6. Bố cục đề tài nghiên cứu
1.3.1. Kế toán chi phí trong doanh nghiệp
1.3.1.1. Đối tượng và phương pháp tập hợp chi phí sản xuất kinh doanh trong doanh nghiệp
Chi phí sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp có thể phát sinh ở nhiều địa điểm khác nhau, liên quan đến việc sản xuất chế tạo sản phẩm, lao vụ, dịch vụ hàng hoá khác nhau. Chính vì vậy, chi phí sản xuất kinh doanh phát sinh trong kỳ phải được kế toán tập hợp theo phạm vi và giới hạn nhất định.
Đối tượng tập hợp chi phí là phạm vi giới hạn mà chi phí cần tập hợp đáp ứng yêu cầu kiểm tra, giám sát chi phí và yêu cầu quản lý chi phí. Việc xác định đối tượng tập hợp chi phí ở từng doanh nghiệp phụ thuộc vào đặc điểm tổ chức sản xuất, công dụng của chi phí, cơ cấu tổ chức sản xuất, yêu cầu và trình độ quản lý.
Đối với các doanh nghiệp ở Việt Nam, đối tượng tập hợp chi phí có thể phân loại theo hoạt động như hoạt động sản xuất kinh doanh, hoạt động tài chính, hoạt động khác, hoặc chi phí kinh doanh có thể được tập hợp theo quá trình kinh doanh như: chi phí mua hàng, chi phí sản xuất sản phẩm, chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp, hoặc chi phí sản xuất kinh doanh được tập hợp theo địa điểm, bộ phận…
Xác định đối tượng tập hợp chi phí sản xuất kinh doanh một cách khoa học, hợp lý là cơ sở để tổ chức kế toán chi phí sản xuất kinh doanh ngay từ việc tổ chức hạch toán ban đầu đến tổ chức tổng hợp số liệu, ghi chép trên tài khoản, số chi tiết chi phí sản xuất kinh doanh…
Sau khi xác định được đối tượng tập hợp chi phí sản xuất, kế toán cần phải xác định phương pháp tập hợp chi phí và phân bổ chi phí cho từng đối tượng kế toán tập hợp chi phí sản xuất đã xác định. Tùy theo từng loại chi phí và điều kiện cụ thể, kế toán có thể vận dụng phương pháp tập hợp chi phí cho phù hợp.
* Phương pháp tập hợp trực tiếp
Phương pháp này áp dụng trong trường hợp chi phí sản xuất phát sinh có liên quan trực tiếp đến từng đối tượng kế toán tập hợp chi phí sản xuất riêng biệt. Do đó ngay từ khâu hạch toán ban đầu, chi phí sản xuất phát sinh được phản ánh riêng cho từng đối tượng tập hợp chi phí sản xuất trên chứng từ ban đầu, để căn cứ vào chứng từ thực hiện hạch toán trực tiếp chi phí sản xuất cho từng đối tượng riêng biệt. Theo phương pháp này chi phí sản xuất phát sinh được tính trực tiếp cho đối tượng chịu chi phí nên đảm bảo mức độ chính xác cao, vì vậy cần sử dụng tối đa phương pháp tập hợp trực tiếp trong điều kiện cho phép.
* Phương pháp phân bổ gián tiếp
Phương pháp này áp dụng trong trường hợp chi phí sản xuất có liên quan đến nhiều đối tượng tập hợp chi phí sản xuất, không thể tổ chức hạch toán ban đầu chi
phí sản xuất riêng cho từng đối tượng. Trong trường hợp này phải tập hợp chi phí sản xuất phát sinh chung cho nhiều đối tượng theo từng nơi phát sinh chi phí, sau đó lựa chọn tiêu chuẩn phân bổ thích hợp để phân bổ khoản chi phí này cho từng đối tượng chịu chi phí. Việc phân bổ được tiến hành theo trình tự như sau:
- Xác định hệ số phân bổ: H = C T Trong đó: H: Hệ số phân bổ C: Tổng chi phí cần phân bổ
T: Tổng đại lượng tiêu chuẩn phân bổ
- Xác định mức chi phí phân bổ cho từng đối tượng
Ci = Ti x H
Trong đó:
Ci: Chi phí phân bổ cho từng đối tượng
Ti: Đại lượng tiêu chuẩn phân bổ của đối tượng i
H: Hệ số phân bổ
Với phương pháp phân bổ gián tiếp, mức độ chính xác của chi phí sản xuất phân bổ cho từng đối tượng tập hợp chi phí phụ thuộc vào tính hợp lý của tiêu chuẩn phân bổ được lựa chọn sử dụng.
