6. Bố cục củ đề tài
1.2. THỦ TỤC PHÂN TÍCH ÁP DỤNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1.2.4. Các thủ tục phân tích áp dụng trong kiểm toán Báo cáo tài chính
Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, thủ tục phân tích được sử dụng như một công cụ định hướng nhằm xác định bản chất, thời gian và phạm vi của các thử nghiệm cơ bản. Mục tiêu của việc sử dụng các thủ tục phân tích trong giai đoạn này là để tăng thêm sự hiểu biết của KTV về khách hàng được kiểm toán và giúp KTV xác định những rủi ro kiểm toán cụ thể bằng cách cân nhắc đánh giá các số dư tài khoản có biến động bất thường hoặc ngoài mong đợi. Các thủ tục phân tích được sử dụng trong giai đoạn lập KHKT bao gồm:
So sánh số dư trên bảng cân đối chưa được điều chỉnh của năm nay với số dư đã được điều chỉnh của năm trước.
Ước tính các chỉ tiêu có biến động đáng kể như so sánh chỉ tiêu năm nay với chỉ tiêu bình quân ngành.
Ước tính các chỉ tiêu dựa trên các thông tin tài chính và thông tin phi tài chính. Ví dụ, số lượng sản phẩm sản xuất với công suất máy móc, thiết bị.
KTV sử dụng các kỹ thuật so sánh tương đối đơn giản trong khâu lập KHKT như phân tích tỷ suất và phân tích xu hướng.
Phân tích tỷ số: là việc tính toán các tỷ số dựa trên thông tin tài chính và phi tài chính của kỳ hiện tại, đối chiếu các tỷ số này với các tỷ số của kỳ trước, của các đơn vị cùng ngành hay bình quân ngành,… để nhận diện những điểm bất thường, những biến động lớn cần tập trung nghiên cứu.
Phân tích tỷ số có thể thực hiện trên cơ sở một chuỗi thời gian hay một sự so sánh chéo:
+ Theo chuỗi thời gian: tỷ số được so sánh giữa các kỳ. Khi mối quan hệ được duy trì khá bền vững qua thời gian thì một khác biệt lớn sẽ là một dấu hiệu yêu cầu điều tra thêm.
+ Theo sự so sánh chéo: những tỷ số giữa các số dư tài khoản của một doanh nghiệp được so sánh với các tỷ số này ở các doanh nghiệp tương tự và của ngành. Điều này đòi hỏi nhiều công sức hơn so với phân tích theo chuỗi thời gian do cần thu thập thông tin bên ngoài doanh nghiệp. Khi áp dụng phân tích này cũng cần chú ý về tính có thể so sánh được của thông tin giữa các doanh nghiệp do có sự khác nhau về chính sách kế toán như áp dụng phương pháp tính giá hàng tồn kho khác nhau (FIFO, LIFO, bình quân gia quyền, thực tế đích danh), …
Các tỷ số được lựa chọn để tính toán thường là các tỷ số ít thay đổi theo thời gian hay ít khác biệt giữa các doanh nghiệp trong cùng ngành.
Khi áp dụng phương pháp này, KTV phải hiểu rõ mối quan hệ của các yếu tố cấu thành nên tỷ số và lựa chọn các tỷ số phù hợp với từng mục tiêu kiểm toán cần đạt được. Tránh việc sử dụng quá nhiều tỷ số sẽ làm cho việc phân tích thêm khó khăn và phức tạp; các khuynh hướng, biến động có thể bị che khuất.
Cần chắc rằng các thông tin tài chính, phi tài chính thu thập được và sự tính toán của KTV là chính xác và nhất quán.
