3.2 Giải pháp hoàn thi ện
3.2.1.3 Thu thập thông tin theo tháng, theo quý
Hiện nay khi có nhu cầu thơng tin (thường là cuối năm) kế toán hợp nhất sẽ yêu cầu các bộ phận có liên quan cung cấp bằng các hình thức như điện thoại, fax, email chứ khơng có một định kỳ rõ ràng. Chính vì vậy mà thơng tin có được khơng đầy đủ và chính xác làm ảnh hưởng đến chất lượng của báo cáo tài chính hợp nhất. Do đó, bộ phận kế tốn chun trách cần phải tổ chức thu thập thông tin theo định kỳ hàng tháng, hàng quý để có thể kiểm sốt triệt để tất cả các giao dịch nội bộ phát sinh trong Công ty, nếu phát hiện có sai sót hoặc chênh lệch sẽ cho các bên đối chiếu và xử lý kịp thời.
3.2.1.4Xây dựng chính sách kế tốn thống nhất
Xây dựng một chính sách kế tốn áp dụng thống nhất cho các đơn vị thành viên trong Cơng ty Sapharco nhằm đảm bảo tính hợp lý đáng tin cậy của thơng tin được trình bày trên BCTC HN nhằm giúp cơng ty mẹ dễ dàng trong vấn đề kiểm soát và xác lập những chỉ tiêu tổng hợp gắn với phạm vi toàn doanh nghiệp. Hơn nữa việc xây dựng và áp dụng chính sách thống nhất là điều kiện cần thiết để thực
hiện việc hợp nhất BCTC. Vì để đưa ra được một bức tranh toàn cảnh phản ánh trung thực hợp lý kết quả tình hình hoạt động thì BCTC HN đó phải được lập trên cơ sở sử dụng cùng một hệ thống tài khoản, cùng chính sách kế tốn như : Phương pháp xác định giá trị hàng tồn kho, phương pháp khấu hao tài sản cố định…Nếu có sự khơng đồng nhất xảy ra thì BCTC HN sẽ thiếu đi tính chính xác.
Hiện nay các đơn vị thành viên trong Cơng ty Sapharco đã có nhiều điểm thống nhất trong việc áp dụng các chính sách kế tốn, chỉ cịn một số ít trường hợp cịn khác biệt cần phải thực hiện thống nhất. Cụ thể như sau:
Thống nhất về phương pháp hạch toán đối với hàng tồn kho. Hiện nay các đơn vị trong Công ty đang áp dụng hạch toán HTK theo phương pháp kê khai thường xuyên với 2 phương pháp định giá HTK là bình quân gia quyền và nhập trước - xuất trước. Một sự khác biệt về phương pháp định giá HTK sẽ làm số liệu kế toán hợp nhất bị sai lệch, do đó cần nghiên cứu lựa chọn phương pháp định giá HTK thống nhất phù hợp với tình hình thực tế tại Cơng ty. Hiện nay hầu hết các đơn vị thành viên trong Công ty đang áp dụng phương pháp bình qn gia quyền để định giá HTK, Cơng ty Sapharco nên thống nhất phương pháp này cho tất cả các đơn vị vì sự thay đổi chỉ xảy ra ở một đơn vị và phương pháp định giá này có ưu điểm dễ dàng áp dụng.
3.2.2Về phƣơng pháp đo lƣờng giá trị
Việc đo lường giá trị khoản đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết chưa thật sự chuẩn xác đã làm ảnh hưởng đến nhà đầu tư và dẫn đến họ có cái nhìn sai lệch về khoản đầu tư này. Chính vì vậy mà cuối kỳ kế tốn, khi lập và trình bày BCTC hợp nhất, giá trị đầu tư vào công ty liên kết phải được điều chỉnh từ phương pháp giá gốc sang phương pháp vốn chủ sở hữu như sau:
- Xác định phần lãi hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên doanh, liên kết và các khoản điều chỉnh khác đã ghi nhận từ các kỳ trước.
Phần lãi hoặc lỗ thuộc sở hữu của nhà đầu tư trong công ty liên doanh, liên kết và các khoản điều chỉnh khác đã ghi nhận từ sau ngày đầu tư đến cuối kỳ trước được xác định bằng giá trị ghi sổ của khoản mục “Đầu tư vào công ty liên kết, liên
doanh” trong Bảng cân đối kế toán hợp nhất kỳ trước liền kề trừ đi giá gốc của khoản mục “Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh” trong Bảng cân đối kế toán riêng kỳ trước liền kề của nhà đầu tư.
