Nguyờn tắc điều chỉnh
Số dư cỏc khoản phải thu, phải trả giữa cỏc đơn vị trong nội bộ Tập đoàn phải được loại trừ hoàn toàn khi lập Bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất.
Kế toỏn cần lập Bảng tổng hợp và đối chiếu số dư cụng nợ phải thu, phải trả giữa cỏc đơn vị trong nội bộ Tập đoàn sau đú thực hiện việc loại trừ.
Tựy thuộc vào việc cỏc khoản phải thu, phải trả giữa cỏc đơn vị trong nội bộ Tập đoàn phản ỏnh trong khoản mục nào của Bảng cõn đối kế toỏn thỡ bỳt toỏn loại trừ được ghi nhận tương ứng.
Bỳt toỏn điều chỉnh
Cỏc khoản phải thu, phải trả nội bộ được loại trừ theo bỳt toỏn sau: Nợ Phải trả người bỏn
Nợ Cỏc khoản phải trả, phải nộp ngắn hạn khỏc Nợ Chi phớ phải trả
…
Cú Phải thu khỏch hàng Cú Cỏc khoản phải thu khỏc …
Bỳt toỏn kết chuyển
Nguyờn tắc: Bỳt toỏn kết chuyển được lập để kết chuyển tổng ảnh hưởng của cỏc bỳt toỏn điều chỉnh đến Bỏo cỏo kết quả hoạt động kinh doanh sang chỉ tiờu Lợi nhuận sau thuế chưa phõn phối trờn Bảng Cõn đối kế toỏn.
Sau khi thực hiện cỏc bỳt toỏn điều chỉnh và loại trừ, nếu tổng giỏ trị điều chỉnh đến cỏc chỉ tiờu trong Bỏo cỏo kết quả hoạt động kinh doanh làm tăng kết quả hoạt động kinh doanh, kế toỏn ghi:
Nợ Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp (Kết chuyển kết quả hoạt động kinh doanh)
Cú Lợi nhuận sau thuế chưa phõn phối.
Ngược lại, nếu tổng giỏ trị điều chỉnh đến cỏc chỉ tiờu trong Bỏo cỏo kết quả hoạt động kinh doanh làm giảm kết quả hoạt động kinh doanh kế toỏn ghi:
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phõn phối
Cú Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp (Kết chuyển kết quả hoạt động kinh doanh)
2.2.1.6 Bước 6: Lập cỏc Bảng tổng hợp cỏc bỳt toỏn điều chỉnh và Bảng tổng hợp cỏc chỉ tiờu hợp nhất.
Căn cứ vào cỏc bỳt toỏn hợp nhất đó được lập, kế toỏn phải lập Bảng tổng hợp cỏc bỳt toỏn điều chỉnh. Bảng tổng hợp cỏc bỳt toỏn điều chỉnh được lập cho từng chỉ tiờu phải điều chỉnh khi hợp nhất theo mẫu số BTH 01-HN.
Trờn cơ sở Bỏo cỏo tài chớnh riờng của Cụng ty mẹ và cỏc Cụng ty con trong Tập đoàn và cỏc Bảng tổng hợp cỏc bỳt toỏn điều chỉnh, kế toỏn phải lập Bảng tổng hợp cỏc chỉ tiờu hợp nhất. Bảng này được lập nhằm tổng hợp cỏc chỉ tiờu trong Bỏo cỏo tài chớnh của Cụng ty mẹ và cỏc Cụng ty con trong Tập đoàn đồng thời tổng hợp cỏc bỳt toỏn điều chỉnh để xỏc định cỏc chỉ tiờu trong Bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất. Bảng tổng hợp cỏc chỉ tiờu hợp nhất được lập theo Mẫu BTH 02-HN.
Cụng ty mẹ khụng bắt buộc phải lập Bảng tổng hợp cỏc bỳt toỏn điều chỉnh và Bảng tổng hợp cỏc chỉ tiờu hợp nhất theo đỳng mẫu quy định trong Thụng tư này mà cú thể tự thiết kế cỏc mẫu biểu tổng hợp cho phự hợp với đặc thự hoạt động, yờu cầu quản lý và cấu trỳc của từng Tập đoàn.
