a.1. Doanh thu kinh doanh dịch vụ b u chính - viễn thông.
a.1.1. Doanh thu bu chính.
Đây là loại doanh thu mà kiểm toán viên thờng không phải kiểm tra vì thủ tục kiểm soát nội bộ đối với loại doanh thu này rất chặt chẽ và đáng tin cậy.
Xuất phát từ đặc thù của loại hình kinh doanh: dịch vụ bu chính có doanh thu đợc thu ngay bằng tiền mặt tại các bu cục, trung tâm giao dịch... chỉ trừ một số ít trờng hợp mới có doanh thu bu chính ghi Nợ (ví dụ các cơ quan ký hợp đồng với bu điện huyện về việc chuyển công văn dài hạn) và do thu ngay bằng tiền với những mức cớc khác nhau nên nhân viên giao dịch phải kiểm tra ghi sổ ngay để bảo đảm tính đúng đắn.
Ngoài ra, mỗi Bu điện huyện bao giờ cũng có ít nhất một kiểm soát viên chuyên kiểm tra thờng xuyên tại các bu cục xem nhân viên giao dịch bu điện đã tính đúng, tính đủ và nộp tiền đầy đủ doanh thu bu chính cho thủ quỹ hay cha.
Do có nhiều vòng kiểm tra nh vậy nên doanh thu bu chính thờng không xảy ra sai sót. Vì thế, kiểm toán viên ít khi quan tâm đến kiểm toán chi tiết loại doanh thu này. Số liệu tổng hợp của doanh thu bu chính trong bớc đối chiếu tổng quát th- ờng luôn khớp đúng. Nếu không bị hạn chế về mặt thời gian, kiểm toán viên có thể đột xuất đối chiếu số tiền trên sổ nghiệp vụ của các bu cục với sổ thu để xác định xem khoản doanh thu này đã chính xác cha.
Đối với Bu điện huyện C , kiểm toán viên kết luận doanh thu bu chính của đơn vị: 152.714.274đ là số liệu trung thực và hợp lý.
a.1.2. Doanh thu viễn thông.
Doanh thu viễn thông có thể là doanh thu thu tiền ngay hoặc doanh thu ghi Nợ.
Doanh thu thu tiền ngay tại các bu cục, kiôt, đại lý... cũng chịu sự kiểm tra của hệ thống kiểm soát nội bộ nh doanh thu bu chính đã trình bày ở trên. Do đó, kiểm toán viên thờng ít quan tâm tới doanh thu viễn thông (điện thoại, fax, điện
tín...) thu tiền ngay mà chú ý nhiều hơn vào kiểm toán doanh thu cớc điện thoại ghi Nợ.
Doanh thu cớc điện thoại ghi Nợ đợc hạch toán theo sơ đồ 2.2 dới đây.
Sơ đồ 2.2. Sơ đồ hạch toán doanh thu cớc điện thoại ghi Nợ.
TK 33631 TK 13111 Doanh thu cớc điện thoại ghi nợ
TK 13111- phải thu của khách hàng sử dụng bu điện trong nớc. TK 33631- phải trả bu điện tỉnh về kinh doanh dịch vụ bu chính - viễn thông.
Thông thờng, để theo dõi doanh thu cớc điện thoại ghi Nợ tại các bu điện huyện có sổ nghiệp vụ là Bảng in cớc điện thoại ghi Nợ của từng tháng.
Tuy nhiên, việc tổ chức Bảng in cớc này ở mỗi Bu điện huyện lại rất khác nhau. Bảng in cớc điện thoại ghi Nợ có thể là:
- In cho tất cả các khách hàng.
- In cho từng nhân viên đi thu nợ, mỗi nhân viên phụ trách thu nợ của một số khách hàng.
- In tổng hợp cả doanh thu cớc điện thoại ghi Nợ và doanh thu bằng tiền từ các bu cục, kiốt, đại lý... trên cùng một bảng.
Các bớc kiểm toán chi tiết:
Bớc 1. Kiểm toán viên lập bảng kê và cộng lại Bảng in cớc điện thoại ghi
Nợ của từng tháng. Tuỳ theo cách tổ chức bảng in cớc mà có cách lập bảng kê khác nhau:
- Đối với bảng in cớc cho toàn bộ các khách hàng thì chỉ cần lấy số luỹ kế của từng tháng in ở trang cuối cùng mỗi tháng.
- Đối với bảng in cớc cho từng nhân viên đi thu nợ thì cần cộng số thu luỹ kế của mỗi nhân viên, sau đó cộng tổng thu của các nhân viên thu nợ thì mới ra đ- ợc doanh thu cớc điện thoại ghi Nợ của tháng đó.
