mục có gốc ngoại tệ
BàI viết này tập trung vào các nguyên tắc và phơng pháp kế toán đối với doanh nghiệp phát sinh các dao dịch ngoại tệ hoặc có hoạt động kinh doanh ở nớc ngoàI cần phảI ,chuyển đổi báo cáo tàI chính của hoạt động ở nớc ngòai khi hợp nhất và báo cáo tàI chính của doanh nghiệp.
Các doanh nghiệp hoạt động kinh doanh trên lãnh thổ Việt Nam đều phảI sử dụng đồng Viẹt Nam làm đơn vị tiên tệ kế toán để ghi sổ kế toán và lập báo cáo tàI chính. Các đơn vị tiền tệ khác với đơn vị tiền tệ kế toán phát sinh trong giao dịch đều là ngọai tệ
Một giao dịch bằng ngoại tệ là giao dịch đẹơc xác định bằng ngoai tệ hoặc yêu cầu thanh toán băng ngoai tệ gồm có.:
- Mua hoặc bán sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ mà giá cả đợc xác định bằng ngoại tệ.
- Vay hoặc cho vay các khoản tiền mà số phảI trả hoặc phảI thu đ- ợc xác định bằng ngoại tệ.
- Trở thành một đối tác của một hợp động ngoaị hối cha đợc thực hiện.
- Mua hoặc thanh lý tàI sản? Phát sinh hoặc thanh toán các khoản nợ xác định bằng ngoại tệ.
- Dùng một loaị ngọai tệ này để mua, bán hoặc lấy một loại ngoại tệ khác.
- Một giao dịch bằng ngoại tệ phảI đợc ghi sổ kế toán theo đơn vị kế toán bắng việc áp dụng tỷ giá hối đoáI giữa đơn vị tiền tệ kế toán với ngaoiọ tệ tại ngày giao dịch (còn gọi là tỷ giá giao giao ngày).
- Doanh nghiệp có thể sử dụng tỷ giá bình quân trong ngày hoặc tháng nêu chúng xấp xỉ với tỷgiá bịnh quân thực tế tại ngay giao dịch, trơng hợp tỷ giá giao dịch giao động mạnh thòi không đợc sử dụng tỷ gia bình quân.
- Các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ phảI đợc báo cáo theo tỷ giá hối đoáI cuôí kỳ.
- Các khoản mục phi tiền tệ có gốc ngoại tệ (thí dụ vạt liệu, hàng hóa, tà sản cố định mua và thanh toán bằng ngoại tệ) phảI đợc báo cáo theo tỷ giá hối đoáI tại ngày giao dịch-(không tính lại theo tỷ giá hối đoáI cuối kì).
- Các khoản phi tiền tệ đợc xác định theo giá trị hợp lý bằng ngoại tệ( ví dụ vật liệu, hàng hóa, tàI sản đợc nớc ngoài tặng biếu đợc
xác định theo giá trị hợp lý bằng ngoại tệ phảI đợc báo cáo theo tỷ giá hối đoáI tại ngày xác định giá trị hợp lý.
- Chênh lệch tỷ giá hối đoáI phát sinh khi thanh toán các khoản tiền tệ có gốc ngoại tệ hoặc trong việc báo cáo các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ của một doanh nghiệp theo các tỷ giá hối đoáI khác với các tỷ giá đã đợc ghi nhận ban đầu(còn gọi là tỷ giá hối đoáI đã đợc báo cáo trong báo cáo tàI chính trớc, đợc xử lý nh sau)
a) Nếu đang trong giai đoạn đầu t xây dựng cơ bản để hình thành tàI sản cố định của doanh nghiệp, sỗ chênh lệch tỷ giá hối đoáI phát sinh của các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ để thực hiện đầu t xây dựng đợc phản ánh lũy kế riêng, khi hoàn thành đầu t xây dựng đa vào sử dụng khoản chênh này đợc phân bổ đều vào thu nhập (nếu là chênh lệch tăng) hoặc chi phí kinh doanh (nếu là chênh lệch giảm) trong thời gian tối đa là 5 năm.
b) Trong giai đoạn sản xuất kinh doanh, số chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ sẽ đợc ghi nhận vào thu nhập hoặc chi phí trong năm tài chính.
