toán chu trình mua hàng thanh toán trong kiểm–
toán báo cáo tài chính do công ty kiểm toán và dịch vụ tin học thực hiện.
1. Sự cần thiết phải hoàn thiện
Cùng với sự phát triển kinh tế của đất nớc và sự đổi mới sâu sắc cơ chế quản lý kinh tế tài chính, kiểm toán Việt Nam đã từng bớc phát triển phù hợp với cơ chế quản lý, phù hợp với tiền trình cải cách, đổi mới và hội nhập quốc tế. Công cuộc cải cách và đổi mới dịch vụ kiểm toán đang diễn ra sôi động, có những thay đổi nhanh chóng và mạnh mẽ, góp phần tích cực vào việc tăng cờng và nâng cao chất lợng công tác quản lý tài chính quốc gia, quản lý và điều hành các doanh nghiệp, mở ra một thời kỳ mới, nhiều triển vọng mới trong lĩnh vực kiểm toán. Sự đổi mới đó là một sự cố gắng lớn, một yêu cầu không thể thiếu đợc đối với nền kinh tế chuyển đổi.
Tuy vậy, trên thực tế sự phát triển của hoạt động dịch vụ kiểm toán hiện nay vẫn còn nhiều bất cập, gây trở ngại không ít đối với quá trình hội nhập quốc tế và khu vực. Trình độ, năng lực kinh nghiệm hành nghề và năng lực quản lý của nhiều công ty kiểm toán còn hạn chế, dịch vụ còn đơn điệu, cha đủ sức cạnh tranh với các công ty quốc tế. Bên cạnh đó, nhận thức của xác hội về dịch vụ kiểm toán còn nhiều hạn chế.
Để tạo ra khung pháp lí cho sự phát triển và hội nhập của nền kinh tế, Nhà nớc ta đã ban hành các văn bản hớng dẫn hoạt động kế toán, kiểm toán và thờng xuyên cập nhật sửa đổi cho phù hợp với thực tiễn. Mới đây Bộ tài chính đã ban hành Nghị định số 105/2004/NĐ_CP ngày 30/03/2004 về kiểm toán độc lập. Theo đó thị trờng kiểm toán đã đợc mở rộng hơn với các công ty kiểm toán vì những đối tợng bắt buộc phải kiểm toán hàng năm tăng lên đáng kể. Ngoài ra các doanh nghiệp có vốn đầu t nớc ngoài, tổ chức hoạt động tín dụng, ngân hàng và Quỹ hộ trợ phát triển, tổ chức tài chính và doanh nghiệp kinh doanh bảo hiểm, các công ty cổ phần, công ty trách nhiệm hữu hạn có tham gia niêm yết và kinh doanh trên thị trờng chứng khoán thì thị trờng kiểm toán này còn đợc bổ sung thêm các doanh nghiệp nhà nớc, báo cáo quyết toán vốn đầu t xây dựng của các dự án thuộc nhóm A. Điều này đã mở ra một thị trờng tiềm năng cho các công ty kiểm toán.
Trớc tình hình đó, việc hoàn thiện quy trình kiểm toán nói chung và quy trình kiểm toán chu trình mua hàng – thanh toán nói riêng là thực sự cần thiết.
2. Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán chu trình mua hàng thanh toán –
∗Vấn đề đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ
Để đánh giá chất lợng của hệ thống kiểm soát nội bộ, các thông tin thu thập trong giai đoạn khảo sát chỉ đơn thuần là các thông tin tài chính và một vài quy chế tài chính của đối tợng kiểm toán, và các thông tin về cơ cấu tổ chức, bộ máy kế toán...Các thông tin này cha đủ để phản ánh hệ thống kiểm soát nội bộ do đó cha thể giúp kiểm toán viên đánh giá chính xác chất lợng hệ thống kiểm soát nội bộ của khánh hàng hoạt động tốt hay xấu có tin cậy hay không.
Trong khi đó các các Công ty kiểm toán quốc tế đặc biệt rất chú trọng công tác đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ, do đây là công việc cần thiết đầu tiên phải làm trớc khi tiến hành các thủ tục kiểm toán nhằm giảm bớt
thời gian cũng nh chi phí cho cuộc kiểm toán. Các công ty kiểm toán quốc tế đã xây dựng đợc những phần mềm đánh giá rủi ro kiểm soát làm cho công việc này đợc tiến hành nhanh chóng, tiết kiệm nhng vẫn đảm bảo chất lợng cuộc kiểm toán. Còn ở AISC, công việc tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh gía rủi ro kiểm soát chủ yếu đợc tiến hành dựa vào trình độ và kinh nghiệm của kiểm toán viên. Vì thế công việc này đợc tiến hành với chi phí khá lớn.
