II. Quy trình kiểm toán bán hàng-thu tiền trong kiểm toán báo cáo tài chính của
2. Thực hiện quy trình kiểm toán bán hàng-thu tiền
2.1.1. Kiểm toán khoản mục Doanh thu
Khi tiến hành kiểm toán khoản mục doanh thu KTV tiến hành tìm hiểu về chính sách kế toán áp dụng tại doanh nghiệp đặc biệt là đối với nghiệp vụ bán hàng và thu tiền cũng nh cách thức ghi nhận doanh thu tại đơn vị, chính sách giá bán, chính sách chiết khấu.
Doanh thu của Trung tâm NC & ƯD KHCN bao gồm:
- Doanh thu cung cấp máy vi tính.
- Doanh thu sửa chữa và bảo dỡng máy vi tính. - Doanh thu lắp đặt, nhập dữ liệu TCXDVN - Doanh thu quản trị mạng.
- Doanh thu đào tạo các lớp tin học - Doanh thu một số hoạt động khác…
Hầu hết doanh thu của trung tâm là doanh thu hoạt động nội bộ, hàng hoá sản phẩm nghiên cứu của công ty đợc cung cấp cho các công ty thành viên trong Tổng công ty là chủ yếu. Trung tâm có chính sách bán chịu quy định rõ ràng. Việc xét duyệt bán chịu đợc cân nhắc căn cứ vào khả năng tài chính của ngời nợ để tiến hành bán chịu. Trung tâm không sử dụng chính sách giảm giá.
Quy trình tiến hành ghi nhận doanh thu của trung tâm đợc thực hiện khi khách hàng chấp nhận thanh toán tiền hàng, kế toán sẽ lập hoá đơn giá trị gia tăng giao cho khách hàng và tiến hành ghi sổ kế toán. Khi viết hoá đơn, kế toán ghi nhận doanh thu: Nợ TK 1311/ Có TK 511, 512,3331. Nếu khách hàng trả tiền ngay, kế toán viết phiếu thu tiền và ghi nhận: Nợ 111,112/ Có 1311. Nếu khách hàng nợ lại thì KTV theo dõi chi tiết trên tài khoản 1311 cho từng khách nợ. Đối với các khoản khách hàng ứng trớc tiền mua hàng kế toán theo dõi trên tài khoản 1312 chi tiết cho từng khách hàng. Quy trình kiểm toán đợc thực hiện bao gồm các bớc:
Kiểm tra tổng quát về doanh thu :
Kiểm tra tổng quát là một thao tác cần thiết giúp KTV xác minh số liệu về mặt tổng thể từ đó KTV có thể đi sâu hơn vào kiểm toán chi tiết doanh thu có phát hiện chênh lệch nhằm đánh giá công tác tổ chức, ghi chép sổ sách và việc chuyển sổ lập báo cáo của đơn vị đối với tài khoản doanh thu bán hàng.
KTV đối chiếu tổng quát chỉ tiêu doanh thu của đơn vị thông qua: biểu doanh thu sản lợng, biểu báo cáo tổng hợp doanh thu. Sau khi đối chiếu KTV sẽ tiếp tục mở rộng kiểm tra ở các loại hình doanh thu có phát hiện chênh lệch và nếu số liệu đã khớp đúng thì KTV xác nhận số liệu đó Trong tr… ờng hợp phát hiện ra chênh lệch ngay từ đối chiếu tổng quát thì KTV yêu cầu đơn vị giải trình số liệu trớc khi mở rộng kiểm tra nêu lý do chênh lệch.
Trớc tiên KTV tiến hành so sánh sơ bộ chỉ tiêu tổng quát của tài khoản doanh thu trên báo cáo tài chính đã đợc kiểm toán của năm 2002 đã đợc kiểm toán nội bộ xác định là đúng và báo cáo năm tài chính năm kiểm toán để phát hiện ra những biến động bất thờng (tăng hoặc giảm) làm cơ sở để phát hiện ra sai sót hoặc gian lận có tính trọng yếu.
