Để thiết lập hệ thống đánh giá trách nhiệm quản lý cần phải xác định các trung tâm trách nhiệm, các chỉ tiêu đo l−ờng thμnh quả của mỗi trung tâm vμ các báo cáo của từng trung tâm trách nhiệm. Theo ý kiến tác giả ,các trung tâm trách nhiệm tại Cơng ty cĩ thể đ−ợc mơ hình hĩa theo sơ đồ sau:
Dự tốn
lợi nhuận = Dự tốn doanh thu - Dự tốn giá vốn hμng bán - Dự tốn chi phí bán hchi chi phí quản lý doanh μng vμ
Dự tốn giá
vốn hμng bán =
Dự tốn tổng chi phí sản xuất trong kỳ
Căncứ vμo các trung tâm trách nhiệm đã đ−ợc thiết kế nh− trên ta tiến hμnh xây dựng ph−ơng pháp đánh giá thμnh quả , các sổ sách, báo cáo của các trung tâm trách nhiệm.
3.4.2.1 Ph−ơng pháp xác định thμnh quả bộ phận của các trung tâm trách nhiệm: 3.4.2.1.1 Ph−ơng pháp xác định thμnh quả bộ phận của các trung tâm chi phí:
Theo mơ hình trên, trung tâm chi phí tại Cơng ty lμ các phân x−ởng sản xuất tại các xí nghiệp vμ nhμ máy, nhμ quản trị tại trung nμy cĩ trách nhiệm điều hμnh hoạt động sản xuất ở các trung tâm sao cho đạt đ−ợc kế hoạch sản xuất đ−ợc giao đồng thời đảm bảo chi phí thực tế phát sinh khơng v−ợc quá chi phí dự tốn theo định mức tiêu chuẩn.
Phân tích, đánh giá kết quả hoạt động của trung tâm nμy đ−ợc xem xét về mặt hiệu quả vμ hiệu năng.
Về mặt hiệu quả: đ−ợc đánh giá thơng qua việc trung tâm cĩ hoμn thμnh kế hoạch sản luợng sản xuất trên cơ sở đảm bảo đúng thời hạn vμ đúng tiêu chuẩn kỹ thuật quy định khơng.
Về mặt hiệu năng: đ−ợc đo l−ờng thơng qua việc so sánh các chỉ tiêu thực tế vμ
chỉ tiêu định mức. Trên cơ sở đĩ các nhμ quản lý sẽ phân tích biến động chi phí vμ xác định các nguyên nhân khách quan tác động đến tình hình thực hiện chi phí.
@ Nếu nhμ quản trị hoμn thμnh kế hoạch sản xuất nh−ng chi phí thực tế phát sinh vuợt quá định mức tiêu chuẩn thì kế tốn quản trị sẽ thực hiện việc phân tích để xác định nguyên nhân:
Ban lãnh đạo Cơng ty
Các nhμ máy, xí nghiệp trực thuộc
Phân x−ởng Phân x−ởng Phân x−ởng Phân x−ởng Trung tâm đầu t−
Trung tâm kinh doanh
Trung tâm chi phí
*Đối với biến phí :
Biến động về giá phản ảnh giá của giá của một đơn vị nguyên liệu hay của một đơn vị thời gian để sản xuất ra một sản phẩm thay đổi nh− thế nμo.
Biến động về l−ợng phản ánh mức tiêu hao vật chất vμ l−ợng thời gian hao phí để sản xuất ra một sản phẩm đã thay đổi nh− thế nμo.
Kết quả so sánh biến động giữa thực tế vμ định mức đ−ợc đánh giá nh− sau: -Kết quả d−ơng: phản ánh thực tế phát sinh lớn hơn định mức, để kết luận thì phải phân tích nguyên nhân, xác định biến động do nguyên nhân khách quan hay chủ quan.
-Kết quả âm: phản ánh thực tế phát sinh nhỏ hơn định mức, tuy nhiên phải xem xét đến vấn đề đảm bảo chất l−ợng sản phẩm.
-Kết quả bằng 0: thực tế phát sinh bằng định mức.
Từ việc phân tích các yếu tố phát sinh ra các biến động sẽ tìm ra các nguyên nhân khách quan vμ chủ quan để kịp thời chấn chỉnh hay phát huy.