Với thực tế nh vậy, AISC có thể thiết lập một bộ phận chuyên đánh giá về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Trong đó bao gồm những ngời có năng lực và có cái nhìn khái quát, có nhận biết rõ đặc điểm của các loại hình doanh nghiệp. Những đánh giá từ bộ phận chuyên môn này sẽ có độ chính xác cao hơn, do có thời gian tiếp xúc với khách hàng nhiều hơn, với những thiết kế để đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng chuyên nghiệp hơn, hiệu quả hơn.
Việc thiết lập bảng câu hỏi kiểm soát nội bộ cho chu trình mua hàng – thanh toán là cần thiết. Tuy nhiên, AISC cha có bảng tổng hợp câu hỏi này mà việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ thực tế đợc tiến hành dựa trên sự hiểu biết của kiểm toán viên. Điều này sẽ làm tăng rủi ro trong quá trình thực hiện kiểm toán, là một khó khăn đối với những trợ lý kiểm toán khi mới tiếp cận với nghề kiểm toán.
Bảng câu hỏi về hệ thống KSNB có thể đợc thiết kế nh sau:
Trình tự các câu hỏi Có Không Không
áp dụng 1. Khoản phải trả nhà cung cấp có theo dõi
chi tiết cho từng nhà cung cấp không ? 2. Có thờng xuyên đối chiếu công nợ với nhà cung cấp không ?
3. Việc hạch toán các nghiệp vụ mua hàng, thanh toán có dựa trên căn cứ chứng từ không ?
4. Việc hạch toán các nghiệp vụ mua hàng, thanh toán có đúng kỳ không ?
5. Cuối kỳ các khoản phải trả có gốc ngoại tệ có đợc đánh giá lại theo tỷ giá cuối kỳ không ?
KL: hệ thống KSNB của các khoản phải trả ngời bán của nhà khách hàng: Yếu TB Tốt
Đối với mỗi khách hàng cụ thể, kiểm toán viên có thể bớt một số câu hỏi không cần thiết, bổ sung những câu hỏi phù hợp với tính chất hoạt động. Với cách làm này, hiệu quả cuộc kiểm toán sẽ tăng lên, rủi ro kiểm toán giảm xuống.
Ngoài ra, khi thực hành kiểm toán, kiểm toán viên vẫn có thể thu thập đợc các bằng chứng về tính hữu hiệu của hệ thống KSNB, nhng kiểm toán viên hầu nh chỉ lu lại trên giấy tờ làm việc các kết quả kiểm toán khoản mục. Điều này dẫn đến việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của các kiểm toán viên thực hiện cuộc kiểm toán năm sau không bao quát và có thể nhiều sai sót trong hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng không đợc kiểm toán viên mới ghi nhận. Và để khẳng định lại chắc chắn về rủi ro kiểm soát mà mình đa ra hợp lý, AISC nên đánh giá việc đánh giá lại hệ thống kiểm soát nội bộ giai đoạn kết thúc kiểm toán. Việc đánh giá chỉ cần căn cứ vào các bằng chứng và thông tin thu đợc để đánh giá cuối cùng về rủi ro
kiểm soát để bảo đảm đã nghiên cứu đầy đủ về hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ, đã đánh giá đúng về rủi ro kiểm soát để kiểm toán viên có thể yên tâm về kết quả đánh giá của mình.
∗Thiết kế chơng trình kiểm toán
Chơng trình kiểm toán là việc hoạch định chi tiết về những công việc cần thực hiện và thời gian hoàn thành, với trọng tâm là các thủ tục kiểm toán cần thực hiện đối với từng khoản mục, hay bộ phận đợc kiểm toán. Chơng trình kiểm toán còn đặc biệt quan trọng đối với trợ lý kiểm toán, do họ cha có kinh nghiệm nghề nghiệp cũng nh cha định hình đợc các công việc phải làm. Nh vậy việc thiết kế một chơng trình kiểm toán hợp lý là cơ sở cho việc thực hiện kiểm toán, và giảm thiểu rủi ro kiểm toán.