Bảng số 7 : Phân tích doanh thu
Chỉ tiêu 31/12/2002 31/12/2003 Chênh lệch
± %
Doanh thu bán hàng 4.653.046.030 4.885.698.332 232.652.302 105 Nh vậy doanh thu của năm 2003 so với 2002 đã tăng 105% sự tăng lên này KTV cho rằng do các nguyên nhân sau:
Do trong năm 2003 trung tâm đã ký kết đợc nhiều hợp đồng về đào tạo tin học và đã thu đợc tiền ngoài ra còn có những hợp đồng ký kết vào những năm trớc đến năm 2003 mới thực hiện xong đã đợc nghiệm thu và khách hàng chấp nhận thanh toán.
KTV dựa vào số liệu trên Báo cáo tài chính nh Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh mà đơn vị đã cung cấp cho đơn vị để tiến hành đối chiếu so sánh nhằm phát hiện các biến động bất thờng về doanh thu các tháng trong năm tài chính. Việc so sánh đợc thực hiện đối với cả 12 tháng.
KTV đặc biệt chú ý đến những tháng có doanh thu có những đột biến, dễ xảy ra gian lận và sai sót do việc ghi giảm doanh thu, ghi tăng giá vốn,. KTV tiến hành đối chiếu số phát sinh trong năm với sổ chi tiết, đối chiếu tổng số phát sinh trên sổ cái với báo cáo tài chính của năm 2003.
Kết quả của việc tiến hành kiểm tra tổng quát đợc KTV tổng hợp trên Bảng kiểm tra tổng quát
Bảng số 8: Bảng kiểm tra tổng quát doanh thu bán hàng
Tổng công ty sông đà Công ty kiểm toán & DVTCKT
Kiểm tra tổng quát Số lu trong Hồ sơ kiểm toán: UU3Số file lu A1
Khách hàng :Trung tâm KHCN Sông Đà Năm tài chính 2003Soát xét Thực hiện Khoản mục : TK 511 Tên, ký Ngày Tên, ký Ngày
Tháng Nợ Có Tham chiếu D đầu kỳ Tháng 1 Tháng 2 Tháng 3 Tháng 4 Tháng 5 Tháng 6 Tháng 7 Tháng 8 Tháng 9 Tháng 10 Tháng 11 Tháng 12 Cộng phát sinh D cuối kỳ 90.365.456 149.265.123 113.325.125 278.365.258 106.995.254 97.562.854 88.456.231 315.214.256 1.960.785.698 485.365.235 1.115.356.243 2.005.875.546 4.885.698.332
Đã đối chiếu với sổ cái, sổ chi tiết
Nhận xét kiểm tra tổng quát:
Qua so sánh với năm trớc cho thấy doanh thu năm nay có tăng so với năm tr- ớc. Doanh thu tăng đột biến vào ba tháng cuối năm, vì vậy cần tập trung vào xem xét đối chiếu với khoản giá vốn hàng bán tơng ứng. Điều này có thể dẫn tới nghi ngờ trong việc ghi nhận doanh thu. Nhng qua đối chiếu giữa sổ cái và sổ chi tiết cũng nh với các Báo cáo tài chính cho thấy có sự khớp đúng số liệu.
Nh vậy việc tổng hợp số liệu từ sổ cái lên báo cáo và từ các biểu sản lợng doanh thu của đơn vị là đúng đắn. Sổ sách, báo cáo của đơn vị rõ ràng, đợc tổ chức khoa học tạo điều kiện thuận lợi cho việc đối chiếu kiểm tra. Tuy nhiên việc lu chứng từ dễ dẫn tới thất lạc gây khó khăn cho quản lý, tra cứu.