2.2.1.7 Bước 7: Lập Bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất căn cứ vào Bảng tổng hợp cỏc chỉ tiờu hợp nhất sau khi đó được điều chỉnh và loại trừ. chỉ tiờu hợp nhất sau khi đó được điều chỉnh và loại trừ.
Để thực hiện cỏc bước cụng việc trờn, kế toỏn phải sử dụng cỏc bỳt toỏn hợp nhất. Bỳt toỏn hợp nhất chỉ sử dụng cho mục tiờu lập Bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất mà khụng được dựng để ghi sổ kế toỏn tổng hợp, chi tiết để lập Bỏo cỏo tài chớnh riờng của doanh nghiệp. Bỳt toỏn hợp nhất thực hiện theo cỏc quy định cụ thể như sau:
(1) Điều chỉnh tăng cỏc chỉ tiờu thuộc phần tài sản của Bảng cõn đối kế toỏn bằng cỏch ghi Nợ cho chỉ tiờu cần điều chỉnh. Riờng cỏc chỉ tiờu sau thuộc phần tài sản sẽ được điều chỉnh tăng bằng cỏch ghi Cú cho chỉ tiờu cần điều chỉnh:
- Dự phũng giảm giỏ đầu tư ngắn hạn; - Dự phũng phải thu ngắn hạn khú đũi; - Dự phũng giảm giỏ hàng tồn kho; - Dự phũng phải thu dài hạn khú đũi;
- Giỏ trị hao mũn luỹ kế tài sản cố định hữu hỡnh; - Giỏ trị hao mũn luỹ kế tài sản cố định thuờ tài chớnh; - Giỏ trị hao mũn luỹ kế tài sản cố định vụ hỡnh; - Giỏ trị hao mũn luỹ kế bất động sản đầu tư; - Dự phũng giảm giỏ đầu tư tài chớnh dài hạn.
(2) Điều chỉnh tăng cỏc chỉ tiờu thuộc phần Nợ phải trả và vốn chủ sở hữu của Bảng cõn đối kế toỏn bằng cỏch ghi Cú cho chỉ tiờu cần điều chỉnh; riờng chỉ tiờu cổ phiếu quỹ sẽ được điều chỉnh tăng bằng cỏch ghi Nợ.
(3) Điều chỉnh tăng cỏc chỉ tiờu doanh thu và thu nhập khỏc trong Bỏo cỏo kết quả hoạt động kinh doanh bằng cỏch ghi Cú cho chỉ tiờu cần điều chỉnh.
(4) Điều chỉnh tăng cỏc chỉ tiờu chi phớ (giỏ vốn hàng bỏn, chi phớ quản lý doanh nghiệp, chi phớ bỏn hàng, chi phớ tài chớnh, chi phớ khỏc, chi phớ thuế TNDN) trong Bỏo cỏo kết quả hoạt động kinh doanh bằng cỏch ghi Nợ cho chỉ tiờu cần điều chỉnh.
(5) Điều chỉnh giảm cỏc chỉ tiờu thuộc phần tài sản của Bảng cõn đối kế toỏn bằng cỏch ghi Cú cho chỉ tiờu cần điều chỉnh; riờng cỏc chỉ tiờu sau thuộc phần tài sản sẽ được điều chỉnh giảm bằng cỏch ghi Nợ cho chỉ tiờu điều chỉnh:
- Dự phũng phải thu ngắn hạn khú đũi; - Dự phũng giảm giỏ hàng tồn kho; - Dự phũng phải thu dài hạn khú đũi;
- Giỏ trị hao mũn luỹ kế tài sản cố định hữu hỡnh; - Giỏ trị hao mũn luỹ kế tài sản cố định thuờ tài chớnh; - Giỏ trị hao mũn luỹ kế tài sản cố định vụ hỡnh; - Giỏ trị hao mũn luỹ kế bất động sản đầu tư; - Dự phũng giảm giỏ đầu tư tài chớnh dài hạn.