Ví dụ: Phân tích sự biến động chi phí trong năm 2006 tại phân x−ởng sản xuất thuốc trừ sâu thuộc Nhμ máy Long Thμnh:
-Kế hoạch sản xuất năm 2006: 320 tấn.
Định mức chi phí tiêu chuẩn đối với các yếu tố chi phí sản xuất nh− sau:
Yếu tố chi phí Định mức l−ợng Định mức giá Định mức chi phí
(đ) tiêu chuẩn/sản phẩm (đ)
Nguyên liệu trực tiếp (tấn) 1,04 520.000 540.800
Nhân cơng trực tiếp (giờ) 6,00 20.000 120.000
Sản xuất chung (giờ) 6,00 24.000 144.000
Cộng 804.800
-Kết quả thực hiện đạt 320 tấn sản phẩm, mức chi phí tiêu hao nh− sau:
Biến động
về giá = L−ợng thực tế x [ Giá thực tế Giá định mức]
Biến động
Yếu tố chi phí Số l−ợng Đơn giá Chi phí tiêu Tổng biến phí
hao/sản phẩm
Nguyên liệu trực tiếp (tấn) 1,04 510.000 530.400 169.728.000
Nhân cơng trực tiếp (giờ) 7,00 20.000 140.000 44.800.000
Sản xuất chung (giờ) 7,00 25.000 175.000 56.000.000
Cộng 845.400 270.528.000
Nh− vậy về kế hoạch sản l−ợng thì nhμ quản trị tại phân x−ởng thuốc trừ sâu đã hoμn thμnh nhiệm vụ nh−ng chi phí phát sinh lại v−ợt quá định mức tiêu chuẩn.
Để đánh giá trách nhiệm kiểm sốt chi phí của nhμ quản trị chúng ta sẽ thực hiện phân tích biến động của các yếu tố chi phí để xác định nguyên nhân.
Chi phí sản xuất Thực tế/định mức
Yếu tố chi phí của 80 tấn thuốc trừ sâu Tổng số Biến động Biến động
Định mức Thực tế về l−ợng về giá
Nguyên liệu trực tiếp (tấn) 173.056.000 169.728.000 -3.328.000 0,00 -3.328.000
Nhân cơng trực tiếp (giờ) 38.400.000 44.800.000 6.400.000 6.400.000
Sản xuất chung (giờ) 46.080.000 56.000.000 9.920.000 7.680.000 2.240.000
257.536.000 270.528.000 12.992.000 14.080.000 -1.088.000
*Biến động về l−ợng:
-Nguyên liệu trực tiếp = 520.000 đ x (1,04 tấn - 1,04 tấn) x 320 tấn = 0 -Nhân cơng trực tiếp = 20.000 đ x (7 giờ - 6 giờ) x 320 tấn = 6.400.000 đ -Sản xuất chung = 24.000 đ x ( 7 giờ - 6 giờ ) x 320 tấn = 7.680.000 đ *Biến động về giá:
-Nguyên liệu trực tiếp=1,04 tấn x (510.000 đ - 520.000 đ) x 320 tấn = -3.328.000 đ -Nhân cơng trực tiếp = 7 giờ x (20.000 đ- 20.000 đ) x 320 tấn = 0
-Sản xuất chung = 7 giờ x ( 25.000 đ - 24.000 đ) x 320 tấn = 2.240.000 đ *Đánh giá:
-Tổng biến phí sản xuất thực tế tăng 12.992.000 đ so với định mức chi phí tiêu chuẩn.
-Biến động về l−ợng lμ nguyên nhân chủ yếu lμm tăng chi phí (14.080.000 đ), chi phí nhân cơng tăng vμ biến phí sản xuất chung tăng chủ yếu lμ do chi phí nhân cơng tăng. Điều nμy phản ánh việc tổ chức lao động ch−a hợp lý lμm cho thời gian hao phí để sản xuất một tấn sản phẩm tăng lên vμ kéo theo biến phí sản xuất chung cũng tăng lên.
-Biến động về giá lμm giảm chi phí 1.088.000 đ, lẽ ra sẽ giảm 3.328.000 đ nếu giá của các khoản biến phí sản xuất chung khơng tăng 2.240.000 đ .
+Đánh giá về mặt yếu tố chi phí:
-Chi phí nguyên liệu trực tiếp giảm lμ do giá nguyên liệu giảm, l−ợng tiêu hao khơng đổi.
-Chi phí nhân cơng trực tiếp tăng so với định mức lμ do thời gian hao phí tăng, giá nhân cơng khơng đổi.