Bút toán điều chỉnh như sau:
+ Đối với phần lợi nhuận đã ghi nhận, ghi:
Nợ Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh – Mã số 252 Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – Mã số 420
+ Đối với phần lỗ đã ghi nhận, ghi:
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – Mã số 420
Có Đầu tư vào cơng ty liên kết, liên doanh – Mã số 252 + Đối với phần điều chỉnh tăng (giảm) do đánh giá lại tài sản (nếu có), ghi: Nếu điều chỉnh tăng, ghi:
Nợ Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh – Mã số 252 Có Chênh lệch đánh giá lại tài sản – Mã số 415 Nếu điều chỉnh giảm, ghi:
Nợ Chênh lệch đánh giá lại tài sản – Mã số 415
Có Đầu tư vào cơng ty liên kết, liên doanh – Mã số 252 + Đối với phần điều chỉnh tăng (giảm) chênh lệch tỷ giá hối đoái: Nếu điều chỉnh tăng, ghi:
Nợ Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh – Mã số 252 Có Chênh lệch tỷ giá hối đối – Mã số 416 Nếu điều chỉnh giảm, ghi:
Nợ Chênh lệch tỷ giá hối đối – Mã số 416
Có Đầu tư vào cơng ty liên kết, liên doanh – Mã số 252
- Khi vốn chủ sở hữu của công ty liên kết thay đổi nhưng chưa được phản ánh trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ của công ty liên kết (như đánh giá lại TSCĐ và các khoản đầu tư, chênh lệch tỷ giá quy đổi ngoại tệ), nhà đầu tư phải điều chỉnh giá trị ghi sổ của khoản đầu tư vào công ty liên kết tương ứng với phần sở hữu của mình trong vốn chủ sở hữu của công ty liên kết sau ngày đầu tư:
+ Trường hợp vốn chủ sở hữu của công ty liên kết tăng, giảm do đánh giá lại tài sản, nhà đầu tư phải xác định phần sở hữu của mình trong khoản tăng, giảm chênh lệch đánh giá lại tài sản, ghi:
Nếu vốn chủ sở hữu của công ty liên kết tăng, ghi : Nợ Đầu tư vào cơng ty liên kết, liên doanh
Có Chênh lệch đánh giá lại tài sản. Nếu vốn chủ sở hữu của công ty liên kết giảm, ghi:
Nợ Chênh lệch đánh giá lại tài sản
Có Đầu tư vào cơng ty liên kết, liên doanh.
+ Trường hợp vốn chủ sở hữu của công ty liên kết tăng, giảm do chênh lệch tỷ giá quy đổi ngoại tệ, nhà đầu tư phải xác định phần sở hữu của mình trong khoản tăng, giảm chênh lệch tỷ giá, ghi:
Nếu phát sinh lãi chênh lệch tỷ giá quy đổi ngoại tệ, ghi: Nợ Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh
Có Chênh lệch tỷ giá hối đối.
Nếu phát sinh lỗ chênh lệch tỷ giá quy đổi ngoại tệ, ghi: Nợ Chênh lệch tỷ giá hối đối
Có Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh.
- Xác định phần lãi hoặc lỗ trong kỳ báo cáo của nhà đầu tư trong công ty liên kết.
Khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất, nhà đầu tư căn cứ vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của công ty liên doanh, liên kết để xác định phần lãi hoặc lỗ của mình trong lợi nhuận sau thuế của cơng ty liên doanh, liên kết trong kỳ. Sau đó, nhà đầu tư căn cứ vào các tài liệu, chứng từ khi mua khoản đầu tư, số liệu về cổ tức, lợi nhuận được chia để xác định giá trị điều chỉnh cho kỳ báo cáo đối với các khoản: Phân bổ khoản lợi thế thương mại, Phân bổ chênh lệch giữa phần sở hữu của
nhà đầu tư trong giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của TSCĐ (giá trị cịn lại) có thể xác định được, khoản lợi nhuận, cổ tức được chia đã nhận trong kỳ và phần chênh lệch giữa phần sở hữu của nhà đầu tư trong giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được lớn hơn giá mua khoản đầu tư.