(6) Điều chỉnh giảm cỏc chỉ tiờu thuộc phần Nợ phải trả và Vốn chủ sở hữu của Bảng cõn đối kế toỏn bằng cỏch ghi Nợ cho chỉ tiờu cần điều chỉnh; riờng chỉ tiờu cổ phiếu quỹ sẽ được điều chỉnh giảm bằng cỏch ghi Cú.
(7) Điều chỉnh giảm cỏc chỉ tiờu doanh thu và thu nhập khỏc trong Bỏo cỏo kết quả hoạt động kinh doanh bằng cỏch ghi Nợ cho chỉ tiờu cần điều chỉnh.
(8) Điều chỉnh giảm cỏc chỉ tiờu chi phớ (giỏ vốn hàng bỏn, chi phớ quản lý doanh nghiệp, chi phớ bỏn hàng, chi phớ tài chớnh, chi phớ thuế thu nhập doanh nghiệp, chi phớ khỏc) trong Bỏo cỏo kết quả hoạt động kinh doanh bằng cỏch ghi Cú cho chỉ tiờu cần điều chỉnh.
(9) Lợi nhuận sau thuế của cổ đụng thiểu số trong Bỏo cỏo kết quả kinh doanh được ghi tăng bằng cỏch ghi Nợ chỉ tiờu Lợi nhuận sau thuế của cổ đụng thiểu số và ghi giảm bằng cỏch ghi Cú chỉ tiờu Lợi nhuận sau thuế của cổ đụng thiểu số.
(10) Nguyờn tắc xử lý ảnh hưởng của cỏc chỉ tiờu điều chỉnh như sau: Nếu tổng giỏ trị điều chỉnh đến cỏc chỉ tiờu trong Bỏo cỏo kết quả hoạt động kinh doanh làm giảm kết quả hoạt động kinh doanh thỡ kế toỏn sẽ kết chuyển số điều chỉnh giảm này sang chỉ tiờu lợi nhuận sau thuế chưa phõn phối trong Bảng cõn đối kế toỏn bằng cỏch ghi Nợ vào chỉ tiờu Lợi nhuận sau thuế chưa phõn phối và ghi Cú vào chỉ tiờu Lợi nhuận sau thuế TNDN của Tập đoàn. Và ngược lại, nếu tổng giỏ trị điều chỉnh đến cỏc chỉ tiờu trong Bỏo cỏo kết quả hoạt động kinh doanh làm tăng kết quả hoạt động kinh doanh thỡ kế toỏn sẽ kết chuyển số điều chỉnh tăng này sang
chỉ tiờu lợi nhuận sau thuế chưa phõn phối trong Bảng cõn đối kế toỏn bằng cỏch ghi Cú chỉ tiờu Lợi nhuận sau thuế chưa phõn phối và ghi Nợ vào chỉ tiờu Lợi nhuận sau thuế TNDN của Tập đoàn ..
Cỏc bỳt toỏn điều chỉnh phải tuõn thủ nguyờn tắc cõn đối trong kế toỏn theo đú tổng phỏt sinh Nợ phải bằng với tổng phỏt sinh Cú trong một bỳt toỏn.
KẾT LUẬN
Bỏo cỏo tài chớnh núi chung và bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất núi riờng phải được lập và trỡnh bày theo nguyờn tắc nhất định. Đõy là những kỷ thuật cần thiết cho việc đảm bảo tớnh khoa học và phỏp lý của thụng tin kế toỏn được trỡnh bày trờn
bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất. Hệ thống cỏc nguyờn tắc là những giải phỏp cơ bản mà
kế toỏn cần quỏn triệt khi hợp nhất bỏo cỏo tài chớnh.
Bờn cạnh nguyờn tắc lập và trỡnh bày bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất thỡ phương phỏp và trỡnh tự hợp nhất cũng là những vấn đề rất quan trọng. Bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất liờn quan đến nhiều vấn đề như: Hợp nhất kinh doanh, đầu tư và cụng ty liờn kết, cỏc khoản gúp vốn liờn doanh, đầu tư vào cỏc cụng ty con... Tất cả cỏc vấn
đề này đó được xõy dựng thành phương phỏp cụ thể, giỳp cho việc hợp nhất được dễ dàng và thụng tin trỡnh bày trờn bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất trung thực, hợp lý và cú thể so sỏnh được.