-Biến phí sản xuất chung tăng so với định mức cả vế giá vμ l−ợng.
+Nhận xét chung:
Nhμ quản trị tại trung tâm chi phí nμy cần phải việc tổ chức lao động sao cho thời gian hao phí thực tế đạt định mức, sau khi rμ sốt các nguyên nhân, nếu lý do chủ yếu khơng phải lμ do khâu tổ chức lao động thì cần xem xét lại quá trình xây dựng định mức cĩ hợp lý khơng, cĩ phù hợp với khả năng ng−ời lao động hay khơng.
Sau khi phân tích các yếu tố ảnh h−ởng đến tình hình sản xuất nh− trên, kế tốn quản trị sẽ đánh giá chung kết quả hoạt động của các trung tâm chi phí bằng tỷ suất lợi nhuận trên doanh thu:
Cơng thức trên phản ánh một đồng doanh thu (thuần) sẽ mang về bao nhiêu đồng lợi nhuận.
Kế tốn quản trị sẽ đánh giá kết quả hoạt động của các trung tâm chi phí thơng qua bảng so sánh:
Tỷ suất lợi nhuận
trên doanh thu = Lợi nhuận
Trung tâm chi phí Lợi nhuận thuần Doanh thu Tỷ suất lợi nhuận/doanh thu Phân x−ởng... Phân x−ởng... ...
3.4.2.1.2 Ph−ơng pháp xác định thμnh quả bộ phận của trung tâm kinh doanh:
Trung tâm kinh doanh ở Cơng ty lμ các xí nghiệp vμ nhμ máy, các trung tâm nμy đ−ợc giao vốn vμ một số quyền hạn nhất định trong việc sử dụng vốn đĩ để tạo ra doanh thu vμ lợi nhuận, nhiệm vụ của trung tâm nμy lμ điều hμnh chi phí, tăng doanh thu vμ sử dụng vốn đ−ợc giao sao cho cĩ hiệu quả cao nhất.
Đánh giá kết quả hoạt động của trung tâm kinh doanh theo các chỉ tiêu: -Cĩ đạt doanh thu dự tốn khơng.
-Chi phí cĩ v−ợt quá chi phí dự tốn khơng.
-Mức lợi nhuận thực hiện so với kế hoạch đ−ợc giao cả về số tuyệt đối vμ số t−ơng đối.
Để đánh giá tình hình thực hiện kế hoạch doanh thu của trung tâm nμy ta dựa vμo cơng thức:
∑P1Q1 - ∑PoQo : Phản ánh chênh lệch giữa doanh thu thực hiện so với doanh thu dự tốn. Trong đĩ: Do ảnh h−ởng của giá bán = ∑P1Q1 - ∑PoQ1 Do ảnh h−ởng của l−ợng bán = ∑PoQ1 - ∑PoQ0 Với: -P1 : lμ giá bán thực hiện -Po : lμ giá bán dự tốn -Q1: lμ giá bán thực hiện -Qo: lμ giá bán dự tốn.
Ví dụ: Đánh giá kết quả hoạt động Quý 1 năm 2005 tại Trung tâm kinh doanh thuộc Xí nghiệp Bao Bì Thanh Đa:
Kế hoạch tiêu thụ Quý 1 năm 2005: 2.200.000 cái bao. Đơn giá bán kế hoạch: 2.800 đ/ cái bao.
Kết quả thực hiện: tiêu thụ đ−ợc 2.250.000 cái bao. Đơn giá bán thực tế lμ 2.750 đ/ cái bao. Đánh giá ảnh h−ởng của nhân tố giá bán vμ sản l−ợng tiêu thụ nh− sau:
Chỉ tiêu Dự tốn Thực tê' Chênh lệch dự tốn/thực tế
đánh giá ảnh h−ởng ảnh h−ởng Tổng cộng giá bán l−ợng bán Sản l−ợng (cái) 2.200.000 2.250.000 -112.500.000 -112.500.000 Giá bán (đ/cái) 2.800 2.750 140.000.000 140.000.000 Doanh thu (đ) 6.160.000.000 6.187.500.000 Cộng 27.500.000
Khi đánh giá kết quả hoạt động ở trung tâm nμy ta cần l−u ý phân tích các nguyên nhân dẫn đến việc giảm giá bán vμ tăng sản l−ợng để từ đĩ cĩ h−ớng điều chỉnh thích hợp.