Kiểm tra chi tiết
Sau khi kiểm tra tổng quát căn cứ vào Sổ Cái TK 511 KTV tiến hành chọn mẫu để kiểm tra chi tiết khoản mục doanh thu bán hàng. Đối với việc chọn mẫu kiểm toán nội bộ Tổng công ty Sông Đà tiến hành chọn theo nhận định của KTV có thể chọn mẫu 100%, hoặc tiến hành chọn toàn bộ các tháng, mỗi tháng chọn những nghiệp vụ hay xảy ra sai sót, cũng có thể chọn mẫu những nghiệp vụ có khả năng sai phạm nhiều, có quy mô lớn.
Đối với các nghiệp vụ đã đợc chọn, KTV tiến hành kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ này: KTV kiểm tra các số liệu trích từ Sổ Cái TK 511 với hoá đơn bán hàng, đơn đặt hàng, hợp đồng . KTV xem xét toàn bộ hồ sơ chứng từ của nghiệp vụ bán hàng xem có đầy đủ và hợp lệ hay không.
Trong khi kiểm tra hoá đơn bán hàng KTV xem xét các chữ ký ghi trên hoá đơn nh chữ ký của ngời mua, chữ ký của kế toán trởng, chữ ký của Giám đốc, Phó Giám đốc để kiểm tra thủ tục kiểm soát, tính đầy đủ (doanh thu phản ánh tính đúng kỳ).
KTV kiểm tra giá trên hoá đơn bán hàng và so sánh với bảng giá quy định tính toán lại trên cơ sở giá thị trờng để kiểm tra tính chính xác, bên cạnh đó KTV cũng tiến hành so sánh ngày ghi trên hoá đơn với các phiếu xuất kho …
KTV xác định tính trung thực của chỉ tiêu doanh thu trên các Báo cáo tài chính đồng thời xem xét đánh giá việc chấp hành các quy định quản lý doanh thu có phù hợp với chế độ hay không.
Với đặc thù của mặt hàng kinh doanh trung tâm không quy định chính sách giảm giá đối với các mặt hàng của mình do vậy không có khoản giảm trừ doanh thu .
Kiểm tra việc khoá sổ bán hàng:
Thông qua việc kiểm tra các nghiệp vụ bán hàng gần thời điểm cuối niên độ ngày 31/12/03 đến ngày 20/1/04 để xem xét có nghiệp vụ bán hàng nào của năm 2002 đợc hạch toán vào năm 2003 và ngợc lại hay không. Sau khi kiểm tra KTV nhận thấy không có sự sai phạm nào ở đây, KTV kết luận các khoản doanh thu đều đợc ghi nhận đúng kỳ.
Nh vậy từ ngày 01/01/2003 đến ngày 31/12/2003 KTV đã kiểm tra chọn mẫu các nghiệp vụ phát sinh bằng cách kiểm tra các nghiệp vụ có quy mô lớn, những nghiệp vụ có nội dung kinh tế không rõ ràng. KTV lập bảng nhận xét và kiến nghị về khoản mục doanh thu đợc hạch toán tại đơn vị.
Bảng số 10 : Nhận xét và kiến nghị
Tổng công ty sông Đà Công ty kiểm toán & DVTCKT
Nhận xét và kiến nghị Số lu trong Hồ sơ kiểm toán: UU4Số file lu UU
Khách hàng : Trung tâm KHCN Sông Đà Năm tài chính 2003Soát xét Thực hiện
Khoản mục : Doanh thu bán hàng Tên, ký Ngày Tên, ký Ngày
Nhận xét
- Đơn vị đã hạch toán tăng doanh thu dự án khả thi tin học hoá theo hợp đồng số 94/KHCN ngày 31/9/2001 với Bộ xây dựng: 27.272.727 và do đó đã hạch toán tăng thuế GTGT đầu ra phải nộp là 2.727.273
- Hạch toán thiếu doanh thu bán hàng cho CTCP Bình Điền theo chứng từ CTHT 7A ngày 25/04/03 :11.375. 686 do vậy làm giảm VAT đầu ra là 1.137.568.