- Đối với bảng in cớc chung cho cả doanh thu thu tiền ngay và doanh thu ghi Nợ thì cần đặc biệt chú ý để bóc tách, phân biệt riêng giữa hai loại doanh thu đó, cuối cùng mới lấy số doanh thu ghi Nợ để lập bảng kê.
Bớc 2. Sau khi kiểm toán viên lập xong bảng kê doanh thu cớc điện thoại
ghi Nợ của cả năm sẽ kiểm tra chi tiết TK 13111- phải thu của khách hàng sử dụng bu điện trong nớc, TK 33631- phải trả bu điện tỉnh về kinh doanh dịch vụ bu chính - viễn thông và tiến hành so sánh giữa số liệu trên bảng kê cớc điện thoại ghi Nợ với số phát sinh trên các tài khoản vừa kiểm tra.
Tại Bu điện huyện C, kiểm toán viên đã kiểm tra doanh thu cớc điện thoại ghi Nợ với giấy tờ làm việc minh hoạ thể hiện ở bảng 2.5.
Bảng 2.5. Giấy tờ làm việc - kiểm toán doanh thu cớc điện thoại ghi Nợ.
Tổng công ty chi tiết từng nội dung tham chiếu Bu chính viễn thông việt nam của phần hành kiểm toán tờ số. Ban kiểm toán nội bộ Doanh thu cớc điện thoại ghi nợ
Tên đơn vị đợc kiểm toán: bu điện huyện C
Niên độ kế toán: 1/1/99 - 31/12/99 Ngời thực hiện: PML Cơ sở dẫn liệu: Bảng in cớc điện thoại ghi nợ Ngày thực hiện: 22/3/2000
(Bảng 2.5 - tiếp)
bu cục, kiốt,đại lý... 1 129.763.825 15.274.034 114.489.791 2 138.506.274 16.894.654 121.611.620 3 110.257.930 12.345.986 97.911.944 4 110.308.596 12.241.387 98.067.209 5 117.625.083 13.744.446 103.880.637 6 149.706.298 16.997.843 132.708.455 7 119.372.830 11.140.764 108.232.066 8 121.464.058 14.455.343 107.088.715 9 150.894.070 18.272.307 132.621.763 10 172.507.635 20.234.388 152.273.247 11 181.774.899 22.212.349 159.564.550 12 182.237.905 23.328.629 158.909.276 Cộng 1.683.419.403 197.142.130 1.486.277.273
* Nh vậy, theo sổ nghiệp vụ chi tiết thì:
- Tổng doanh thu cớc điện thoại ghi nợ là: 1.683.419.403đ. Trong đó: + Doanh thu thu tiền ngay = 197.142.130đ
+ Doanh thu cớc điện thoại ghi nợ = 1.486.277.273đ
- Bảng in cớc của đơn vị đợc in chung cho cả hai hình thức thanh toán (bằng tiền và trả chậm) đối với doanh thu cớc điện thoại ghi Nợ.
Sau khi có số liệu từ sổ nghiệp vụ chi tiết (tức là Bảng in cớc), kiểm toán viên tiến hành bớc kiểm tra chi tiết Tài khoản 13111 và so sánh với số liệu từ sổ nghiệp vụ nêu trên. Có thể xem minh hoạ ở bảng 2.6
Tổng công ty chi tiết từng nội dung tham chiếu Bu chính viễn thông việt nam của phần hành kiểm toán tờ số. Ban kiểm toán nội bộ Tài khoản 13111
Tên đơn vị đợc kiểm toán: bu điện huyện C
Niên độ kế toán: 1/1/99 - 31/12/99 Ngời thực hiện: PML Cơ sở dẫn liệu: sổ cái tài khoản Ngày thực hiện: 22/3/2000
Tháng Phát sinh Nợ Phát sinh Có 10. Bảng in cớc điện thoại ghi Nợ Chênh lệch phát sinh Nợ 1 129.763.825 156.241.315 2 138.506.274 127.333.531 3 110.257.930 100.502.076 4 110.308.596 135.799.102 5 117.625.083 144.580.595 6 149.706.298 126.824.728 7 119.372.830 110.111.236 8 121.464.058 154.476.673 9 150.894.070 98.802.770 10 172.507.635 137.766.642 11 181.774.899 164.752.367 12 182.237.905 188.872.805 Tổng 1.683.419.403 1.646.063.840 1.486.277.273 197.142.130 (Bảng 2.6 - tiếp)
* Kiểm tra sổ cái tài khoản 13111 phát hiện thêm: phát sinh bên Có tài khoản 13111 cũng bị hạch toán lẫn với doanh thu thu ngay bằng tiền tại các bu cục, đại lý, điểm bu điện văn hoá xã số tiền đúng bằng 197.142.130đ.
