Chương trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết về các công việc kiểm toán cần thực hiện, thời gian hoàn thành, sự phân công lao động giữa các kiểm toán viên cũng như dự kiến về những tư liệu, thông tin liên quan cần sử dụng và thu thập. Trọng tâm của chương trình kiểm toán là các thủ tục kiểm toán cần thực hiện đối với từng khoản mục hay bộ phận được kiểm toán.
Chương trình kiểm toán của hầu hết các cuộc kiểm toán được thiết kế thành ba phần gồm: trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm phân tích, trắc nghiêm trực tiếp số dư. Mỗi phần được chia nhỏ thành các chu kỳ nghiệp vụ và khoản mục trên Báo cáo tài chính. Việc thiết kế các trắc nghiệm kiểm toán trên đều gồm bốn nội dung: xác định thủ tục kiểm toán, quy mô chọn mẫu, khoản mục được chọn và thời gian thực hiện.
3.1. Thiết kế trác nghiệm công việc
Các thủ tục kiểm toán: Việc thiết kế các thủ tục kiểm toán của trắc nghiệm công việc thường tuân theo phương pháp luận bốn bước sau:
- Cụ thể hoá các mục tiêu KSNB cho các khoản mục được khảo sát.
- Nhận diện quá trình kiểm soát đặc thù mà có tác dụng làm giảm rủi ro kiểm soát của từng mục tiêu KSNB.
- Thiết kế các thử nghiệm kiểm soát đối với từng quá trình kiểm soát đặc thù nói trên.
- Thiết kế các trắc nghiệm công việc theo từng mục tiêu KSNB có xét đến nhược điểm của hệ thống KSNB và kết quả ước tính của thử nghiệm kiểm soát
Quy mô mẫu chọn: trong trắc nghiệm công việc, để xác định quy mô mẫu chọn người ta thường dùng phương pháp chọn mẫu thuộc tính, được sử dụng để ước tính tỷ lệ của phần tử trong một tổng thể có chứa một đặc điểm hoặc thuộc tính được quan tâm.
Khoản mục được chọn: Sau khi xác định quy mô mẫu chọn, kiểm toán viên phải xác định các phần tử các biệt mang tính đại diện cao cho tổng thể.
Thời gian thực hiện: Các trắc nghiện công việc thường được tiến hành vào thời điểm giữa năm (nếu hợp đồng kiểm toán dài hạn) hoặc vào thời điểm kết thúc năm. Các trắc nghiệm giữa năm được thực hiện để giúp kết thúc cuộc kiểm toán ngay sau ngày lập bảng cân đối kế toán vì đó cũng là mong muốn của khách hàng, và để giúp Công ty kiểm toán dàn đều công việc suốt trong năm. Với trắc nghiệm được thực hiện vào giữa năm, các khảo sát bổ sung sẽ được thực hiện ngay sau đó đối với các nghiệp vụ từ ngày giữa năm đến ngày kết thúc năm.
3.2. Thiết kế trắc nghiệm phân tích
Trắc nghiệm phân tích được thiết kế để đánh giá tính hợp lý chung của các số dư tài khoản đang được kiểm toán. Trên cơ sở kết quả của việc thực hiện các trắc nghiệm phân tích đó, kiểm toán viên sẽ quyết định mở rộng hay thu hẹp các trắc nghiệm trực tiếp số dư. Trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán, quy trình phân tích còn bao hàm những thủ tục phân tích chi tiết đối với số dư các tài khoản và được thực hiện qua các bước sau:
- Xác định số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng cần được kiểm tra. - Tính toán giá trị ước tính của tài khoản cần được kiểm tra. - Xác định giá trị chênh lệch có thể chấp nhận được.
- Xác định số chênh lệch trọng yếu cần được kiểm tra. - Kiểm tra số chênh lệch trọng yếu.
- Đánh giá kết quả kiểm tra.
3.3. Thiết kế trắc nghiệm trực tiếp số dư
Việc thiết kế trắc nghiệm trực tiếp số dư cho từng khoản mục trên BCTC được tiến hành theo phương pháp luận trên sơ đồ sau:
Bảng 1.5: Quy trình thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số dư
Đánh giá tính trọng yếu, rủi ro đối với khoản mục kiểm toán
Đánh giá rủi ro kiểm soát đối với chu trình kiểm toán được thực hiện Thiết kế, dự đoán kết quả trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm phân tích
Thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số dư của khoản mục được xét để thoả mãn các mục tiêu kiểm soát đặc thù
- Các thủ tục kiểm toán - Quy mô mẫu chọn - Khoản mục được chọn
3.3.1 Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro đối với khoản mục đang kiểm toán
Thông qua việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu và phân bổ ước lượng này cho từng khoản mục trên BCTC, kiểm toán viên xác định mức sai số có thể chấp nhận cho từng khoản mục. Sai số chấp nhận được của khoản mục càng thấp đòi hỏi số lượng bằng chứng kiểm toán thu thập càng nhiều và ngược lại.