1.3.1.2. Trình tự kế toán chi phí hoạt động sản xuất, kinh doanh trong các doanh nghiệp * Kế toán chi phí mua hàng
Quá trình mua hàng là quá trình doanh nghiệp bỏ vốn bằng tiền để mua vật tư, hàng hoá dự trữ cho quá trình sản xuất - kinh doanh. Theo chế độ kế toán hiện hành, việc hạch toán chi phí mua hàng trong doanh nghiệp tuỳ thuộc vào phương pháp hạch toán hàng tồn kho (theo phương pháp kê khai thường xuyên hay kiểm kê định kỳ) và phương pháp tính thuế giá trị gia tăng của doanh nghiệp (theo phương pháp trực tiếp hay phương pháp khấu trừ).
Nếu doanh nghiệp hạch toán hàng tồn kho theo phương pháp kê khai thường xuyên và tính thuế giá trị gia tăng theo phương pháp khấu trừ thuế thì chi phí mua hàng gồm giá mua (không có thuế giá trị gia tăng) và chi phí thu mua (chi phí vận
chuyển, bốc dỡ, thuê kho bãi,…) kế toán sử dụng tài khoản 152, 153, 156, 133 và các tài khoản liên quan: tài khoản 111, 112, 331, 311, 141 để phản ánh.
Nếu doanh nghiệp hạch toán hàng tồn kho theo phương pháp kê khai thường xuyên và tính thuế giá trị gia tăng theo phương pháp trực tiếp thì giá trị hàng hoá vật tư nhập kho hoặc dùng ngay cho sản xuất phản ánh theo tổng giá thanh toán (giá mua bao gồm cả thuế giá trị gia tăng đầu vào) và chi phí thu mua (chi phí vận chuyển, bốc dỡ, thuê kho bãi,…) Khi đó kế toán sử dụng tài khoản 152, 153, 156 và các tài khoản liên quan: tài khoản 111, 112, 331, 311, 141 để phản ánh.
Nếu doanh nghiệp hạch toán hàng tồn kho theo phương pháp kiểm kê định kỳ và tính thuế giá trị gia tăng theo phương pháp khấu trừ thuế thì chi phí mua hàng gồm giá mua (không có thuế giá trị gia tăng) và chi phí thu mua (chi phí vận chuyển, bốc dỡ, thuê kho bãi,...), khi đó kế toán sử dụng tài khoản 611 và các tài khoản liên quan: tài khoản 111, 112, 331, 311, 141 để phản ánh.
* Tập hợp chi phí phát sinh trong quá trình sản xuất
Quá trình sản xuất là quá trình doanh nghiệp kết hợp các yếu tố đầu vào tiến hàng sản xuất tạo ra các sản phẩm đáp ứng nhu cầu xã hội.
Theo chế độ kế toán hiện hành, chi phí sản xuất được tập hợp theo từng khoản mục như: chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung. Sau đó kế toán tổng hợp lại để tính giá thành sản phẩm. Việc tập hợp chi phí sản xuất tuỳ thuộc vào doanh nghiệp hạch toán hàng tồn kho theo phương pháp kê khai thường xuyên hay kiểm kê định kỳ.
- Tập hợp chi phí nguyên vật liệu trực tiếp:
Để tập hợp chi phí nguyên vật liệu trực tiếp kế toán sử dụng tài khoản 621 - Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp.
Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp là những chi phí về nguyên vật liệu chính, vật liệu phụ, nhiên liệu, kể cả nửa thành phẩm mua ngoài sử dụng trực tiếp cho việc sản xuất chế tạo sản phẩm hoặc thực hiện lao vụ, dịch vụ.
Thông thường chi phí nguyên vật liệu trực tiếp có liên quan tới từng đối tượng tập hợp chi phí (từng loại sản phẩm, từng nhóm sản phẩm..) thì tập hợp theo phương pháp trực tiếp. Trong trường hợp nguyên vật liệu sử dụng có liên quan đến nhiều đối tượng (nhiều loại sản phẩm, nhiều nhóm sản phẩm,…) khác nhau, không thể tập hợp trực tiếp cho từng đối tượng thì tập hợp chung, sau đó tiến hành phân bổ theo các tiêu thức hợp lý:
+ Chi phí nguyên vật liệu chính, nửa thành phẩm mua ngoài có thể chọn tiêu thức phân bổ là chi phí định mức, chi phí kế hoạch, khối lượng sản phẩm sản xuất,…
+ Chi phí vật liệu phụ, nhiên liệu có thể chọn tiêu thức phân bổ là chi phí định mức, chi phí kế hoạch, chi phí nguyên vật liệu chính, khối lượng sản phẩm sản xuất, … Để tính toán chính xác chi phí nguyên vật liệu trực tiếp vào chi phí sản xuất trong kỳ kế toán cần chú ý kiểm tra xác định số nguyên vật liệu đã lĩnh nhưng cuối kỳ chưa sử dụng hết và giá trị của phế liệu thu hồi (nếu có) để loại ra khỏi chi phí nguyên vật liệu trực tiếp trong kỳ:
- Tập hợp chi phí nhân công trực tiếp:
Để tập hợp và phân bổ chi phí nhân công trực tiếp kế toán sử dụng tài khoản 622 - Chi phí nhân công trực tiếp.