Hệ thống cỏc nguyờn tắc và phương phỏp hợp nhất là kim chỉ nam cho việc lập và trỡnh bày bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất. Một bỏo cỏo tài chớnh trung thực và hợp
lý là mong đợi của cỏc đối tượng sử dụng. Trong xu hướng hội nhập và phỏt triển kinh tế thỡ bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất là cụng cụ cung cấp thụng tin cho việc quản lý cũng như ra quyết định của cỏc tập đoàn kinh tế là tất yếu.
CHƯƠNG 3
NHẬN XẫT VÀ CÁC GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN BÁO CÁO
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT.
3.1 Nhận xột
Bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất ra đời đó giải quyết được vấn đề về thụng tin và cung cấp thụng tin kinh tế tài chớnh cho cỏc nhà quản lý, nhà đầu tư… của cỏc cụng ty theo mụ hỡnh cụng ty mẹ - cụng ty con, cỏc tập đoàn kinh tế. Hệ thống cỏc quy định và hướng dẫn về lập và trỡnh bày bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất cú ý nghĩa rất lớn về cơ sở lý luận. Là khuụn khổ phỏp lý quan trọng, định hướng cho việc nghiờn cứu
cũng như ỏp dụng trong thực tiễn. Quỏ trỡnh lập và trỡnh bày bỏo cỏo tài chớnh là quỏ trỡnh phức tạp, liờn quan đến nhiều dữ liệu, nhiều bỏo cỏo khỏc nhau của cỏc cụng ty con. Cỏc quy định về lập và trỡnh bày bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất đó thể hiện cỏc thành tựu và hạn chế sau:
3.1.1 Thành tựu
-Cỏc quy định về lập và trỡnh bày Bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất được quy định và ban hành dưới dạng chuẩn mực kế toỏn. Trong đú chuẩn mực kế toỏn số 25 ra đời theo quyết định số 234/2003/QĐ-BTC của Bộ Tài chớnh ngày 30 thỏng 12 năm 2003 là chuẩn mực liờn quan trực tiếp đến cỏc quy định lập và trỡnh bày bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất. Mục đớch của chuẩn mực này là quy định và hướng dẫn cỏc nguyờn tắc và phương phỏp lập và trỡnh bày bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất của một tập đoàn gồm nhiều cụng ty chịu sự kiểm soỏt của một cụng ty mẹ và kế toỏn khoản đầu tư vào cụng ty con trờn bỏo cỏo tài chớnh riờng của cụng ty mẹ.
Ngoài ra, cỏc vấn đề liờn quan đến hợp nhất bỏo cỏo tài chớnh như: Đầu tư vào cụng ty liờn kết được quy định trong chuẩn mực kế toỏn số 07 – Kế toỏn cỏc
khoản đầu tư vào cụng ty liờn kết. Mục đớch của chuẩn mực này là quy định và hướng dẫn cỏc nguyờn tắc và phương phỏp kế toỏn cỏc khoản đầu tư của nhà đầu tư vào cụng ty liờn kết, gồm: Kế toỏn cỏc khoản đầu tư vào cụng ty liờn kết trong bỏo cỏo tài chớnh của riờng nhà đầu tư và trong bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất làm cơ sở ghi
sổ kế toỏn, lập và trỡnh bày bỏo cỏo tài chớnh. Cỏc khoản gúp vốn liờn doanh được quy định trong chuẩn mực số 08 – Thụng tin tài chớnh về những khoản gúp vốn liờn doanh. Mục đớch của chuẩn mực số 08 là quy định và hướng dẫn cỏc nguyờn tắc và phương phỏp kế toỏn về cỏc khoản vốn gúp liờn doanh, gồm: Cỏc hỡnh thức liờn doanh, bỏo cỏo tài chớnh riờng và bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất của cỏc bờn gúp vốn liờn doanh làm cơ sở cho việc ghi sổ kế toỏn và lập bỏo cỏo tài chớnh của cỏc bờn gúp vốn liờn doanh. Vấn đề hợp nhất kinh doanh được quy định trong chuẩn mực số
