riêng để thuận tiện cho việc ghi chép.
Công ty mở các sổ chi tiết để theo dõi khấu hao theo từng loại tài sản, theo bộ phận sử dụng nhằm dễ dàng, tiện lợi cho việc theo dõi.
Công ty không tiến hành kiểm kê TSCĐ định kì
Khấu hao TSCĐ được phân bổ vào chi phí theo mục đích sử dụng.
Theo đánh giá sơ bộ, khách hàng tuân thủ theo đúng chế độ kế toán về TSCĐ. Tuy nhiên về thời gian bắt đầu trích khấu hao thì chưa theo đúng với điều 9 Quyết định 206 của Bộ tài chính về thời gian trích khấu hao ‘‘Việc trích hoặc thôi trích khấu hao tài sản cố định được thực hiện bắt đầu từ ngày (theo số ngày của tháng) mà tài sản cố định tăng, giảm, hoặc ngừng tham gia vào hoạt động kinh doanh’’.
Sổ sách của khách hàng theo dõi cũng khá chi tiết, đầy đủ, thuận lợi cho công tác kiểm toán.
Do vậy rủi ro ban đầu được đánh giá là trung bình.
2.2.2.4. Thiết kế chương trình kiểm toán khoản mục TSCĐ
Từ những thông tin ban đầu trong giai đoạn tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng và giai đoạn đánh giá rủi ro, KTV thiết lập chương trình kiểm toán cho khoản mục TSCĐ.
Đối với Công ty TNHH A, là một Công ty hoạt động trong lĩnh vực sản xuất, do vậy TSCĐ có quy mô tương đối lớn, đặc biệt theo như quá trình tìm hiểu ban đầu, đến cuối năm 2009.Do vậy mà chương trình kiểm toán được CACC đặt ra như sau:
-Thủ tục kiểm toán tổng hợp:
Các thủ tục kiểm toán tổng hợp I Tài sản cố định hữu hình
1. Kiểm tra số dư TSCĐ 2. Phân tích số dư TSCĐ
3. Kiểm tra chi tiết khấu hao TSCĐ 4. Kiểm tra việc trình bày TSCĐ 5. Kiểm tra việc đánh giá lại tài sản II Xây dựng cơ bản dở dang
-Thủ tục kiểm toán chi tiết:
Thủ tục kiểm toán chi tiết
Người thực hiện Tham chiếu I Tài sản cố định
1. Kiểm tra số dư TSCĐ
tiêu số đầu kỳ, phát sinh tăng/giảm, số cuối kỳ của nguyên giá, khấu hao luỹ kế, giá trị còn lại, lãi/lỗ do thanh lý (nếu có) của từng loại TSCĐ theo đúng phân loại
1. Kiểm tra các số tổng hợp
2. Đối chiếu tổng nguyên giá , khấu hao luỹ kế với Bảng cân đối số phát sinh, sổ Cái và sổ chi tiết TSCĐ. Đối chiếu số lãi (lỗ) do thanh lý TSCĐ với sổ Cái.
B. Chọn một số tài sản năm trước và phát sinh tăng năm nay từ bảng tổng hợp và thực hiện những bước sau:
1. Kiểm tra tính hiện hữu (tồn tại) của tài sản, khẳng định tính sở hữu của các TS đó là thuộc Công ty và giá trị còn lại của các TS này là phù hợp với điều kiện hiện tại của chúng
2. - Đối chiếu các tài sản này với kế hoạch mua sắm tài sản của đơn vị đã được cấp thẩm quyền phê duyệt
- Đối chiếu với chứng từ gốc hoặc tài liệu phụ trợ khác (như phiếu chi, hoá đơn mua hàng...)
- Đánh giá các thủ tục mua sắm tài sản có phù hợp với các quy định hiện hành
3. Xác định xem số phát sinh tăng TSCĐ trong kỳ có bao gồm các khoản như là chi phí trích trước dài hạn không
4. Nếu có tài sản tăng là do thay thế TS cũ, cần xác định nghiệp vụ thanh lý TS cũ đó (và lãi/lỗ
thanh lý nếu có)
C. Nếu trong số những TS được chọn ở trên có cả TS đã thanh lý trong kỳ thì cần kiểm tra các thủ tục thanh lý có được thực hiện theo quy định hiện hành không
1. Kiểm tra các văn bản phê chuẩn cho việc thanh lý TS và các chứng từ thu do thanh lý có liên quan
2. Tính toán lại lãi (lỗ) do thanh lý
D. Soát xét những thay đổi trọng yếu đối với tình hình tăng giảm TS, xem xét những nguyên nhân dẫn đến sự biến động đó như: đầu tư đổi mới công nghệ- tăng năng suất lao động, thay đổi kế hoạch kinh doanh...
E. Đánh giá về thủ tục kiểm kê TSCĐ cuối năm, thực hiện các thủ tục này và kết quả kiểm kê. Thừa thiếu trong kiểm kê có được nêu trong biên bản kiểm kê và biện pháp xử lý có được thực hiện đúng, kịp thời trong niên độ kế toán không?