Đối với doanh nghiệp trong nớc có chi nhánh, công ty liên kết, công ty liên doanh , hợp tác kinh doanh , hoạt động liên kế kinh doanh , gọi chung là hoạt động ở nớc ngoài hoặc có cơ sở ở nớc ngoài mà hoạt động của nó là một phần độc lập với doanh nghiệp lập báo cáo. Các báo cáo tài chính của hoạt động nớc ngoài không thể tách rời với hoạt động của doanh nghiệp báo cáo
Các khoản đầu t của doanh nghiệp và các khoản phải thu phải trả dài hạn với các cở sở nớc ngoài có nguồn gốc ngoại tệ, khi có chênh lệch tỷ giá phát sinh phải đợc phân loại nh là vốn chủ sở hữu trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp cho đến khi thanh lý khoản đầu t thuần. Các
khoản chênh lệch tỷ giá này sẽ đợc kế toán là thu nhập hoặc chi phí tại thời điểm này.
Khi chuyển đổi báo cáo tàI chính của cơ sở nớc ngoài để tổng hợp vào báo cáo tài chính của doanh nghiệp, bác cáo phải tuân theo những quy luật sau: a) tài sản và sự phải trả ( cả khoản mục tiền tệ và phi tiền tệ) của cơ sở
nớc ngoài đợc quy đổi theo tỷ giá cuối kỳ.
b) Các khoản mục doanh thu, thu nhập khác và chi phí của cơ sở nớc ngoài đợc quy đổi theo tỷ giá tại ngày giao dịch. Trong trơng hợp báo cáo của cơ sở nớc ngoài đợc báo bằng đồng tiền của một nền kinh tế siêu lạm phát thì doanh thu, thu nhập khác và chi phí đợc quy đổi theo tỷ giá cuối kỳ
c)Tất cả các khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái khi chuyển đổi báo cáo tàI chính của cơ sở nớc ngoài để tổng hợp vào báo cáo tàI chính của doanh nghiệp, báo cáo phải đợc phân loại nh là vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp báo cáo. Khi khoản đầu t thuần đó đợc thanh lý khi khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái lũy kế đã đợc hoàn lại liên quan đến cơ sở ở nớc ngoài đó sẽ đ- ợc ghi nhận làthu nhập hoặc chi phí cùng với kỳ mà lãi hoặc lỗ về việc thanh lý đợc ghi nhận.
Phần II -
Một số ý kiến đề suất nhằm hoàn thiện hạch toán ngoại tệ và chênh lệch tỷ giá hối đoái ở Việt Nam
1/ Sự cần thiết phải hoàn thiện
Hội nhập kinh tế khu vực và thế giới đã và đang mở ra nhiều cơ hội cũng nh thách thức đối với các doanh nghiệp trong nớc. Bên cạnh những thuận lợi cơ bản, các doanh nghiệp trong nớc cũng gặp không ít những khó khăn trên nhiều mặt trong đó có khó khăn về kế toán các nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ. Mặc dù, kế toán các nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ đợc đề cập đến từ lâu trong chế độ kế toán Việt Nam và thờng xuyên đợc sửa đổi, bổ sung cho phù hợp nhng trong thực tế các doanh nghiệp có quan hệ mua, bán với nớc ngoài gặp không ít khó khăn khi phản ánh các nghiệp vụ này. những khó khăn các doanh nghiệp gặp phải một phần do tỷ giá hối đoái ngoại tệ với đồng Việt Nam (NVD) thờng xuyên biến động, phần nữa là do việc hớng dẫn của chế độ kiểm toán về ngoại tệ còn quá cứng nhắc nên thực sự cha phù hợp với khu vực nhạy cảm này.
II. Hoàn thiện
Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam Số 10 "ảnh hởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái", trong trờng hợp các doanh nghiệp phát sinh các nghiệp vụ liên quan đến các đơn vị tiền tệ khác với các đơn vị tiền tệ chính thức sử dụng trong kế toán và lập báo cáo tài chính, khi qui đổi từ đơn vị tiền tệ khác sang đơn vị tiền tệ sử dung trong kế toán sẽ phát sinh chênh lệch tỷ giá hối đoái. Chênh lệch tỷ giá hối đoái là chênh lệch từ việc trao đổi thực tế hoặc qui đổi cùng một lợng tiền tệ kháchênh lệch sang đơn vị tiền tệ kế toán theo tỷ giá hối đoái khác nhau. Cũng theo Chuẩn mực kế toán Số 10, một giao dịch bằng ngoại tệ phải đợc thanh toán và ghi nhận ban đầu theo đơn vị tiền tệ kế toán bằng việc áp dụng tỷ giá hối đoái giữa đơn vị tiền tệ (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
kế toán với đơn vị tiền tệ tại ngày giao dịch. Việc qui đổi đồng ngoại tệ ra đồng Việt Nam, hoặc ra đơn vị tiền tệ chính thức sử dụng trong kế toán phải căn cứ vào tỷ giá giao dịch thực tế của nghiệp vụ kinh tế phát sinh hoặc tỷ giá giao dịch bình quân trên thị trờng ngoại tệ đến ngân hàng do Ngân hàng Nhà nớc Việt Nam công bố tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ kinh tế gọi tắt là tỷ giá giao dịch , để ghi sổ kế toán doanh nghiệp có thể sử dụng tỷ giá xấp xỉ với tỷ giá hối đoái ngoại tệ để ghi các nghiệp vụ phát sinh trong kỳ(ví dụ tỷ giá trung bình tuần hoặc tháng).
Những qui định trên đây của Chuẩn mực kế toán Số 10, theo tôi là hoàn toàn hợp lý, có cơ sở khoa học và phù hợp với Chuẩn mực kế toán Số 21 "ảnh hởng của thay đổi tỷ giá, hối đoái ngoại tệ "(ISA21: the effects of changes rates). Tuy nhiên, khi hớng dẫn vận dụng Chuẩn mực số 10 vào công tác kế toán các nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ tại thông t 105/2003/tiền tệ-BTC của bộ tài chính là có nhiều vấn đề cần phải trao đổi. Thông t này qui định nh sau:
- Đối với bên Có của các tài khoản vốn bằng tiền : khi phát sinh các nghiệp vụ kinh tế bằng ngoại tệ phải đợc ghi sổ kế toán bằng đồng Việt Nam, hoặc bằng đơn vị tiền tệ chính thức sử dụng trong kế toán theo tỷ giá ghi trên sổ kế toán (tỷ giá bình quân gia quyền, tỷ giá nhập trớc xuất trớc, )…
- Đối với bên Có của các tài khoản nợ phải trả hoặc bên Nợ của các tài khoản nợ phải thu phát sinh các nghiệp vụ kinh tế bằng ngoại tệ phải đợc ghi sổ kế toán bằng tiền Việt Nam hoặc đơn vị tiền tệ chính thức sử dụng trong kế toán theo tỷ giá giao dịch. Cuối năm các số d Nợ phải trả hoặc d Nợ phải thu ngoại tệ đợcđánh giá lại theo tỷ giá bình quân trên thị trờng ngoại tệ liên ngân hàng do Ngân hàng Nhà nớc Việt Nam công bố tại thời điểm cuối năm tài chính.
- Đối với bên Nợ của các tài khoản Nợ phải trả hoặc bên có của các tài khoản nợ phải thu khi phát sinh các nghiệp vụ kinh tế bằng ngoại tệ phải đợc ghi sổ kế toán bằng Đồng Việt Nam, hoặc bằng đơn vị tiền tệ chính thức sử dụng trong kế toán theo tỷ giá ghi trên sổ kế toán
- Đối với các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ : cuối năm tài chính, doanh nghiệp phải đánh giá lại các khoản mục này theo tỷ giá giao dịch bình quân trên thị trờng ngoại tệ liên ngân hàng do Ngân hàng Nhà nớc Việt Nam công bố tại thời điểm lập bảng cân đối kế toán cuối năm tài chính .
- Đối với các trờng hợp mua, bán ngoại tệ bằng Đồng Việt Nam : kế toán ghi sổ theo tỷ giá thực tế mua, bán.
Thông t 105/2003/tiền tệ-BTC còn hớng dẫn khá chi tiết phơng pháp kế toán các nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ phát sinh cũng nh cách thức điều chỉnh và xử lý chênh lệch tỷ giá hối đoái cuối năm tài
chính. Tôi cho rằng: những hớng dẫn này là kịp thời và cần thiết giúp cho các doanh nghiệp có phát sinh các nghiệp vụ kinh tế có liên quan đến ngoại tệ có cơ sở và căn cứ ghi sổ kế toán cũng nh xác định các khoản trách nhiệm, nghĩa vụ đóng góp với ngân sách đợc chính xác. tuy nhiên, theo tôi những hớng dẫn này còn khá nhiều tồn tại. Có thể kể ra một vài tồn tại chính nh sau
- Về phạm vi áp dụng
Những qui định và cách thức ghi sổ theo hỡng dẫn của Thông t 105/2003/tiền tệ-BTC nói trên chỉ thích hợp với doanh nghiệp phát sinh ít nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ và tỷ giá ngoại tệ mang tính ổn định. Đối với các doanh nghiệp phát sinh nhiều nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ và tỷ giá ngoại tệ biến động thờng xuyên phức tạp nh hiện nay, những hớng dẫn nói trên không thể vận dụng đợc, nhất là trong điều kiện kế toán thủ công. Ngay cả trong điều kiện doanh nghiệp đã áp dụng các phần mềm kế toán, ngay cả trong trờng hợp này, kế toán cũng phải mất rất nhiều công sức để nhập dữ liệu và xử lý các nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ. Bởi vì, trên thực tế, tại cùng một thời điểm, tỷ giá hối đoái của một loại ngoại tệ ở các thị trờng khác nhau(trong cùng một quốc gia hay trong cùng một khu vực hay giữa các quốc gia đã có sự khác biệt đáng kể cha nói đến tại cùng một thời điểm đó, các doanh nghiệp có thể phát sinh rất nhiều giao dịch liên quan đến ngoại tệ khác nhau tại nhiều thị trơng khác nhau.
-Về khối lợng ghi sổ
Do việc ghi sổ các nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ theo tỷ giá hối đoái thực tế mà tỷ giá hối đoái biến động hàng giờ hàng ngày, nên khối lợng tính toán và ghi sổ kế toán tăng lên đáng kể. Kế toán phải theo chi tiết cụ thể sự biến động về tỷ giá từng loại ngoại tệ theo thời gian tại các thị trờng khác nhau và theo từng đối tợng khác nhau. đối với các doanh nghiệp đã áp dụng phần mềm kế toán phù hợp, khối lợng tính toán này có thể giải quyết không mấy khó khăn. tuy nhiên, ở Việt Nam, số l- ợng các doanh nghiệp này không nhiều. Ngay bản thân các phần mềm kế toán hiện đang áp dụng tại các doanh nghiệp Việt Nam, cơ sở xây dựng và cách thức xây dựng phần mềm kế toán các nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ cũng cha hẳn là khoa học và có căn cứ.
- Về xác định tỷ giá hối đoái ngoại tệ xuất dùng:
Theo qui định đối với ngoại tệ xuất sử dụng trong kỳ báo cáo cho các mục đích kế toán có thể sử dụng một trong các phơng pháp tính tỷ giá thực tế tơng tự nh tính giá thực tế vật t, hàng hoá xuất dùng(phơng pháp giá đơn vị bình quân, nhập trớc xuất trớc, nhập sau xuất trớc,..) .Những qui định này,theo tôi là hoàn toàn cứng nhắc và máy móc. Bởi vì, bản thân ngoại tệ không phải là hàng hoá đơn thuần mà là một loại
hàng hoá đặc biệt, vừa đợc sử dụng để thanh toán nhng cũng có thể đem trao đổi, mua bán trên thị trờng. Hơn nữa, khác với các loại vật t, hàng hoá, tỷ giá của ngoại tệ không ổn định mà biến động thỡng xuyên, lên xuống thất thờng nên việc xác định tỷ giá ngoại tệ xuất dùng theo các ph- ơng pháp trên không phản ánh chính xác giá trị thật của ngoại tệ.
Dù những lý do đã nêu mà trên thực tế, mặc dầu đã có hớng dẫn cụ thể về cách hạch toán các nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ nhng hầu hết các doanh nghiệp –nhất là các doanh nghiệp phát sinh nhiều nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ – vẫn lúng túng và khó khăn ghi sổ kế toán. Nhiều doanh nghiệp bỏ qua qui định phải ghi sổ kế toán ngoại tệ theo tỷ giá thực tế, họ cứ ghi theo tỷ giá hối đoái cố định mà không hề điều chỉnh. Có doanh nghiệp ghi sổ theo tỷ giá thực tế tại thời điểm tăng, giảm ngoại tệ nên dẫn đến tình trạng phát sinh số d 'ảo" hoặc số d "âm" đối với những ngoại tệ có tỷ giá tăng. Nhiều doanh nghiệp để dồn các nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ đến cuối năm hay cuối quí mới ghi sổ theo tỷ giá thực tế tại thời điểm ghi sổ. Thực trạng đó không những không phản ánh đúng tình hình tài sản, nguồn vốn của doanh nghiệp gây kém cả về thời gian, công sức, tiền bạc cho doanh nghiệp mà quan trọng hơn các doanh nghiệp không xác định đợc chính xác nghĩa vụ phải nộp đối với ngân sách, thông tin do kế toán cung cấp không đảm bảo độ tin cậy, thời gian quyết toán kéo dài.
Để giúp doanh nghiệp giảm bớt nhứng khó khăn trong hạch toán kế toán nói chung và kế toán các nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ nói riêng chung tôi đua ra giải pháp" Kết hợp tỷ giá " để hoàn thiện kế toán các nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ. Giải pháp "Kết hợp tỷ giá " đợc xây dựng trên cơ sở quán triệt chế độ tài chính hiện hành và tinh thần của Chuẩn mực kế toán sổ 10 cũng nh thông t 105/2003/tiền tệ-BTC .Nội