b- Những hạn chế của quy trình
2.1.3- Các giải pháp hoàn thiện nội dung quy trình kiểm toán báo cáo tài chính doanh nghiệp của Kiểm toán Nhà n− ớc sau khi Hệ thống Chuẩn mực Kế
chính doanh nghiệp của Kiểm toán Nhà n−ớc sau khi Hệ thống Chuẩn mực Kế toán Việt Nam đ−ợc ban hành
Nh− đã trình bày ở các phần tr−ớc, nội dung của quy trình kiểm toán BCTC bộc lộ 2 dạng hạn chế sau khi các doanh nghiệp áp dụng các CMKT vào công tác kế toán của đơn vị. Các hạn chế đó là quy trình thiếu các nội dung kiểm toán hoặc quy trình có h−ớng dẫn nh−ng ch−a đầy đủ và quy trình có h−ớng dẫn ph−ơng pháp kỹ thuật kiểm toán không phù hợp nữa. Nguyên nhân của các hạn chế trên chính bởi ảnh h−ởng của các CMKT mới ban hành tới đối t−ợng trực tiếp là CĐKT và BCTC của các DNNN.
Chính vì phần lớn các nội dung kiểm toán đối với từng khoản mục trong BCTC đ−ợc trình bày trong quy trình hiện tại đều bị 2 dạng hạn chế trên. Do vậy việc đề ra các giải pháp hoàn thiện đối với các nội dung kiểm toán và ph−ơng pháp kiểm toán BCTC DNNN cần tập trung vào các điểm chính sau:
2.1.3.1- Bổ sung các quy định, h−ớng dẫn nội kiểm toán mà quy trình kiểm toán còn thiếu hoặc đã có nh−ng ch−a đầy đủ
Về nội dung kiểm toán các khoản mục trong hạch toán kế toán.
Nội dung kiểm toán các chỉ tiêu thuộc đối t−ợng kiểm toán hàng tồn kho cần bổ sung thêm: nội dung kiểm toán giá gốc hàng tồn kho; kiểm toán giá trị thuần hàng tồn kho; kiểm toán các khoản hao hụt mất mát; kiểm toán sự phù
hợp giữa giá vốn hàng tồn kho đã bán (giá gốc hàng tồn kho đã bán) với doanh thu đã ghi nhận trong kỳ.
Nội dung kiểm toán dự phòng giảm giá hàng tồn kho cần sửa đổi và bổ sung thêm khoản chênh lệch giữa giá trị thuần có thể thực hiện đ−ợc và giá gốc hàng tồn kho.
Nội dung kiểm toán tài sản cố định hữu hình, vô hình cần sửa đổi và bổ
sung thêm: kiểm toán nguyên giá TSCĐ (kể cả TSCĐ hữu hình và TSCĐ vô
hình) mua theo hình thức tín dụng trả chậm có phát sinh lãi trả chậm. Kiểm toán các TSCĐ (kể cả hữu hình và vô hình) có đủ điều kiện ghi nhận là TSCĐ hay không? đặc biệt khi có sự thay đổi quy định về “Tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ ”; kiểm toán các tr−ờng hợp giảm TSCĐ vô hình. Ngoài tr−ờng hợp TSCĐ vô hình ghi giảm do thanh lý, nh−ợng bán nh− đã quy định tại CĐKT, tr−ờng hợp có thể ghi giảm TSCĐ vô hình khi xét thấy không thu đ−ợc lợi ích kinh tế từ việc sử dụng tiếp sau; kiểm toán tr−ờng hợp các chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu một TSCĐ vô hình xem là có đủ điều kiện tăng nguyên giá tài sản hay ghi nhận vào chi phí. Chi phí liên quan đến TSCĐ vô hình phát sinh sau ghi nhận ban đầu phải ghi nhận vào chi phí SXKD trong kỳ trừ khi thỏa mãn đồng thời 2 điều kiện thì đ−ợc tính vào nguyên giá. Kiểm toán TSCĐ hữu hình loại mua sắm cần loại trừ khỏi nguyên giá TSCĐ hữu hình mua sắm khoản thu hồi về phế liệu và sản phẩm do chạy thử; kiểm toán nghiệp vụ tăng TSCĐ hữu hình về tr−ờng hợp TSCĐ mua d−ới hình thức trao đổi.
Nội dung kiểm toán tài sản cố định hữu hình, vô hình cần sửa đổi và bổ sung thêm: kiểm toán khấu hao TSCĐ (kể cả TSCĐ hữu hình và TSCĐ vô hình) có 3 ph−ơng pháp khấu hao: Khấu hao đ−ờng thẳng; Khấu hao theo số d− giảm dần; Khấu hao theo số l−ợng sản phẩm. Ph−ơng pháp khấu hao TSCĐ phải phù hợp với lợi ích kinh tế mà tài sản đem lại cho doanh nghiệp. Ngoài ra, thời gian sử dụng hữu hích tối đa của một TSCĐ vô hình là 20 năm.