Chi phí nhân công trực tiếp là toàn bộ những khoản tiền phải trả, phải thanh toán cho công nhân trực tiếp sản xuất sản phẩm, trực tiếp thực hiện lao vụ, dịch vụ bao gồm: tiền lương, các khoản phụ cấp, tiền trích bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn, bảo hiểm thất nghiệp theo lương cơ bản và lương thực tế phải trả công nhân trực tiếp sản xuất. Không tính vào chi phí nhân công trực tiếp các khoản tiền lương, tiền công, các khoản phụ cấp của nhân viên quản lý phân xưởng, nhân viên bán hàng, nhân viên quản lý doanh nghiệp.
Chi phí nhân công trực tiếp thường được tính trực tiếp vào đối tượng chịu chi phí có liên quan (từng loại sản phẩm, nhóm sản phẩm cùng loại,…)
Trường hợp chi phí nhân công trực tiếp có liên quan đến nhiều đối tượng (nhiều loại sản phẩm) khác nhau mà không hạch toán trực tiếp được thì có thể tập hợp chung sau đó chọn tiêu thức thích hợp để tính toán phân bổ cho các đối tượng chịu chi phí liên quan. Tiêu thức phân bổ chi phí nhân công trực tiếp:
+ Đối với tiền lương chính của công nhân sản xuất phân bổ theo chi phí tiền lương định mức, chi phí tiền lương kế hoạch, giờ công định mức, khối lượng sản phẩm sản xuất,…
+ Đối với tiền lương phụ phân bổ theo tiền lương chính
+ Đối với các khoản trích theo lương thì căn cứ vào tỷ lệ trích quy định để tính theo số lương của công nhân đã tập hợp và phân bổ trong kỳ.
- Tập hợp chi phí sản xuất chung:
Để tập hợp và phân bổ chi phí sản xuất chung kế toán sử dụng tài khoản 627 - Chi phí sản xuất chung và các tài khoản cấp 2 phản ánh từng loại chi phí sản xuất chung (tương ứng với từng nội dung chi phí mà doanh nghiệp lựa chọn).
Chi phí sản xuất chung là những chi phí quản lý phục vụ sản xuất và những chi phí sản xuất khác ngoài hai khoản mục chi phí nguyên vật liệu trực tiếp và chi phí nhân công trực tiếp phát sinh ở phân xưởng, tổ đội sản xuất.
Chi phí sản xuất chung được tập hợp theo từng địa điểm phát sinh chi phí và từng loại chi phí. Kế toán có thể sử dụng phương pháp trực tiếp hoặc phương pháp gián tiếp để tập hợp và phân bổ chi phí sản xuất chung.
Nếu tập hợp theo phương pháp gián tiếp thì tiêu thức phân bổ hợp lý có thể lựa chọn:
+ Đối với chi phí khấu hao tài sản cố định có thể phân bổ theo định mức chi phí năng lượng hoặc giờ máy làm việc thực tế kết hợp với công suất tiêu hao của máy.
+ Đối với các chi phí còn lại phân bổ theo tiền lương của công nhân sản xuất hoặc phân bổ chung toàn bộ theo một tiêu thức nào đó.
- Tổng hợp chi phí sản xuất toàn doanh nghiệp
Chi phí sản xuất phát sinh trong kỳ đã tập hợp theo từng khoản mục chi phí trên tài khoản 621, 622, 627 cuối kỳ cần tổng hợp các chi phí sản xuất hợp lý đã phát sinh trong kỳ và chi tiết cho từng đối tượng để tính giá thành sản phẩm.
Để tập hợp chi phí sản xuất của toàn doanh nghiệp, tuỳ thuộc vào việc áp dụng phương pháp kế toán hàng tồn kho theo phương pháp kê khai thường xuyên hay phương pháp kiểm kê định kỳ mà sử dụng các tài khoản khác nhau.
Đối với doanh nghiệp hạch toán hàng tồn kho theo phương pháp kê khai thường xuyên, kế toán sử dụng tài khoản 154 - “Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang” để tập hợp chi phí sản xuất cho toàn doanh nghiệp.