Đánh giá chung về kết quả hoạt động tại các trung tâm kinh doanh theo chỉ tiêu:
Chỉ tiêu nμy phản ánh một đồng vốn bỏ ra thu đ−ợc bao nhiêu đồng doanh thu, chỉ tiêu nμy cμng lớn thì hiệu quả hoạt động cμng cao.
Đánh giá thμnh quả hoạt độngcủa các trung tâm kinh doanh thơng qua bảng so sánh :
Trung tâm kinh doanh
Doanh thu thuần Vốn đ−ợc giao Số vịng quay vốn Xí nghiệp .
Xí nghiệp .
= Doanh thu thuần
Vốn hoạt động Số vịng quay
Ví dụ: Kết quả kinh doanh Quý 1 năm 2006 tại Xí nghiệp Bao Bì Thanh Đa: -Vốn hoạt động: 4.500.000.000 đ
-Doanh thu thuần: 5.200.000.000 đ
Kết quả nμy phản ánh số vịng quay của vốn tại các trung tâm kinh doanh, số vịng quay của vốn cμng lớn thì hiệu quả hoạt động của trung tâm cμng cao.
3.4.2.1.3 Ph−ơng pháp xác định thμnh quả bộ phận của trung tâm đầu t−:
Trung tâm đầu t− tại cơng ty lμ Ban giám đốc, đây lμ trung tâm trách nhiệm lớn nhất tại Cơng ty cĩ quyền điều hμnh về chi phí, lợi nhuận vμ vốn đầu t−. Ban giám đốc cơng ty lμ ng−ời quyết định chiến l−ợc kinh doanh trong toμn Cơng ty nh−:cơ cấu sản phẩm, giá bán, chi phí sản xuất... vμ các quyết định đầu t−.
Để đánh giá kết quả hoạt động của trung tâm đầu t− kế tốn quản trị sẽ sử dụng các chỉ tiêu:
Hoặc cĩ thể triển khai d−ới dạng :
Ngoμi ra để tiến tới cổ phần hĩa Cơng ty trong năm 2008, kế tốn quản trị tại Cơng ty cịn cĩ thể đánh giá thêm các chỉ tiêu:
-Tỷ suất thu nhập vốn cổ đơng.
-Tỷ lệ giá thị tr−ờng/mệnh giá cổ phiếu.
Soỏ voứng quay
cuỷa voỏn =
5.200.000.000 4.500.000.000
= 1,155
ROI
(Tỷ lệ lợi nhuận /vốn sử dụng bình quân) =
Lợi nhuận Vốn hoạt động Lãi bộ phận Doanh thu Doanh thu Vốn sử dụng bình quân ROI = x ROI = Tỷ lệ lãi
* Tỷ suất thu nhập vốn cổ đơng :phản ánh mức độ thực hiện mục tiêu tạo ra thu nhập cho cổ đơng đồng thời chứng minh các quyết định đầu t− của trung tâm đầu t− cĩ đúng đắn khơng . Cơng thức tính:
Nếu tỷ suất thu nhập của vốn cổ đơng lớn hơn tỷ suất lợi nhuận trên vốn sử dụng bình quân: điều nμy chứng tỏ doanh nghiệp đã sử dụng thμnh cơng vốn vay để tạo ra thu nhập cho chủ sở hữu.
*Tỷ lệ giá thị tr−ờng/mệnh giá cổ phiếu:dùng để đánh giá mức độ tăng về giá cổ phiếu trên thị tr−ờng.
Trong đĩ:
-Giá thị tr−ờng của cổ phiếu th−ờng : phản ánh mức giá cao nhất của cổ phiếu trên thị tr−ờng chứng khốn.
Giá cổ phiếu của doanh nghiệp trên thị tr−ờng phụ thuộc vμo hiệu quả lμm ăn của doanh nghiệp, ngoμi ra nĩ cịn chịu ảnh h−ởng của lợi nhuận kỳ vọng kỳ sau.
3.4.2.4 Hoμn thiện hệ thống chứng từ, sổ sách vμ các báo cáo của các trung tâm trách nhiệm : trách nhiệm :
Hệ thống chứng từ, sổ sách vμ báo cáo của các trung tâm trách nhiệm cần đ−ợc thiết lập theo các tiêu chí :
-Việc thiết lập chứng từ ban đầu phải phù hợp với điều kiện cụ thể ở đơn vị. -Cụ thể hố vμ bổ sung các nội dung cần thiết vμo mẫu chứng từ kế tốn đã đ−ợc quy định để phục vụ cho việc thu thập thơng tin quản trị nội bộ của đơn vị.