Phân tích xu hướng: là quá trình phân tích những biến đổi của một chỉ tiêu, một số dư tài khoản hoặc một loại hình nghiệp vụ giữa kỳ hiện tại với những kỳ trước nhằm tìm ra xu hướng biến đổi của chỉ tiêu, số dư tài khoản hoặc nghiệp vụ đó. Thông thường, để có thể nhìn thấy xu hướng biến động,
cần thu thập thông tin từ ba thời kỳ trở lên. Khoảng thời gian phân tích càng dài thì xu hướng biến động biểu hiện càng rõ và cho thấy những biến động mang tính quy luật hoặc chu kỳ. Phân tích xu hướng đặc biệt có hiệu quả khi áp dụng phân tích thu nhập và chi phí (phân tích biến động chi phí hàng tháng). Việc xem xét xu hướng biến động của các số liệu theo thời gian giúp kiểm toán viên phát hiện ra xu hướng hoặc các biến động bất thường. Những sự bất thường này luôn phải được xem xét trong mối quan hệ với các số liệu khác. Ví dụ, khoản phải thu tạm ứng cuối kỳ tăng bất thường có thể xuất phát từ yêu cầu sản xuất kinh doanh nhưng cũng có thể do sự trì trệ trong việc thu hồi tạm ứng.
Các kỹ thuật được sử dụng trong phân tích xu hướng:
+ Tính toán chênh lệch so với năm trước: KTV lập một bảng phân tích theo chiều ngang, tính toán số chênh lệch tuyệt đối và tỷ lệ thay đổi giữa số liệu kỳ hiện hành và số liệu kỳ liền trước đã được kiểm toán. Khi phát hiện các biến động lớn cần tìm hiểu nguyên nhân và thu thập bằng chứng để hỗ trợ giải thích cho biến động đó.
+ Đồ thị: số liệu được đưa ra trên đồ thị giúp ta có cái nhìn tổng thể về xu hướng và biến động của số dư tài khoản theo thời gian. Những biến động bất thường trong kỳ hoặc giữa kỳ hiện hành so với các kỳ trước sẽ dễ dàng được phát hiện. KTV có thể xem đó là điểm chú ý để tập trung kiểm tra và làm rõ.
- + Các tính toán đơn giản: dựa theo các xu hướng trong quá khứ, ta có thể áp dụng xu hướng đó để dự đoán cho hiện tại, kỹ thuật này áp dụng cho trường hợp không có những tác động lớn đáng kể đối với đối tượng phân tích.
+ Các tính toán phức tạp: được sử dụng trong trường hợp xu hướng biến động là phức tạp, việc đưa ra các phép tính phức tạp nhằm loại trừ ảnh hưởng của các nhân tố phụ.
Nhìn chung, phân tích xu hướng dựa trên các số dư tài khoản đã được kiểm toán ở các kỳ trước. Những phương pháp áp dụng phân tích xu hướng để đưa ra một ước tính căn cứ vào:
+ Số dư năm trước;
+ Số dư năm trước cộng với thay đổi giữa số dư hai kỳ liền trước;
+ Thay đổi trung bình trong số dư tài khoản qua một số kỳ cho trước cộng với số dư năm trước;
+ Trung bình cộng các số dư tài khoản của một số năm trước;
+ Số dư tài khoản năm trước cộng với tỷ lệ thay đổi trong số dư tài khoản giữa hai kỳ liền trước; hoặc
+ Số dư tài khoản năm trước cộng với tỷ lệ thay đổi bình quân trong số dư tài khoản của một số năm trước.
Những phương pháp khác nhau được phát triển dựa trên hiểu biết của KTV về các nhân tố ảnh hưởng đến sự thay đổi trong số dư tài khoản.
Phân tích xu hướng thường hữu dụng hơn khi dùng cho chi phí và doanh thu hơn là cho tài sản và nợ phải trả. Bởi vì phân tích xu hướng tập trung vào sự thay đổi của số dư tài khoản qua các kỳ, trong khi xu hướng này ở số dư các tài khoản trên bảng cân đối kế toán là rất khó dự đoán.
Phân tích hồi quy: là kỹ thuật phân tích sử dụng biểu mẫu thống kê để ước lượng mối quan hệ giữa hai hay nhiều biến (một biến phụ thuộc và một hay nhiều biến độc lập). Kỹ thuật này dựa trên số liệu của các biến ở những năm trước và xây dựng nên một công thức để dự đoán giá trị của biến phụ thuộc ở năm hiện hành và từ đó đối chiếu với số liệu sổ sách để tìm ra những sự khác biệt lớn và tìm hiểu nguyên nhân. Có hai phương pháp hồi quy để đánh giá và dự báo kết quả tài chính trong doanh nghiệp bao gồm: phương pháp hồi quy đơn và phương pháp hồi quy bội.