Bút toán điều chỉnh như sau:
+ Nếu kết quả xác định khoản điều chỉnh là có lãi, ghi: Nợ Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh – Mã số 252
Có Phần lãi hoặc lỗ trong cơng ty liên kết, liên doanh – Mã số 45 + Nếu kết quả xác định các khoản điều chỉnh là lỗ, ghi:
Nợ Phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết, liên doanh (chỉ ghi giảm cho đến khi khoản đầu tư này có giá trị bằng khơng (=0)) – Mã số 45
Có Đầu tư vào cơng ty liên kết, liên doanh – Mã số 252
- Đồng thời, kế toán kết chuyển Lợi nhuận sau thuế của cổ đông của công ty mẹ trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất vào lợi nhuận sau thuế chưa phân phối trên Bảng Cân đối kế toán hợp nhất, ghi:
+ Nếu kết chuyển lãi, ghi:
Nợ Lợi nhuận sau thuế của cổ đơng của cơng ty mẹ – Mã số 62 Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – Mã số 420 + Nếu kết chuyển lỗ, ghi:
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – Mã số 420
Có Lợi nhuận sau thuế của cổ đông của công ty mẹ – Mã số 62 Sau khi thực hiện các bút toán điều chỉnh, giá trị khoản đầu tư vào công ty liên kết sẽ được trình bày ở khoản mục “Đầu tư vào cơng ty liên kết, liên doanh” – Mã số 252 trong “Bảng Cân đối kế toán hợp nhất”. Đồng thời phần lãi hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên kết của năm báo cáo được phản ánh ở khoản mục “Phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết, liên doanh” – Mã số 45 trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất.
Ví dụ minh họa: Trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất năm 2010 khoản đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết có giá trị là 133.092.134.725 VNĐ, báo cáo riêng
năm 2010 khoản đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết có giá trị là : 88.803.111.964 VNĐ. Như vậy thì bút tốn điều chỉnh là :
Nợ Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh – Mã số 252 44.289.022.761 Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – Mã số 420 44.289.022.761 + Vào ngày 31/12/2011 Công ty CP XNK Y tế TP.HCM có số dư nợ TK 413 là 2.072.193.691 VNĐ đây là khoản chênh lệch đánh giá lại ngoại tệ vào cuối kỳ. Bút tốn điều chỉnh giảm khoản đầu tư vào cơng ty liên kết được thực hiện như sau:
Nợ Chênh lệch tỷ giá hối đoái – Mã số 416 600.936.170
( = 2.072.193.691 * 29% )
Có Đầu tư vào cơng ty liên kết, liên doanh – Mã số 252 600.936.170 + Trong năm 2011 Cơng ty Cổ phần dược phẩm 2-9 có tình hình như sau:
Tỷ lệ lợi ích 29% Tỷ lệ sở hữu 29%
Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp : 16.763.881.989 VNĐ Phân bổ lợi thế thương mại 546.795.000 VNĐ
Trả cổ tức cho Cơng ty Sapharco 2.253.300.000 VNĐ Bút tốn điều chỉnh được thực hiện như sau:
Nợ Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh – Mã số 252 2.061.430.777
(= 16.763.881.989 x 29% - 546.795.000 - 2.253.300.000)
Có Phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết, liên doanh – Mã số 45 2.061.430.777
Sau đó kết chuyển Lợi nhuận sau thuế của cổ đơng của công ty mẹ trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất vào lợi nhuận sau thuế chưa phân phối trên Bảng Cân đối kế toán hợp nhất
Nợ Lợi nhuận sau thuế của cổ đông của công ty mẹ – Mã số 62 2.061.430.777
3.2.3Về nội dung thơng tin trình bày trên BCTC HN
Hiện nay, tại Công ty Sapharco các chỉ tiêu trên bảng thuyết minh BCTC HN còn sắp xếp rời rạc chưa gom nhóm như trong thuyết minh báo cáo riêng. Vì vậy để dễ dàng cho người đọc tác giả kiến nghị nên sắp xếp lại các chỉ tiêu trên bảng thuyết minh BCTC HN thành các mục như sau:
I. Thông tin chung
II. Chế độ và chính sách kế tốn áp dụng tại cơng ty
III. Thơng tin bổ sung cho các khoản mục trình bày trong Bảng cân đối kế tốn hợp nhất
IV. Thơng tin bổ sung cho các khoản mục trình bày trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất
V. Thơng tin bổ sung cho các khoản mục trình bày trong Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất
VI. Một số thơng tin khác
3.2.4Về trình tự và phƣơng pháp lập cụ thể
3.2.4.1Đối với BCĐKT hợp nhất và BCKQHĐKD hợp nhất
a. Tách lợi ích của cổ đơng thiểu số
- Tách lợi ích của CĐTS vào đầu kỳ báo cáo
Căn cứ vào lợi ích của cổ đơng thiểu số đã được xác định tại ngày đầu kỳ báo cáo kế toán hạch toán như sau:
Nợ Vốn đầu tư của chủ sở hữu – Mã số 411 Nợ Thặng dư vốn cổ phần – Mã số 412 Nợ Quỹ dự phịng tài chính – Mã số 418 Nợ Quỹ đầu tư phát triển – Mã số 417
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – Mã số 420 Nợ Các quỹ khác thuộc vốn chủ sở hữu – Mã số 413 Nợ Chênh lệch đánh giá lại tài sản – Mã số 415 Nợ Chênh lệch tỷ giá hối đối – Mã số 416
Có Lợi ích của cổ đơng thiểu số - Mã số 439
Trường hợp giá trị các khoản mục thuộc vốn chủ sở hữu (cụ thể như lợi nhuận sau thuế chưa phân phối, cổ phiếu quỹ, chênh lệch tỷ giá hối đoái, chênh lệch đánh giá lại tài sản, thặng dư vốn cổ phần) của Công ty con tại ngày đầu kỳ là số âm thì kế tốn ghi Có các khoản mục đó thay vì ghi Nợ vào các khoản mục đó như trong bút tốn trên.