Rủi ro cố hữu cho từng khoản mục càng cao thì số lượng bằng chứng kiểm toán phải thu thập càng nhiều và vì thế trắc nghiệm số dư sẽ được mở rộng thêm và ngược lại.
3.3.2 Đánh giá rủi ro kiểm soát với chu trình kiểm toán được thực hiện
Quá trình kiểm soát hiệu quả sẽ làm giảm rủi ro kiểm soát đối với chu trình, do đó số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập trong các trắc nghiệm trực tiếp có dư và nghiệp vụ sẽ giảm xuống, theo đó chi phí kiểm toán giảm xuống và ngược lại.
3.3.3 Thiết kế, dự đoán kết quả trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm phân tích.
Các hình thức trắc nghiệm kiểm toán này được thiết kế với dự kiến sẽ đạt được một số kết quả nhất định. Các kết quả này theo dự kiến của kiểm toán viên sẽ ảnh hưởng đến việc thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số dư tiếp theo.
3.3.4 Thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số dư để thoả mãn các mục tiêu kiểm toán đặc thù của khoản mục đang xem xét toán đặc thù của khoản mục đang xem xét
Các trắc nghiệm trực tiếp số dư được thiết kế dựa trên kết quả ước tính của trắc nghiệm kiểm toán trước đó và chúng được thiết kế làm các phần:
- Các thủ tục kiểm toán: Đây là phần khó nhất của toàn bộ quá trình lập kế hoạch kiểm toán, việc thiết kế các thủ tục này đòi hỏi những phán xét nghề nghiệp quan trọng. Thủ tục kiểm toán được thiết kế dựa trên các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán.
- Quy mô chọn mẫu: Quy mô mẫu chọn dùng cho các trắc nghiệm chi tiết số dư được xác định theo các phương pháp chọn mẫu thông dụng để ước tính sai số bằng tiền trong tổng thể đang được kiểm toán, từ đó chọn ra quy mô mẫu thích hợp.
- Khoản mục được chọn: Sau khi đã xác định được quy mô mẫu, các kiểm toán viên thường chọn mẫu ngẫu nhiên bằng bảng số ngẫu nhiên, chương trình máy tính hoặc dùng phương pháp chọn mẫu hệ thống để xác định các phần tử đại diện. Trong những trường hợp cụ thể, kiểm toán viên có thể sử dụng phương pháp chọn mẫu phi xác suất để xác định các phần tử đại diện với chi phí kiểm toán thấp hơn cho cuộc kiểm toán.
- Thời gian thực hiện: Phần lớn các trắc nghiệm trực tiếp số dư được thực hiện vào thời điểm cuối kỳ (kết thúc niên độ kế toán). Tuy nhiên, đối với các khách hàng muốn công bố BCTC sớm ngay sau khi lập bảng cân đối tài sản, thì những trắc nghiệm trực tiếp số dư tốn nhiều thời gian sẽ được làm từ giữa kỳ và kiểm toán viên sẽ thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung vào cuối năm để cập nhật các số dư đã kiểm toán giữa kỳ thành số dư cuối kỳ.
Trên thực tế, các thủ tục kiểm toán ở các hình thức trắc ngiệm trên sẽ được kết hợp và sắp xếp lại theo một chương trình kiểm toán. Chương trình kiểm toán thường được thiết kế theo từng chu trình hoặc từng tài khoản nhằm đáp ứng mục tiêu kiểm toán của từng khoản mục dựa trên cơ sở dẫn liệu đối với khoản mục này tuỳ theo việc phân chia BCTC theo cách nào.
Chương trình kiểm toán được thiết kế ngay trong giai đoạn đầu của cuộc kiểm toán và có thể phải sửa đổi do hoàn cảnh thay đổi. Việc thay đổi chương trình kiểm toán ban đầu không phải là điều bất thường, vì việc dự kiến tất cả các tình huống xảy ra là rất khó khăn.
Tại đoạn 26 của Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam VSA 300 - Lập kế hoạch kiểm toán: “Kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán sẽ được sửa đổi, bổ sung trong quá trình kiểm toán nếu có những thay đổi về tình huống hoặc do những kết quả ngoài dự kiến của các thủ tục kiểm toán. Nội dung và nguyên nhân thay đổi kh tổng thể và chương trình kiểm toán phải được ghi rõ trong hồ sơ kiểm toán”.
Trên thực tế chương trình kiểm toán có thể được soạn thảo trong giai đoạn thực hiện kiểm toán hoặc không cần soạn thảo mà sử dụng chương trình kiểm toán mẫu của Công ty kiểm toán phù hợp với điều kiện thực tế.