Hiện nay, chơng trình kiểm toán cho chu trình mua hàng – thanh toán của AISC cha bao gồm thử nghiệm kiểm soát. Các thủ tục kiểm toán cũng cha đợc xác định tơng ứng với mỗi mục tiêu kiểm toán. Việc áp dụng các thử nghiệm kiểm soát góp phần giúp kiểm toán viên hạn chế các thử nghiệm cơ bản, tiết kiệm thời gian và giá phí kiểm toán. Tuy nhiên, không phải trong trờng hợp nào kiểm toán viên cũng xác định thực hiện thử nghiệm kiểm soát. Thử nghiệm kiểm soát chỉ đợc thực hiện trong trờng hợp hệ thống kiểm soát nội bộ đợc đánh giá có hiệu quả, có khả năng ngăn ngừa và phát hiện các sai phạm trọng yếu. Ví dụ nh khách hàng X trong Luận văn là một khách hàng có hệ thống kiểm soát nội bộ đợc đánh gía là có hiệu lực nhng kiểm toán viên không thực hiện thử nghiệm kiểm soát nội bộ mà chủ yếu thực hiện thủ tục phân tích và kiểm tra chi tiết số d. Nh vậy sẽ gây khó khăn cho kiểm toán viên khi thực hiện các thủ tục kiểm toán. Vì vậy, để chơng trình đợc hoàn thiện cần phải bổ sung thêm các thử nghiệm kiểm soát nếu rủi ro kiểm soát đợc đánh giá ở mức thấp và chơng trình kiểm toán nên đợc thiết kế theo từng mục tiêu kiểm toán. Thiết lập một chơng trình kiểm toán hợp lý cùng với một trình tự kiểm toán thích hợp sẽ đạt đợc mức phí và thời gian kiểm toán hợp lý.
∗Vấn đề chọn mẫu kiểm toán
Qua thực tiễn quy trình kiểm toán chu trình mua hàng – thanh toán tại Công ty X cho thấy việc chọn mẫu, kiểm tra các nghiệp vụ, hoá đơn, chứng từ chủ yếu dựa trên kinh nghiệm và xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên. Phơng pháp này đơn giản, chi phí thấp, tuy nhiên tính đại diện của mẫu chọn cha cao đặc biệt với các kiểm toán viên mới vào nghề thì việc chọn mẫu còn ít kinh nghiệm. Mặt khác, phơng pháp chọn mẫu này rất dễ xảy ra rủi ro kiểm toán nếu kiểm toán viên không có am hiểu tốt về nghiệp vụ của đơn vị đợc kiểm toán, đặc biệt là những đơn vị kiểm toán năm đầu tiên. Hơn nữa, cha chắc sai sót và gian lận đã xảy ra với những số lớn, nó có thể xảy ra với những khoản nhỏ nhng lặp đi lặp lại hoặc gây ra tác động dây chuyền làm ảnh hởng nghiêm trọng đến thông tin trên BCTC. Không có một công thức chung nào cho chọn mẫu song AISC có thể xây dựng quy trình chọn mẫu chung để kiểm toán viên có thể tham khảo và thực hiện cho phù hợp. Hiện nay đã có một số công ty kiểm toán sử dụng phần mềm chọn mẫu trong quá trình kiểm toán. Đây là công cụ hữu ích, tiết kiệm thời gian và giảm sai sót trong mẫu trong phơng pháp chọn mẫu ngẫu nhiên. Để viết phần mềm chọn mẫu cần có sự đầu t cả về chi phí và nhân lực, đặc biệt ngời viết phải có nhiều kinh nghiệm cả trong lĩnh vực kiểm toán lẫn lĩnh vực tin học. AISC có đầy đủ các điều kiện này, vì vậy AISC có thể thực hiện đợc điều này.
Ngoài ra, Công ty có thể tham khảo phơng pháp chọn mẫu theo bảng số ngẫu nhiên. Việc chọn mẫu đợc tiến hành theo 4 bớc sau:
Bớc 1: Định lợng đối tợng kiểm toán bằng con số tức là các chứng từ đợc đánh số bằng con số duy nhất.
Bớc 2: Thiết lập mối quan hệ giữa bảng với đối tợng kiểm toán đã định lợng có nghĩa là việc lựa chọn các hàng số cụ thể trong tổng thể với bảng số ngẫu nhiên.
Bớc 3: Lập hành trình sử dụng bảng. Đây là việc xác định hớng đi của việc lựa chọn các số ngẫu nhiên.
Bớc 4: Chọn điểm xuất phát là việc xác định con số ngẫu nhiên đầu tiên trong hành trình đã định trên nguyên tắc là việc lựa chọn phải bảo đảm tính ngẫu nhiên.