- Ghi nhận lợi ích của cổ đơng thiểu số từ kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ.
+ Trường hợp kết quả hoạt động kinh doanh trong năm có lãi, kế tốn xác định lợi ích của cổ đông thiểu số trong thu nhập sau thuế của các Cơng ty con phát sinh trong kỳ, hạch tốn:
Nợ Lợi nhuận sau thuế của cổ đông thiểu số - Mã số 61 Có Lợi ích của cổ đơng thiểu số - Mã số 439
+ Trường hợp kết quả hoạt động kinh doanh trong năm lỗ, kế toán xác định số lỗ các cổ đông thiểu số phải gánh chịu trong tổng số lỗ của các công ty con phát sinh trong kỳ, hạch tốn:
Nợ Lợi ích của cổ đơng thiểu số - Mã số 439
Có Lợi nhuận sau thuế của cổ đơng thiểu số - Mã số 61
+ Trường hợp trong kỳ đơn vị trích lập các quỹ đầu tư phát triển và quỹ dự phịng tài chính từ lợi nhuận sau thuế chưa phân phối, kế toán hạch toán:
Nợ Quỹ đầu tư phát triển – Mã số 417 Nợ Quỹ dự phịng tài chính – Mã số 418
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối – Mã số 420
Vốn đầu tư của chủ sở hữu 2.000.000.000
Quỹ đầu tư phát triển tại thời điểm 01/01/2011 2.822.689.199
Quỹ đầu tư phát triển tăng trong năm 2011 195.063.086
Quỹ dự phịng tài chính tại thời điểm 01/01/2011 319.759.101
Quỹ dự phịng tài chính tăng trong năm 2011 39.337.968
Lợi nhuận sau thuế năm 2011 trên KQKD 793.915.750
- Tách lợi ích của cổ đơng thiểu số vào đầu kỳ báo cáo ta có bút tốn sau: Nợ Vốn đầu tư của chủ sở hữu – Mã số 411 980.000.000
Nợ Quỹ dự phịng tài chính – Mã số 418 156.681.959
Nợ Quỹ đầu tư phát triển – Mã số 417 1.383.117.708
Có Lợi ích của cổ đơng thiểu số - Mã số 439 2.519.799.667
- Ghi nhận lợi ích của cổ đông thiểu số từ kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ ghi nhận bút toán như sau:
Nợ Lợi nhuận sau thuế của cổ đông thiểu số - Mã số 61 389.018.718
( = 793.915.750 * 49% )
Có Lợi ích của cổ đông thiểu số - Mã số 439 389.018.718 - Trong năm Cơng ty Khánh Hội đã trích lập quỹ dự phịng tài chính và quỹ đầu tư phát triển nên cần phải thực hiện bút toán điều chỉnh như sau:
Nợ Quỹ đầu tư phát triển – Mã số 417 95.580.912 Nợ Quỹ dự phịng tài chính – Mã số 418 19.275.604
b. Bút toán liên quan đến việc loại trừ lãi, lỗ chƣa thực hiện trong hàng tồn kho cuối kỳ và đầu kỳ
Năm 2011 việc mua bán hàng tồn kho cuối năm đều được xác định tiêu thụ hết nên BCTC HN khơng có bút tốn loại trừ lãi lỗ chưa thực hiện cũng như điều chỉnh ảnh hưởng của thuế thu nhập doanh nghiệp nên tác giả tìm hiểu về những năm trước thì thấy công ty không điều chỉnh ảnh hưởng của thuế thu nhập doanh nghiệp do loại trừ lãi (lỗ) chưa thực hiện trong hàng tồn kho cuối kỳ. Chính vì vậy tác giả đề xuất lập bút toán:
Điều chỉnh ảnh hưởng của thuế thu nhập doanh nghiệp do loại trừ lãi (lỗ) chưa thực hiện trong hàng tồn kho cuối kỳ.
- Trường hợp loại trừ lãi chưa thực hiện trong giá trị hàng tồn kho cuối kỳ trong Báo cáo tài chính hợp nhất làm phát sinh chênh lệch tạm thời được khấu trừ,