- Đơn vị cha lập quy trình luân chuyển chứng từ theo quy định của Tổng công ty. Do vậy trong quá trình bán hàng còn thiếu sót chữ ký của ngời có thẩm quyền xét duyệt và ra quyết định cũng nh trong một số nghiệp vụ bán hàng KTV còn phát hiện thiếu chữ ký của ngời mua trong hợp đồng bán hàng. Tuy nhiên qua kiểm
tra KTV nhận thấy mọi nghiệp vụ đều thực sự tồn tại, việc ghi nhận doanh thu là phù hợp với hợp đồng và việc ghi sổ doanh thu là phù hợp với hoá đơn bán hàng.
- Bên cạnh đó một số nghiệp vụ bán hàng không có đủ hợp đồng bán hàng do các khách hàng này thờng là các đơn vị thành viên của Tổng công ty và hoạt động trên cùng địa bàn Hà nội nh công ty Sông Đà 9, Sông Đà 11 nhng đơn vị vẫn lập hoá đơn đầy đủ.
- Còn lại: Việc phản ánh và hạch toán doanh thu của trung tâm đều hợp lý và hợp lệ. Thời điểm ghi nhận doanh thu đảm bảo doanh thu đợc phản ánh đúng kỳ và phù hợp. Các khoản doanh thu của đơn vị đã đợc tính toán, hạch toán đúng, đảm bảo sự khớp đúng số liệu giữa sổ chi tiết, sổ cái và Báo cáo tài chính. Nội dung các khoản doanh thu đợc hạch toán đúng quy chế của trung tâm và với chế độ kế toán hiện hành.
Kiến nghị
- Đề nghị đơn vị ghi giảm doanh thu dự án khả thi tin học hoá: Nợ TK 511/ Có TK 131: 27.272.727.
- Ghi bổ sung doanh thu ghi thiếu bán hàng cho CTCP Bình Điền: Nợ TK1311/ Có TK 511: 11.375. 686.
- Đề nghị đơn vị lập chu trình luân chuyển chứng từ tăng cờng công tác lập, tập hợp kiểm tra soát xét chứng từ kế toán.
- Về công tác ký hợp đồng một số nghiệp vụ bán hàng cho khách hàng với số tiền rất lớn lại thiếu hoá đơn do khách hàng quen đề nghị đơn vị ký kết hợp đồng rõ ràng theo đúng pháp lệnh hợp đồng kinh tế theo quy định của Nhà n- ớc.
2.1.2.Kiểm toán khoản mục PHảI THU KHáCH HàNG
Công nợ phải thu khách hàng là một khoản mục vô cùng quan trọng trên bảng cân đối kế toán của mỗi doanh nghiệp, nó không những phản ánh tình hình tài chính hiện hành mà nó còn phản ánh khả năng thanh toán cũng nh khả năng tồn tại của doanh nghiệp. Nhận thấy tầm quan trọng của khoản mục này, kiểm toán nội bộ Tổng công ty Sông Đà đã xây dựng một trình tự kiểm toán riêng cho khoản mục công nợ phải thu này.
Khi bắt đầu thực hiện kiểm toán, KTV đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ và rà soát nhanh việc ghi chép chứng từ, sổ sách và cân nhắc lựa chọn mục tiêu kiểm toán.