Đối với doanh nghiệp hạch toán hàng tồn kho theo phương pháp kiểm kê định kỳ, kế toán sử dụng tài khoản 631 - “Giá thành sản xuất” để tập hợp chi phí sản xuất toàn doanh nghiệp.
- Kế toán chi phí bán hàng:
Để phản ánh chi phí bán hàng phát sinh trong kỳ và kết chuyển chi phí bán hàng để xác định kết quả kinh doanh, kế toán sử dụng tài khoản 641 - Chi phí bán hàng.
Khi thực hiện bán sản phẩm, hàng hoá ngoài việc xuất, giao sản phẩm, hàng hoá cho khách hàng, doanh nghiệp còn phải chi các khoản chi phí bán hàng. Chi phí bán hàng là toàn bộ các chi phí phát sinh trong quá trình bán sản phẩm, hàng hoá và cung cấp dịch vụ. Theo chế độ hiện hành, chi phí bán hàng bao gồm:
+ Chi phí nhân viên bán hàng; + Chi phí vật liệu bao bì; + Chi phí dụng cụ đồ dùng;
+ Chi phí khấu hao tài sản cố định; + Chi phí bảo hành sản phẩm; + Chi phí dịch vụ mua ngoài; + Chi phí khác bằng tiền.
Ngoài cách phân loại trên, để phục vụ yêu cầu quản trị doanh nghiệp có thể phân loại chi phí bán hàng theo mối quan hệ với khối lượng thực hiện, có thể chia chi phí thành: chi phí bất biến, chi phí khả biến hoặc theo mối quan hệ đối tượng tập hợp chi phí thì chi phí bán hàng được chia thành: chi phí trực tiếp, chi phí gián tiếp.
Cuối kỳ kế toán phân bổ và kết chuyển chi phí bán hàng để xác định kết quả kinh doanh.
Đối với doanh nghiệp thương mại dịch vụ, trường hợp có dự trữ hàng hoá biến động giữa các kỳ thì phải phân bổ chi phí bán hàng sang hàng tồn kho cuối kỳ.
Chi phí bán hàng phân bổ cho hàng đã bán = Chi phí bán hàng cần phân bổ đầu kỳ + Chi phí bán hàng cần phân bổ phát sinh trong kỳ x Tiêu thức phân bổ của hàng đã xuất bán trong kỳ Tổng tiêu thức phân bổ củahàng xuất trong
kỳ và hàng tồn kho cuối kỳ - Kế toán chi phí quản lý doanh nghiệp:
Kế toán sử dụng tài khoản 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp để phản ánh tình hình tập hợp, phân bổ và kết chuyển các chi phí quản lý doanh nghiệp, quản lý hành chính và các chi phí khác có liên quan đến hoạt động chung của doanh nghiệp. Chi phí quản lý doanh nghiệp là toàn bộ chi phí có liên quan đến hoạt động quản lý kinh doanh, quản lý hành chính và quản lý điều hành chung toàn doanh nghiệp. Theo quy định của chế độ kế toán hiện hành, chi phí quản lý doanh nghiệp được chia ra các khoản chi phí sau:
+ Chi phí nhân viên quản lý; + Chi phí vật liệu quản lý; + Chi phí đồ dùng văn phòng; + Chi phí khấu hao tài sản cố định; + Chi phí dự phòng;
+ Thuế, phí, lệ phí;
+ Chi phí dịch vụ mua ngoài; + Chi phí khác bằng tiền.
Cũng giống như chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp có thể phân loại theo mối quan hệ với khối lượng hoạt động có thể chia ra chi phí bất biến và chi phí khả biến, phân loại theo mối quan hệ với đối tượng tập hợp chi phí có thể chia thành chi phí trực tiếp và chi phí gián tiếp.
Chi phí quản lý doanh nghiệp là loại chi phí gián tiếp sản xuất kinh doanh cần được dự tính (lập dự toán) và quản lý chi tiêu tiết kiệm, hợp lý. Chi phí quản lý doanh nghiệp liên quan đến các hoạt động của doanh nghiệp do vậy cuối kỳ cần được tính toán, phân bổ, kết chuyển chi phí quản lý doanh nghiệp để xác định kết quả kinh doanh.
- Kế toán chi phí hoạt động tài chính:
Chi phí hoạt động tài chính là những chi phí liên quan đến hoạt động về vốn, các hoạt động đầu tư tài chính và các nghiệp vụ mang tính chất tài chính của doanh nghiệp. Theo chế độ hiện hành, chi phí tài chính bao gồm:
+ Chi phí liên quan đến hoạt động liên doanh kể cả khoản lỗ liên quan; + Chi phí liên quan đến hoạt động cho vay vốn;