11 – Hợp nhất kinh doanh. Mục đớch của chuẩn mực này là quy định và hướng dẫn cỏc nguyờn tắc và phương phỏp kế toỏn việc hợp nhất kinh doanh theo phương phỏp mua. Bờn mua ghi nhận tài sản, nợ phải trả cú thể xỏc định được, cỏc khoản nợ tiềm tàng theo giỏ trị hợp lý tại ngày mua và ghi nhận lợi thế thương mại. Vấn đề về
chuyển đổi bỏo cỏo tài chớnh của cơ sở nước ngoài được quy định theo chuẩn mực số 10 – Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giỏ hối đoỏi. Mục đớch của chuẩn mực này là quy định và hướng dẫn cỏc nguyờn tắc và phương phỏp kế toỏn những ảnh hưởng do thay đổi tỷ giỏ hối đoỏi trong trường hợp doanh nghiệp cú cỏc giao dịch bằng ngoại tệ hoặc cú cỏc hoạt động ở nước ngoài. Cỏc giao dịch bằng ngoại tệ và cỏc bỏo cỏo tài chớnh của cỏc hoạt động ở nước ngoài phải được chuyển sang đơn vị tiền tệ kế toỏn của doanh nghiệp, bao gồm: Ghi nhận ban đầu và bỏo cỏo tại ngày lập Bảng cõn đối kế toỏn; Ghi nhận chờnh lệch tỷ giỏ hối đoỏi; Chuyển đổi bỏo cỏo tài chớnh của cỏc hoạt động ở nước ngoài làm cơ sở ghi sổ kế toỏn, lập và trỡnh bày bỏo cỏo tài chớnh., Thuế thu nhập doanh nghiệp được quy định trong chuẩn mực số 17 – Thuế thu nhập doanh ngiệp. Vấn đề về trỡnh bày bỏo cỏo tài chớnh được quy định trong chuẩn mực kế toỏn số 21 – Trỡnh bày bỏo cỏo tài chớnh. Bỏo cỏo lưu chuyển tiền tệ được quy định trong chuẩn mực số 26 – Bỏo cỏo lưu chuyển tiền tệ. Thụng tin về cỏc bờn liờn quan được quy định trong chuẩn mực kế toỏn số 26 – Thụng tin về cỏc bờn liờn quan...
- Song song với việc ban hành cỏc quy định dưới dạng chuẩn mực kế toỏn, Bộ Tài chớnh đó ban hành cỏc thụng tư hướng dẫn nhằm cụ thể húa cỏc quy định trong chuẩn mực cho việc lập và trỡnh bày bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất. Cụ thể, thụng
tư 161/2007/TT-BTC ngày 31 thỏng 12 năm 2007 là thụng tư hướng dẫn chi tiết thực hiện cỏc chuẩn mực liờn quan đến bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất. Thụng tư 161/2007/TT-BTC là thụng tư thể hiện rừ quan điểm hoàn thiện bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất trong thời đại mới. Thụng tư này ra đời trong bối cảnh nhu cầu lập và trỡnh
bày bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất gặp nhiều vướng mắc trong cỏc thụng tư hướng dẫn trước đú. Cụ thể, thụng tư này đó khắc phục những hạn chế của thụng tư 23/2005/TT-BTC bàn hành ngày 30 thỏng 03 năm 2005. Đú là mẫu biểu khụng phự
hợp, phương phỏp kế toỏn, cỏc giao dịch xảy ra trong nội bộ của tập đoàn, ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giỏ hối đoỏi, cỏc xỏc định quyền kiểm soỏt giỏn tiếp, xỏc định lợi ớch của cụng ty vừa đầu tư giỏn tiếp vừa đầu tư trực tiếp.
Vấn đề hợp nhất kinh doanh được ban hành theo chuẩn mực số 11 được hướng dẫn theo thụng tư số 21/2006/TT-BTC ngày 20 thỏng 03 năm 2006. Thụng ty đó quy định cụ thể cỏc phương phỏp kế toỏn trong quỏ trỡnh hợp nhất kinh doanh dẫn đến quan hệ mẹ - con và quỏ trỡnh hợp nhất khụng dẫn đến quan hệ mẹ – con.