+ Phương pháp hồi quy đơn (tuyến tính): là phương pháp phân tích quan hệ giữa biến phụ thuộc Y với một hay nhiều biến độc lập X.
Y = A + B.X
Trong đó: A: tung độ gốc
B: hệ số góc
+ Phương pháp hồi quy bội (tuyến tính bội) : là phương pháp dùng để phân tích mối quan hệ giữa nhiều biến độc lập X với một biến phụ thuộc Y
Y = B0 + B1.X1 + B2.X2 + … + BnXn + e
Trong đó: B0 là tung độ gốc ; Bi là các hệ số góc theo các biến Xi
Nhìn chung, phương pháp phân tích hồi quy được thực hiện theo các bước sau:
+ Dựa vào kinh nghiệm và sự khảo sát của kiểm toán viên để chọn ra các biến quan trọng
+ Xây dựng mô hình
+ Thu thập số liệu thống kê qua các năm hay các giai đoạn
+ Ước lượng mô hình và phân tích kết quả hồi quy nhờ phần mềm toán học
+ Sau khi có được mô hình cụ thể, kiểm toán viên dựa vào số liệu thực tế của năm hiện hành để ước lượng cho biến cần xác định giá trị
+ So sánh giá trị ước lượng với giá trị thực tế trên sổ sách kế toán của đơn vị
+ Tìm nguyên nhân cho các sai lệch lớn nếu có.
Phân tích hồi quy tỏ ra ưu thế hơn so với các thủ tục phân tích khác trong trường hợp ước tính các khoản mục chịu ảnh hưởng của nhiều đại lượng biến thiên. Và do đây là phương pháp liên quan nhiều đến toán học nên độ tin cậy và chính xác của các ước tính được xác định một cách rõ ràng. Tuy nhiên, không phải ai cũng có thể sử dụng được thủ tục này vì nó đòi hỏi một kỹ thuật
phức tạp, đồng thời phải tốn nhiều thời gian để thu thập một lượng lớn thông tin nên nhìn chung, phương pháp này ít được áp dụng.
b. Giai đoạn thực hiện kiểm toán
Mục đích của thủ tục phân tích trong giai đoạn này là giúp kiểm toán viên đạt được tính đảm bảo đối với các cơ sở dẫn liệu cho một hay nhiều khoản mục kiểm toán .
Trong giai đoạn này, thông thường kiểm toán viên sử dụng phương pháp phân tích xu hướng nhằm đảm bảo báo cáo tài chính được trình bày trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu. Báo cáo tài chính được sử dụng để phân tích trong giai đoạn này chủ yếu là bảng cân đối kế toán và báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.
Đặc biệt, trong giai đoạn này thủ tục phân tích sử dụng quan hệ giữa thông tin tài chính và phi tài chính tỏ ra đặc biệt hữu hiệu. Việc vận dụng mối quan hệ này giúp KTV có thể nhận diện, khoanh vùng tốt được các rủi ro, qua đó tiết kiệm thời gian thực hiện kiểm toán. Ví dụ, KTV có thể so sánh khả năng chứa đựng của kho tàng với dữ liệu HTK của đơn vị để chỉ ra rằng HTK bị khai khống.
c. Giai đoạn kết thúc kiểm toán
Trong giai đoạn kết thúc cuộc kiểm toán, kiểm toán viên phải áp dụng thủ tục phân tích để có kết luận tổng quát về sự phù hợp trên các khía cạnh trọng yếu của báo cáo tài chính với những hiểu biết của mình về tình hình kinh doanh của đơn vị. Việc phân tích này bao gồm tính toán các chỉ số, so sánh các chỉ số và thông tin, phân tích kết quả. Thông qua việc phân tích báo cáo tài chính lần cuối này AFA có thể nhìn nhận đánh giá lại về báo cáo tài chính một cách tổng thể làm cơ sở cho ý kiến kiểm toán đồng thời có thể cung cấp cho các đơn vị được kiểm toán các vấn đề tư vấn liên quan đến công tác
tài chính. Việc phân tích tổng thể báo cáo tài chính lần cuối cũng xem xét đến việc trình bày các thông tin và chính sách kế toán trong báo cáo tài chính..
Kết quả của thủ tục phân tích có thể nhận dạng những rủi ro về sai phạm trọng yếu chưa nhận biết được ở các giai đoạn trước đó. Trong một vài trường hợp, KTV cần xem xét lại đánh giá rủi ro về sai phạm trọng yếu và phải thay đổi thủ tục kiểm toán đã được lập kế hoạch.
Ví dụ: Khi thực hiện thủ tục phân tích lần cuối trên Báo cáo tài chính, ở khoản mục hàng tồn kho, KTV nhận thấy số vòng quay hàng tồn kho của đơn vị khá cao khi mà đơn vị lại là doanh nghiệp kinh doanh các mặt hàng công nghệ, có tính lỗi thời cao như tivi, tủ lạnh,… Trong khi đó các trợ lý KTV trong quá trình kiểm toán lại cho rằng khoản mục hàng tồn kho của đơn vị hợp lý, không có gì bất thường. Qua đó, KTV phụ trách soát xét lần cuối sẽ nhận thây điều này là chưa thực sự hợp lý. Vì vậy, KTV sẽ tập trung vào việc kiểm tra lại việc trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho tại đơn vị.
Ngoài ra, KTV còn vận dụng thủ tục phân tích để đánh giá khả năng hoạt động liên tục của đơn vị. Sau khi KTV đã rà soát hết BCTC, KTV dựa trên số liệu sau Kiểm toán để đánh giá đơn vị có khả năng hoạt động liên tục hay không qua đó quyết định ý kiến kiểm toán. Ví dụ, số liệu sau khi đã thực hiện kiểm toán cho thấy doanh nghiệp chuẩn bị phá sản thì KTV phải yêu cầu đơn vị lập lại BCTC mới trên cơ sở giá thị trường để chuẩn bị công bố phá sản và lúc này KTV sẽ đưa ra ý kiến kiểm toán trên BCTC được lập lại này.
Như vậy, việc đánh giá khả năng hoạt động liên tục sẽ là yếu tố quyết định ý kiến Kiểm toán sau cùng của KTV.
Việc vận dụng thủ tục phân tích để đánh giá khả năng hoạt động liên tục của đơn vị thường sử dụng các chỉ tiêu như tỷ số nợ, tỷ số tự tài trợ, tỷ số đầu tư, tỷ số thanh toán lãi vay.
Kết luận ƣơng 1
Thủ tục phân tích từ lâu đã là một công cụ tiềm năng và hữu ích, hỗ trợ rất nhiều cho các KTV, đặc biệt là trong môi trường ngày càng cạnh tranh như hiện nay. Thủ tục phân tích có thể giúp giảm chi phí kiểm toán mà vẫn nâng cao chất lượng dịch vụ kiểm toán. Do đó, thủ tục phân tích là một trong những kỹ thuật kiểm toán giúp các KTV có được cái nhìn sâu sắc và toàn diện hơn về doanh nghiệp, khai thác bằng chứng kiểm toán nhanh chóng, hiệu quả đồng thời tiết kiệm thời gian và chi phí kiểm toán. Chương 1 đã nêu được vấn đề lý luận cơ bản về việc áp dụng thủ tục phân tích trong cả 3 giai đoạn kiểm toán.
Với tính hữu ích của thủ tục phân tích, dựa trên yêu cầu các chuẩn mực kiểm toán cũng như các công trình nghiên cứu, sẽ giúp cho ta có cơ sở chung để tìm hiểu về việc vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán BCTC tại Công ty TNHH Kiểm toán AFA được nêu ở Chương 2.
CHƯƠNG 2