Ví dụ: trong kiểm tra chi tiết nghiệp vụ phải trả nhà cung cấp Tiến Minh của Công ty X, kiểm toán viên có thể sử dụng bảng số ngẫu nhiên để chọn mẫu. Trên sổ chi tiết TK 331 mở cho nhà cung cấp Tiến Minh có 87 nghiệp vụ, chọn 10 nghiệp vụ để kiểm tra chi tiết, các bớc nh sau:
Bớc 1: Đánh số các chứng từ theo số thứ tự 01, 02, 03, ..., 87
Bớc 2: Các con số đợc đánh số gồm 2 chữ số nên có thể lấy 2 chữ số đầu, 2 chữ số cuối hoặc 2 chữ số giữa trong bảng số ngẫu nhiên. Chẳng hạn lấy 2 chữ số thứ nhất và thứ hai trong bảng.
Bớc 4: Điểm xuất phát là cột 5 dòng 3.
Mẫu đợc chọn theo bảng số ngẫu nhiên nh sau:
Số ktv đánh 08 12 23 26 38 52 06 15 21 43 Số chứng từ 0546 0699 0797 0254A 1884 1968 148C 200C 164 1021
∗ Thực hiện các thủ tục phân tích
Thủ tục phân tích là một trong những thủ tục kiểm toán quan trọng, ít tốn kém thời gian nhng lại thu thập đợc bằng chứng hiệu quả phục vụ cho việc xác định quy mô, phạm vi công việc và thời gian thực hiện. Trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán, việc thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ là để xác định vùng trọng yếu nhằm tiết kiệm thời gian và chi phí kiểm toán. Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, việc thực hiện các thủ tục phân tích giúp kiểm toán viên thu hẹp quy mô mẫu chọn kiểm tra chi tiết. Trong chu trình mua hàng – thanh toán, việc áp dụng các dụng các thủ tục phân tích đ- ợc AISC thực hiện còn hạn chế, cha phong phú đa dạng. Việc so sánh với số liệu bình quân ngành, nghiên cứu mối quan hệ giữa các thông tin tài chính và phi tài chính còn ít sử dụng. Để tăng tính hiệu quả, Công ty có thể tham khảo một số thủ tục phân tích sau:
- So sánh số liệu của khách hàng với số liệu của ngành hoặc những công ty khác hoạt động trong cùng ngành.
- So sánh số liệu của khách hàng với số dự toán hoặc kế hoạch
Sau khi so sánh, phát hiện chênh lệch, để đa ra ý kiến về nguyên nhân chênh lệch kiểm toán viên phải tiến hành điều tra, có thể phỏng vấn ngời có trách nhiệm để lấy giải trình về sự chênh lệch và thực hiện chọn mẫu để kiểm tra tính hợp lý của chênh lệch.
Tuy nhiên, khi áp dụng thủ tục phân tích, kiểm toán viên phải xem xét các yếu tố sau:
-Mục tiêu của phân tích và độ tin cậy của kết quả thu đợc
-Độ tin cậy của các thông tin
-Khả năng sẵn có của các thông tin tài chính và phi tài chính
-Tính thích đáng của các thông tin
-Nguồn gốc của thông tin
-Khả năng so sánh đợc của thông tin. ∗ Về giấy tờ làm việc của kiểm toán viên
Tất cả giấy tờ làm việc của kiểm toán viên là bằng chứng chứng minh cho các bớc công việc mà kiểm toán viên đã thực hiện trong quá trình kiểm toán và giấy tờ làm việc là cơ sở để hình thành ý kiến của kiểm toán viên và chứng minh rằng cuộc kiểm toán đã đợc tiến hành theo đúng chuẩn mực kiểm toán.
Mọi giấy tờ làm việc của AISC đã có khuôn mẫu sẵn về các thông tin nh tên khách hàng, khoản mục kiểm toán, bớc công việc, ngời thực hiện, ngời soát xét. Qua tìm hiểu các hồ sơ kiểm toán của Công ty em thấy các hồ sơ đã đ- ợc tổ chức sắp xếp khoa học ở các phòng nghiệp vụ khác nhau và các giấy tờ đ- ợc ghi chép đầy đủ nhng cha dùng một số bảng kê để dùng trong công việc kiểm toán hay bảng theo dõi công nợ theo nhóm tuổi.
Với những sai sót mà kiểm toán viên phát hiện đợc mà đây là những