- TK 1311: Phải thu khách hàng - TK 1312: Khách hàng ứng trớc
Quy chế quản lý công nợ phải thu
Đối tợng chủ yếu của khoản nợ này là khách hàng có quan hệ kinh tế chủ yếu với đơn vị trong mua chịu hàng hoá, dịch vụ, sản phẩm Khi bán chịu cho… khách hàng, xem xét kỹ khả năng thanh toán trên cơ sở hợp đồng kinh tế đã đựơc ký kết. Nếu đến hạn trả mà ngời mua cha trả thì đơn vị sẽ có thông báo bằng văn bản cho khách hàng yêu cầu trả nợ và thông báo số tiền lãi kể từ ngày quá hạn. Các khoản tiêu thụ nội bộ Tổng công ty cuối tháng sẽ phải lập báo cáo nợ để gán trừ qua Tổng công ty đồng thời cũng theo dõi để yêu cầu bên mua chuyển trả tiền, khi bên mua trả tiền thì Tổng công ty sẽ hạch toán báo ngợc trở lại. Nếu xảy ra thất thoát không thu hồi đợc thì : Đối với những khoản nợ mà Hợp đồng kinh tế đ- ợc ký kết đúng pháp lệnh đơn vị đã thực hiện đúng điều khoản trong hợp đồng thì lập hồ sơ đa ra toà kinh tế đề nghị giải quyết. Đối với những khoản nợ do sơ suất khi ký hợp đồng thì đơn vị sẽ lập hội đồng xử lý trách nhiệm vật chất theo nguyên tắc ai ký duyệt thì ngời đó phải chịu trách nhiệm. Các khoản phải thu khác đơn vị theo dõi cụ thể cho từng đối tợng, từng khoản nợ theo đúng chế độ kế toán quy định, đến hạn thu hồi mà cha thu hồi đợc sẽ có biện pháp xử lý kịp thời.
Kiểm tra tổng quát Phải thu khách hàng“ ”
Cũng giống nh tài khoản phải thu khách hàng KTV cũng thực hiện thủ tục phân tích phải thu khách hàng
Bảng số 11:Phân tích khoản mục phải thu khách hàng
Chỉ tiêu 31/12/2002 31/12/2003 Chênh lệch
± %
Phải thu bán hàng 328.870.049 378.201.068 49.331.019 15 Nh vậy so với năm 2002 khoản phải thu của trung tâm đã tăng 115% trong khi đó qua phân tích doanh thu cho thấy doanh thu chỉ tăng 105%, nguyên
nhân là do phát sinh một số khoản phải thu lớn mà các khách hàng đã ký kết hợp đồng từ một số năm trớc, khi công trình hoàn thành mới bắt đầu chấp nhận việc thanh toán.
Căn cứ vào sổ cái tài khoản 131, sổ theo dõi chi tiết công nợ cho từng khách hàng KTV kiểm tra tổng quát khoản mục này:
Kiểm tra số d đầu kỳ của khách hàng trên sổ cái, sổ chi tiết, Báo cáo tài chính để so sánh và đối chiếu số liệu có khớp đúng hay không. Kiểm tra số phát sinh trong kỳ trên hoá đơn bán hàng và phiếu thu tiền. Kiểm tra các lần thanh toán. Kiểm tra qui định về việc mở sổ theo dõi chi tiết đối với khách hàng, từng nhà cung cấp và từng đơn vị thành viên.
Chọn một số nghiệp vụ trả trớc ngời bán, các khoản phải thu khác và dự phòng phải thu khó đòi và kiểm tra xem các nghiệp vụ này có tuân thủ hệ thống kiểm soát nội bộ từ khi bắt đầu quá trình phát sinh nghiệp vụ cho đến khi kết thúc. Việc kiểm tra bao gồm việc đánh giá tính tuân thủ theo các qui chế quản lý công nợ và các qui định của pháp luật.
KTV dựa vào các tài liệu mà đơn vị cung cấp, thực hiện đối chiếu Bảng cân đối kế toán đã đợc kiểm toán nội bộ năm trớc với sổ cái các TK 131, xem xét số liệu trên Báo cáo tài chính và số liệu trên Bảng cân đối kế toán, sổ Cái có khớp đúng số liệu hay không.
Kết quả này đợc thể hiện trên bảng kiểm tra tổng quát tài khoản 131: