Thực trạng hạch toán các khoản dự phòng

Nếu như chỉ xem xét riêng các khoản dự phòng phải trả thì ta sẽ không thấy được chúng trong mối quan hệ với các loại dự phòng khác cũng như các khoản phải trả trong công tác kế toán tại doanh nghiệp. Do đó cần nghiên cứu tìm hiểu những vấn đề còn tồn tại trong công tác kế toán các khoản dự phòng nói chung

Thứ nhất là cần hiểu rõ bản chất của các khoản dự phòng để phân loại và mã hóa chúng một cách thích hợp

Về Tài khoản phản ánh các khoản dự phòng và tương tự dự phòng gồm có:

+ TK 129 – Dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn, TK 139 – Dự phòng phải thu khó đòi.

TK 159 – Dự phòng giảm giá Hàng tồn kho, TK 229 – Dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn.

+ TK 351 – Quỹ dự phòng trợ cấp mất việc làm, TK 352 – Dự phòng phải trả, TK 335 – Chi phí phải trả.

Như vậy ta thấy rằng dự phòng theo quy định hiện nay là việc ghi nhận trước vào chi phí những khoản tổn thất dự kiến có thể xảy ra trong tương lai “là khoản nợ phải trả nhưng chưa chắc chắn được về giá trị và thời gian”. Trong thực tế các Tài khoản này được mở để phản ánh các nội dung liên quan đến dự phòng nhưng tại sao các khoản dự phòng này có cùng mục đích mà cách mã hóa tài khoản lại khác nhau? Cho nên cần thiết phải đưa ra một nguyên tắc mã hóa để dễ nhận biết các khoản dự phòng này hơn.

Nguyên tắc đưa ra có thể là các tài khoản phản ánh dự phòng đều có đuôi cuối cùng là 9, và lúc đó sẽ có : TK129, TK 229, TK 159, TK 139, TK 3X9, TK4Y9 cho thống nhất. Bên cạnh đó cũng cần xem xét, nếu với cách mã hóa tài khoản phản ánh các khoản dự phòng như hiện tại thì nhóm TK 129, 229, 139, 159 có phải mang tính chất dự phòng phải trả không? Và bản chất nhóm này có khác bản chất nhóm TK 351, 352, 335 không?

Tên của các TK 129, 139, 159, 229 không phù hợp với nội dung được phản ánh ở các TK này. Theo quan điểm của chúng tôi, “dự phòng” cần được hiểu là “nguồn vốn dự trữ” để tài trợ cho các khoản chi phí doanh nghiệp sẽ phải chi trong tương lai nhưng có liên quan đến doanh thu đã được ghi nhận, hoặc đề phòng cho những tổn thất có thể xảy ra trong tương lai. Do đó, các TK 129, 139, 159 và 229, như đã phân tích ở trên, phản ánh giá trị điều chỉnh giảm giá gốc của các loại tài sản được phản ánh ở từng nhóm TK tương ứng (kết quả của việc lập dự phòng rủi ro giảm giá tài sản), thực chất đây không phải là các TK dự phòng. Đối chiếu với Chuẩn mực Kế toán Quốc tế về Hàng tồn kho (IAS 2 – Inventories), giá trị điều chỉnh giảm giá gốc của hàng tồn kho cho ngang bằng với giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho được gọi là “amount of write down of inventoties”, chứ không được gọi là “provision” (dự phòng). Trong khi đó, theo IAS 37 “Provision, Contigent liabilities and Contigent assets”, dự phòng (provision) là một khoản nợ phải

trả không chắc chắn về mặt thời gian và giá trị. Định nghĩa này tương đương với định nghĩa về “Dự phòng phải trả” ở VAS 18. Theo chúng tôi, để đảm bảo tên gọi của các TK 129, 139, 159 và 229 phù hợp với nội dung được phản ánh ở các TK này, cần bỏ từ “dự phòng” trong tên gọi của các TK này.

- Cách mã hoá các TK dự phòng chi phí không hợp lý. “Chi phí phải trả” và “Quỹ dự phòng trợ cấp mất việc làm” thực chất không phải là một khoản nợ phải trả như được định nghĩa ở VAS 01, nhưng lại được phản ánh ở loại TK nợ phải trả. Theo chúng tôi, các khoản dự phòng chi phí thoả mãn định nghĩa và tiêu chuẩn ghi nhận nợ phải thì được phản ánh ở nhóm TK 35X; còn các khoản dự phòng chi phí không thoả mãn định nghĩa nợ phải trả thì cần được phản ánh ở loại TK nguồn vốn chủ sở hữu (nhóm TK 45X). Nhóm TK 45X sẽ chỉ phản ánh nguồn dự phòng hình thành từ việc trích trước chi phí, khác với “Quỹ dự phòng tài chính” được hình thành từ lợi nhuận sau thuế.

Tóm lại, việc nhận biết TK dự phòng cần căn cứ vào bản chất của nội dung được phản ánh ở TK, không nên chỉ căn cứ vào tên gọi của TK. Tuy nhiên, để tránh hiểu sai về TK dự phòng, cần phải nhận diện lại các TK dự phòng trong hệ thống TK kế toán hiện hành, và qui định lại mã hoá các TK dự phòng cho phù hợp với bản chất của các khoản dự phòng. Việc hiểu đúng bản chất của các khoản dự phòng giúp xử lý và phân loại các khoản dự phòng trên Bảng cân đối kế toán một cách đúng đắn.

Thứ 2 là sự không thống nhất trong các văn bản hướng dẫn về việc trích lập và hoàn nhập đối với hầu hết các khoản dự phòng

Nhìn vào quy định được phân tích trên, ta thấy Chuẩn mực số 18 và Quyết định số 15/2006 khi trích lập hoặc trích lập thêm các khoản dự phòng tính vào chi phí, còn khi hoàn nhập thì ghi giảm chi phí đã trích, trừ trường hợp trích lập dự phòng cho hoạt động tài chính thì khi hoàn nhập tính vào chi phí hoạt động tài chính lập. Tuy nhiên theo như quy định của Thông tư số

13/2006 khi trích lập hoặc trích lập thêm thì tính vào chi phí, còn khi hoàn nhập thì tính vào nhập khác trừ trường hợp dự phòng các khoản đầu tư tài chính thì khi hoàn nhập tính vào Doanh thu hoạt động tài chính. Với quy định cách xử lý khác nhau này dẫn đến những người làm công tác kế toán không biết nên áp dụng như thế nào. Có thể xem xét một cách tổng quát sự khác nhau trong hạch toán các khoản dự phòng như sau:

Bảng 3.2

Tiêu thức Theo QĐ 15/2006 và Chuẩn mực số 18

Theo Thông tư 13/2006 Trích lập lần đầu hoặc trích lập bổ sung thêm Khi hoàn nhập Trích lập lần đầu hoặc trích lập bổ sung thêm Khi hoàn nhập 1. Dự phòng Đầu tư tài chính Nợ TK 635 Có TK 129, 229 Nợ TK 129, 229 Có TK 635 Nợ TK 635 Có TK 129, 229 Nợ TK 129, 229 Có TK 515 2. Dự phòng phải thu khó đòi Nợ TK 642(6) Có TK 139 Nợ TK 139 Có TK 642(6) Nợ TK 642(6) Có TK 139 Nợ TK 139 Có TK 711 3. Dự phòng Giảm giá HTK Nợ TK 632 Có tK 159 Nợ TK 159 Có TK 632 Nợ TK 632 Có TK 159 Nợ TK 159 Có TK 711 4. Dự phòng Bảo hành SP, HH Nợ TK 641 Có TK 352 Nợ TK 352 Có TK 641 Nợ TK 641 Có TK 352 Nợ TK 352 Có TK 711 5. Dự phòng bảo hành Công trình XL Nợ TK 641 Có TK 352 Nợ TK 352 Có TK 711 Nợ TK 641 Có TK 352 Nợ TK 352 Có TK 711

6. Dự phòng các khoản CP tài cơ cấu DN

Nợ TK 642 Có TK 352 Nợ TK 352 Có TK 642 7. Dự phòng các Hợp đồng có rủi ro lớn Nợ TK 642 Có TK 352 Nợ TK 352 Có TK 642

Cũng như phần kiến nghị ở trên, vấn đề này có hai hướng giải quyết Hoàn nhập dự phòng của tất cả các khoản dự phòng đã lập đều được ghi thu nhập. Phương án này, một mặt bảo đảm tính thống nhất, mặt khác đơn giản hóa nghiệp vụ kế toán xử lý dự phòng nhưng vẫn phản ánh được bản chất của hoàn nhập dự phòng (tăng lợi nhuận).

Hoàn nhập dự phòng chi phí được ghi giảm chi phí, hoàn nhập dự phòng rủi ro được ghi tăng thu nhập. Hướng giải quyết này thấu đáo hơn, phản ánh đúng hơn bản chất của phân chia dự phòng. Nhưng một vấn đề đặt ra là đâu là dự phòng chi phí, đâu là dự phòng rủi ro.

Giải quyết những vấn đề đặt ra trên đây cần phải dựa vào bản chất của dự phòng. Lập dự phòng phản ánh cách tiếp cận thận trọng. Một cách khái quát nhất, lập dự phòng là việc ghi nhận trước một khoản chi phí sẽ chi ra (hay mất đi) trong tương lai gần. Theo cách hiểu này, dự phòng được phân thành hai loại lớn:

- Dự phòng rủi ro: Loại dự phòng này phản ánh việc ghi nhận trước những khoản tổn thất sẽ xảy ra trong tương lai có liên quan đến các đối tượng đang tồn tại tại thời điểm lập dự phòng. Theo Chế độ kế toán, thuộc vào loại này có dự phòng giảm giá hàng tồn kho, dự phòng phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá chứng khoán, dự phòng bảo hành sản phẩm, dự phòng trợ cấp mất việc làm, dự phòng tranh chấp (phản ánh tổn thất bằng tiền có thể xảy ra do tranh chấp giữa doanh nghiệp với các bên), dự phòng thiệt hại về môi trường,

dự phòng tiền phạt, dự phòng những hợp đồng có rủi ro lớn, dự phòng tái cơ cấu doanh nghiệp.

- Dự phòng chi phí: loại dự phòng này phản ánh khoản chi phí sẽ chi ra trong tương lai có liên quan đến hiện tại. Thuộc loại này bao gồm các khoản trích trước: trích trước sửa chữa TSCĐ, trích trước tiền lương nghỉ phép của lao động trực tiếp, trích trước chi phí ngừng sản suất theo mùa vụ, trích trước chi phí lãi tiền vay phải trả trong trường hợp lãi vay trả sau. Chế độ kế toán không coi các khoản trích trước này là dự phòng mà là một khoản phải trả (như mã hóa tài khoản, TK 335).

Tóm lại, đối với vấn đề hạch toán các khoản dự phòng nói chung cần phải được xem xét một cách tổng quát, nhìn nhận đúng bản chất của các khoản dự phòng. Từ đó hoàn thiện hơn hệ thống tài khoản, đồng thời thống nhất nội dung cũng như phương pháp hạch toán các khoản dự phòng nói chung và dự phòng phải trả nói riêng. Qua đó giúp cho công tác kế toán được thuận lợi, và phản ánh trung thực tình hình tài chính của doanh nghiệp.

KẾT LUẬN

Trong xu hướng toàn cầu hóa nền kinh tế, xuất hiện ngày càng nhiều các công ty và tập đoàn kinh tế mới trong nước và nước ngoài đã khiến các doanh nghiệp phải đối diện với môi trường kinh doanh biến động không ngừng, diễn biến phức tạp và nhiều rủi ro. Tình trạng đó đòi hỏi các doanh nghiệp luôn phải cẩn trọng trong vấn đề ổn định về tài chính cho doanh nghiệp, vì nếu không thận trọng doanh nghiệp sẽ không lường trước được những hậu quả sẽ xảy ra đến mức nào. Chính do vậy, các nhà quản trị mới nhận thức được tầm quan trọng của việc lập các khoản dự phòng trong doanh nghiệp.

Để việc hạch toán các khoản dự phòng góp phần phản ánh chính xác hơn nữa thực trạng của doanh nghiệp thì việc quyết định lập dự phòng phải được dựa trên những bằng chứng đáng tin cậy do các nhà quản lí có trình độ cung cấp, đồng thời xác định đúng đối tượng và mức dự phòng cần trích. Do vậy, việc nghiên cứu đi sâu tìm hiểu và hoàn thiện chế độ kế toán về hạch toán các khoản dự phòng phải trả trong doanh nghiệp là rất cần thiết.

Trên đây là một số quan điểm về những vấn đề còn tồn tại trong công tác hạch toán các khoản dự phòng nói chung, và dự phòng phải trả nói riêng trong các doanh nghiệp. Hi vọng rằng bài viết này sẽ đóng góp một phần bé nhỏ vào việc hoàn thiện chế độ hạch toán kế toán của nước ta hiện nay.

DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO

1. Các văn bản tài chính về hạch toán dự phòng:

- QĐ 1141-TC/QĐ/CĐKT ngày 1/11/1995 của Bộ trưởng Bộ Tài chính ban hành Chế độ kế toán doanh nghiệp;

- Thông tư 64 TC/TCDN ngày 15/9/1997 hướng dẫn chế độ trích lập và sử dụng các loại dự phòng tại DNNN;

- Thông tư 107/2001/TT-BTC ngày 31/12/2001 hướng dẫn chế độ trích lập và sử dụng các khoản dự phòng tại doanh nghiệp;

- Quyết định 100-2005-QĐ-BTC ban hành và công bố sáu 04 chuẩn mực kế toán Việt Nam đợt 5;

- Thông tư 13/2006/TT-BTC ngày 27/2/2006 hướng dẫn việc trích lập và sử dụng các khoản dự phòng tại doanh nghiệp;

- Thông tư 21/2006/TT-BTC ngày 20/03/2006 hướng dẫn chi tiết kế toán các khoản dự phòng phải trả, tài sản và nợ tiềm tàng;

2. “Các chuẩn mực kế toán quốc tế: tài liệu hướng dẫn thực hành”-Tác giả Koen, Marius-Năm 2002

3.“Kế toán tài chính”-Trường ĐH KTQD-Năm 2008

4. “Hướng dẫn hạch toán kế toán theo chuẩn mực kế toán”-Bộ Tài chính- Năm 2005

5. QĐ 15/2006/QĐ- BTC ngày 20/3/2006 về chế độ kế toán đối với các doanh nghiệp

6. “Giáo trình kế toán quốc tế”- NXB Thống kê

7. “Các chuẩn mực kế toán quốc tế”- NXB Chính trị quốc gia 8. Các tạp chí: Tạp chí Kế toán

Tạp chí Khoa học kinh tế Tạp chí Phát triển kinh tế Tạp chí Tài chính

MỤC LỤC

LỜI NÓI ĐẦU ...1

PHẦN I: TỔNG QUAN VỀ KẾ TOÁN DỰ PHÒNG PHẢI TRẢ VÀ NỢ TIỀM TÀNG ...3

1.1. Các vấn đề lí luận trong kế toán dự phòng phải trả và nợ tiềm tàng ở Việt Nam...3

1.1.1. Vấn đề dự phòng trong kế toán...3

1.1.1.1. Khái niệm về dự phòng...3

1.1.1.2. Vai trò của dự phòng...4

1.1.2. Dự phòng phải trả...4

1.1.2.1. Khái niệm dự phòng phải trả...4

1.1.2.2. Điều kiện ghi nhận khoản dự phòng phải trả...5

1.1.2.3. Phân loại dự phòng phải trả...5

1.1.3. Nợ tiềm tàng...6

1.1.3.1. Khái niệm nợ tiềm tàng...6

1.1.3.2. Điều kiện ghi nhận nợ tiềm tàng...6

1.1.4. Phân biệt các khoản dự phòng phải trả và nợ tiềm tàng...7

1.2. Một số quan điểm về dự phòng phải trảvà nợ tiềm tàng trên thế giới...9

1.2.1. Chuẩn mực kế toán quốc tế về hạch toán dự phòng phải trả IAS 37 ...9

1.2.2. So sánh với VAS 18...10

PHẦN II: PHƯƠNG PHÁP KẾ TOÁN CÁC KHOẢN DỰ PHÒNG PHẢI TRẢ TRONG CÁC DOANH NGHIỆP...13

2.1. Các văn bản hướng dẫn về hạch toán các khoản dự phòng phải trả hiện nay...13

2.2.1. Một số quy định khi hạch toán các khoản dự phòng phải trả...14

2.2.2. Kết cấu và nội dung phản ánh của TK 352 “Dự phòng phải trả”. 16 2.2.3. Phương pháp hạch toán các khoản dự phòng phải trả...17

PHẦN III: THỰC TRẠNG CÔNG TÁC KẾ TOÁN VÀ MỘT SỐ Ý KIẾN NHẰM HOÀN THIỆN KẾ TOÁN CÁC KHOẢN DỰ PHÒNG PHẢI TRẢ TRONG CÁC DOANH NGHIỆP VIỆT NAM HIỆN NAY. 22 3.1. Chế độ kế toán Việt Nam về hạch toán các khoản dự phòng phải trả...22

3.2 Thực trạng vận dụng chế độ về kế toán các khoản dự phòng phải trả trong các doanh nghiệp sản xuất kinh doanh ở Việt Nam...23

3.2.1 Sự không thống nhất giữa quy định của Thông tư dự phòng và quy định của Chế độ kế toán các khoản dự phòng phải trả...23

Trích lập lần đầu hoặc bổ sung thêm ...25

Khi hoàn nhập ...25

Trích lập lần đầu hoặc bổ sung thêm ...25

Khi hoàn nhập ...25

3.2.2 Thời điểm trích lập dự phòng phải trả...26

3.3 Thực trạng hạch toán các khoản dự phòng ...28

KẾT LUẬN...34