-Hệ thống sổ sách kế tốn vμ báo cáo kế tốn phải đáp ứng yêu cầu cung cấp thơng
tin cho việc phân tích đánh giá tình hình hoạt động của các trung tâm trách nhiệm.
3.4.2.4.1 Hoμn thiện hệ thống chứng từ kế tốn trách nhiệm :
Tỷ suất thu nhập của
vốn cổ đơng =
Lợi nhuận sau thuế Vốn cổ đơng bình quân
Tỷ số giá thị tr−ờng/mệnh
giá cổ phiếu th−ờng =
Giá thị tr−ờng của cổ phiếu th−ờng
Để phục vụ cơng tác kiểm sốt chi phí của kế tốn trách nhiện tại Cơng ty, ngoμi việc vận dụng hệ thống chứng từ do Bộ Tμi chính ban hμnh cần bổ sung thêm một số chứng từ :
Bảng 3.1
Đơn vị: Trung tâm chi phí
PHIếU XUấT VậT TƯ, NGUYÊN LIệU V−ợt định mức
Số .Ngμy tháng năm
-Bộ phận sử dụng: -Lý do nhận: -Lý do nhận:
STT Tên, quy cách Đơn vị Đơn giá
Chênh lệch so với
định mức Lý do tính Số l−ợng Thμnh tiền
Cộng
Giám đốc duyệt Phụ trách bộ phận sử dụng Thủ kho
Chứng từ nμy đ−ợc đ−ợc sử dụng khi vật t− nguyên liệu thực tế cần dùng v−ợt quá định mức quy định, do đĩ kèm theo chứng tứ nμy lμ bản giải trình nguyên nhân v−ợt định mức
Bảng 3.2
Đơn vị: Trung tâm chi phí
PHIếU báo thay đổi định mức nguyên vật liệu
Số Ngμy tháng năm -Lý do thay đổi định mức:
-Ngμy bắt đầu thực hiện định mức mới:
STT Loại nguyên vật liệu
Định mức
Định mức
Đơn
giá Chênh lệch do thay thay đổi định mức cũ mới đổi định mức Tên Mã số Đơn vị tính Số l−ợng Thμnh tiền
Cộng
Chứng từ nμy đ−ợc lập để hạch tốn các khoản chênh lệch do thay đổi định mức. Phiếu nμy đ−ợc lập bởi bộ phận kỹ thuật, riêng cột đơn giá do bộ phận kế tốn tính tốn vμ ghi vμo.
Bảng 3.3
Đơn vị: Trung tâm chi phí
PHIếU dự báo vật t−
nguyên liệu theo kế hoạch sản xuất (Kế hoạch tháng năm ) -Bộ phận sử dụng: Mã vật t− Tên, Đơn vị Nhu cầu Tồn kho Số cần nhập nguyên liệu quy cách tính Kế hoạch Đã sử dụng Ch−a sử dụng thực tế bổ sung Cộng Kế tốn tr−ởng (Phụ trách kế tốn) Ng−ời lập
Phiếu nμy dùng để dự đốn tình hình sử dụng nguyên vật liệu vμ lμm căn cứ để lên kế hoạch nhập nguyên liệu bổ sung.
Bảng 3.4
Đơn vị: Trung tâm chi phí
DANH SáCH TĂNG CA
Số.. Ngμy tháng năm
STT Họ tên Cơng việc Thời gian tăng ca Ghi chú Từ (h) Đến (h)
Danh sách tăng ca dùng để tính l−ơng lμm thêm giờ cho từng cá nhân tham gia sản xuất
Quản đốc Tổ tr−ởng sản xuất Ng−ời lập
Bảng 3.5
Đơn vị: Trung tâm chi phí
PHIếU THEO DõI ThờI GIAN LAO Động
Ngμy tháng năm
STT Họ tên Nội dung cơng việc Thời gian lao động Ghi chú Định mức Thực tế
Quản đốc Tổ tr−ởng sản xuất Ng−ời lập
Phiếu theo dõi thời gian lao động đ−ợc lập lμm căn cứ tính ngμy cơng lao động