F. Kiểm tra những tài sản không đủ tiêu chuẩn ghi nhận là TSCĐ hữu hình theo Chuẩn mực kế toán 03, kiểm tra việc xử lý những tài sản này
G. Đánh giá kết quả kiểm tra
Thủ tục kiểm tra chi tiết
Người thực hiện Tham chiếu 2 Phân tích số dư TSCĐ A. Xét xem các chính sách và thủ tục kế toán hiện hành cho việc tính toán và ghi chép khấu hao
TSCĐ có được áp dụng nhất quán và hợp lý không, có tuân theo các quy định của Bộ tài chính (QĐ206) không?
1. Cập nhật các chính sách về kế toán TSCĐ và khấu hao TSCĐ
2. So sánh tỷ lệ khấu hao Công ty đang áp dụng với tỷ lệ khấu hao của QĐ206/2003/QĐ-BTC ngày 12/12/2003. Nếu tỷ lệ khấu hao không phù hợp với quyết định trên thì tính toán để điều chỉnh cho phù hợp.
B. Thực hiện các thủ tục phân tích sau để kiểm tra số dư TSCĐ
1. Xét xem các số liệu sau để xây dựng nên số ước tính kiểm toán đối với khấu hao TSCĐ: Số dư TSCĐ phát sinh tăng và giảm trong năm, số khấu hao năm trước, tỷ lệ khấu hao theo quy định của BTC.
2. Nếu cần thiết, phân tách các số liệu sử dụng để xây dựng số ước tính kiểm toán và số chi phí khấu hao đã hạch toán ở mức độ chi tiết để trợ giúp KTV đạt được độ tin cậy mong muốn. Xem xét các số phân tách chi tiết sau: theo phân loại của TSCĐ, theo kỳ kế toán theo phương pháp khấu hao...
3. Xác định số chênh lệch có thể chấp nhận được để tìm ra những chênh lệch trọng yếu giữa số ước tính kiểm toán và số báo cáo.
4. So sánh số ước tính kiểm toán với số báo cáo. Nếu số chênh lệch thực tế lớn có thể chấp
nhận được thì phải tìm ra sự giải thích hợp lý cho số chênh lệch đó thông qua việc kiểm tra các chứng từ liên quan.
C. Đánh giá kết quả kiểm tra của tất cả các bước trên
3. Kiểm tra chi tiết khấu hao TSCĐ (tuỳ chọn bước 2 hoặc 3)
A. Xét xem các chính sách và thủ tục kế toán cho việc tính toán và ghi chép khấu hao TSCĐ có được áp dụng hợp lý, có tuân thủ các quy định của BTC và có nhất quán không?
B. Chọn một số TS từ bảng tổng hợp TSCĐ (xem thủ tục tổng hợp 1) để kiểm tra chi tiết khấu hao TSCĐ như sau:
1. Tính toán lại chi phí khấu hao và so với số phát sinh do khách hàng tính trong kỳ.
2. Đôi chiếu tổng chi phí khấu hao và khấu hao luỹ kế với sổ Cái.
3. Xem xét những bút toán khấu hao lớn trong kỳ và đối chiếu với chi phí và sổ Cái liên quan, kiểm tra các chứng từ có liên quan nếu cần thiết
C. Đánh giá kết quả kiểm tra.
Thủ tục kiểm toán chi tiết
Người thực hiện
Tham chiếu 4. Kiểm tra việc trình này TSCĐ
A. Xét xem các tài khoản TSCĐ được trình bày hợp lý theo các quy định của chế độ kế toán Việt nam không?
1. Phân loại tài sản phù hợp theo quy định của chế độ kế toán Việt nam
2. Phương pháp tính khấu hao phù hợp với chế độ kế toán Việt nam
3. Việc tính và trích khấu hao TSCĐ phù hợp với QĐ206/2003/QĐ-BTC
4. Thu thập những cam kết về mua tài sản (nếu có)
5. Thu thập các tài sản được thế chấp cầm cố (nếu có)
6. Thu thập các nghiệp vụ với bên thứ ba (nếu có)
5. Kiểm tra việc đánh giá lại TSCĐ
A. Thu thập bảng tổng hợp các tài sản được đánh giá lại cuối kỳ và thực hiện các bước sau:
1. Xét xem tổ chức (cá nhân) thực hiện việc đánh giá lại TSCĐ có độc lập với đơn vị và đủ năng lực thực hiện việc đánh giá lại hay không?
2. Copy báo cáo đánh giá lại TSCĐ và bảo đảm rằng những ý kiến đưa ra trong báo cáo phục vụ cho việc đánh giá lại TSCĐ.
3. Đối chiếu phần chênh lệch tăng/giảm TS tới TK chênh lệch đánh giá lại tài sản
II Xây dựng cơ bản dở dang A. Đầu tư XDCB
1. Thu thập danh mục các công trình đầu tư