Đề tài chỉ nêu ví dụ về nội dung và ph−ơng pháp kiểm toán Hàng tồn kho: Hàng tồn kho có thể coi là một nội dung kiểm toán quan trọng vì là một
khoản mục luôn trọng yếu trong mọi cuộc kiểm toán BCTC doanh nghiệp, đồng thời cũng chứa đựng nhiều rủi ro kiểm toán. Với tính chất đại diện của hàng tồn kho nh− vậy, và với khuôn khổ của đề tài, một số định h−ớng và giải pháp hoàn thiện việc kiểm toán hàng tồn kho sẽ đ−ợc trình bày d−ới đây.
• Cần bổ sung các quy định, h−ớng dẫn kiểm toán còn thiếu đối với kiểm toán hàng tồn kho
Cụ thể, cần bổ sung h−ớng dẫn kiểm toán đối với các nội dung sau: - Bổ sung h−ớng dẫn kiểm toán giá gốc hàng tồn kho.
- Bổ sung h−ớng dẫn kiểm toán sự phù hợp giữa giá vốn hàng tồn kho đã bán (giá gốc hàng tồn kho đã bán) với doanh thu đã ghi nhận.
- Bổ sung h−ớng dẫn kiểm toán hàng tồn kho bằng ph−ơng pháp phân tích do có sự thay đổi quy định về “Trình bày BCTC” trong chuẩn mực tới các chỉ tiêu này trên BCTC so với CĐKT tr−ớc đó.
• Cần bổ sung các quy định, h−ớng dẫn kiểm toán mà quy trình kiểm toán đã có nh−ng ch−a đầy đủ đối với kiểm toán hàng tồn kho
Cụ thể là cần bổ sung các khoản mục thuộc đối t−ợng kiểm toán hàng tồn kho vào quy trình nh−: hàng hóa, nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ gửi đi gia công chế biến và có các ph−ơng pháp kiểm toán phù hợp.
• Các nội dung hoàn thiện khác
Ngoài 3 nội dung hoàn thiện trên, khi hoàn thiện quy trình cũng nên xem xét các nội dung d−ới đây:
* Quy trình kiểm toán cần xác định rõ mục tiêu kiểm toán đối với hàng tồn kho.
* Quy trình cần l−u ý tính trọng yếu và rủi ro tiềm tàng đối với hàng tồn kho. * Quy trình cần đ−a ra các ph−ơng pháp cũng nh− nội dung cần hiểu biết đối với hệ thống KSNB đối với hàng tồn kho
* Quy trình cần đ−a ra các ph−ơng pháp cũng nh− nội dung cần hiểu biết đối với hệ thống kế toán đối với hàng tồn kho.
* Quy trình cần đ−a ra các ph−ơng pháp cũng nh− nội dung cần hiểu biết về các thủ tục kiểm soát đối với hàng tồn kho.
* Quy trình cần h−ớng dẫn KTV đánh giá rủi ro kiểm soát, thiết kế và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát, đặc biệt đối với các nghiệp vụ quan trọng.
* Quy trình cần h−ớng dẫn thiết kế và thực hiện các ph−ơng pháp kiểm toán cơ bản đối với chu trình hàng tồn kho.
* Quy trình cần l−u ý việc kiểm tra giá hàng tồn kho
Về nội dung kiểm toán trên BCTC
+ Đối với các chỉ tiêu trên báo cáo kết quả SXKD.
Sủa đổi bổ sung nội dung kiểm toán doanh thu: trong tr−ờng hợp trao đổi hàng hóa hoặc dịch vụ để lấy hàng hóa hoặc dịch vụ khác không t−ơng tự thì giá trị doanh thu đ−ợc xác định bằng giá trị hợp lý của hàng hóa hoặc dịch vụ nhận về (hoặc giá trị hợp lý của hàng hóa, dịch vụ đem trao đổi nếu không xác định đ−ợc giá trị hợp lý của hàng hóa, dịch vụ nhận về), sau khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc t−ơng đ−ơng tiền trả thêm hoặc thu thêm. Tr−ờng hợp trao đổi hàng hóa dịch vụ với hàng hóa dịch vụ t−ơng đ−ơng không đ−ợc ghi nhận là nghiệp vụ tạo doanh thu; kiểm toán các điều kiện ghi nhận doanh thu bán hàng đ−ợc ghi nhận khi thỏa mãn tất cả 5 điều kiện.
Kiểm toán doanh thu và chi phí liên quan tới hợp đồng xây dựng căn cứ vào 2 điều kiện để xác định doanh thu hợp đồng xây dựng, 2 tr−ờng hợp ghi nhận doanh thu và chi phí là “thanh toán theo tiến độ kế hoạch” và “thanh toán theo giá trị khối l−ợng thực hiện”; Kiểm toán doanh thu và thu nhập khác th−ờng liên quan tới nợ phải thu khách hàng và việc trích lập dự phòng phải thu khó đòi, KTV cần căn cứ vào quy định mới về trích lập và hoàn nhập dự phòng phải thu khó đòi. Cụ thể: không khống chế mức trích lập dự phòng, hoàn nhập dự phòng hạch toán giảm chi phí quản lý doanh nghiệp, quy định xử lý nợ khó đòi đã lập dự phòng vào nguồn dự phòng đã trích.
Sửa đổi bổ sung kiểm toán các khoản giảm trừ vào doanh thu
Sửa đổi bổ sung kiểm toán khoản mục thu nhập HĐTC
Bổ sung thêm nội dung kiểm toán đối với các chỉ tiêu trên báo cáo l−u chuyển tiền tệ