- Phát sinh Nợ: kế toán hạch toán luôn cả doanh thu thu tiền ngay vào doanh thu cớc điện thoại ghi nợ làm phát sinh Nợ tài khoản 13111 tăng 197.142.130đ.
- Phát sinh Có: khi thu đợc tiền cớc điện thoại ghi nợ, một lần nữa kế toán lại ghi thêm cả doanh thu thu tiền ngay vào bên Có tài khoản 13111 làm phát sinh Có tăng 197.142.130đ.
- Tóm lại, vì phát sinh Nợ và phát sinh Có cùng bị tăng một khoản đúng bằng 197.142.130đ nên số d cuối kỳ của tài khoản 13111 không thay đổi. Tuy nhiên, điều này lại làm sai lệch việc phân loại doanh thu vì từ TK 13111, doanh thu ghi nợ đợc chuyển về tài khoản 33631.
* Bút toán điều chỉnh:
- Điều chỉnh giảm doanh thu ghi nợ phần chênh lệch phát sinh Nợ bằng bút toán:
Nợ TK 13111: -197.142.130 đ Có TK 33631: -197.142.130 đ
- Điều chỉnh phần chênh lệch phát sinh Có bằng các bút toán: 1. Nợ TK 111: -197.142.130 đ
Có TK 13111: -197.142.130 đ 2. Nợ TK 111: 197.142.130 đ Có TK 33631: 197.142.130 đ
* Nhận xét: đơn vị sử dụng bảng in cớc chung cho cả doanh thu ghi nợ và doanh thu thu tiền ngay, kế toán thiếu cẩn trọng nên dẫn tới sai sót về phân loại doanh thu và làm việc hạch toán thiếu chính xác.
a.1.3. Doanh thu phát hành báo chí.
Phát hành báo chí là một dịch vụ đợc xếp vào dịch vụ bu chính - viễn thông nhng thực tế ngành bu điện không sản xuất ra báo mà chỉ phát hành báo theo mạng lới các bu cục, đại lý... và hởng phát hành phí.
Doanh thu phát hành báo chí chính là số phát hành phí đợc hởng. Mỗi loại báo có một mức phát hành phí riêng. Phát hành phí đợc tính theo công thức sau:
Tại Bu điện tỉnh X, các Bu điện huyện đều nhập báo từ Công ty bu chính - phát hành báo chí về.
Doanh thu phát hành báo chí đợc hạch toán theo sơ đồ 2.3 sau đây:
Sơ đồ 2.3. Sơ đồ hạch toán doanh thu phát hành báo chí.
TK 33688 TK 15612 TK 13113 TK 111,112
TK 33631
Giá vốn lấy báo từ
công ty bu chính và phát hành báo chí Thu tiền đặt báo của độc giả Giá vốn
phát hành phí đợc hởng (doanh thu)
Để quản lý nghiệp vụ phát hành báo chí, tại Bu điện huyện có rất nhiều loại sổ sách nghiệp vụ khác nhau. Kế toán đơn vị cũng phải căn cứ vào các sổ sách đó để hạch toán.
Kiểm toán viên sau khi phân tích hệ thống kiểm soát nội bộ đối với dịch vụ phát hành báo chí thấy rằng các sổ sách nghiệp vụ này là đáng tin cậy bởi vì
chúng đợc đối chiếu thờng xuyên giữa một ngời quản lý nghiệp vụ phát hành báo chí tại bu điện huyện với các bu cục. Ngoài ra, kiểm soát viên còn kiểm tra lại nghiệp vụ này.
Để tìm kiếm bằng chứng kiểm toán, kiểm toán viên nội bộ sử dụng số liệu trên hai loại sổ nghiệp vụ sau:
- Sổ PH5 : là sổ tập hợp tổng số tiền thu của độc giả (đặt báo dài hạn) và của các bu cục nộp về (bán báo lẻ).
- Sao sổ phát hành báo chí: do Công ty bu chính - phát hành báo chí trực thuộc Bu điện tỉnh lập ra và hàng tháng chuyển cho các Bu điện huyện. Từ sổ này có thể tính ra đợc giá vốn, giá bán và mức phát hành phí đợc hởng.
Các bớc kiểm toán chi tiết:
Bớc 1. Lập bảng kê doanh thu phát hành báo chí.
Từ Sao sổ phát hành báo chí, kiểm toán viên tự tổng hợp ra doanh thu phát hành báo chí bằng cách lấy giá bán trừ giá vốn theo từng tháng.
Sau đó đối chiếu với số liệu từ sổ cái tài khoản 33631 để xem đơn vị đã hạch toán đúng hay cha.
Bớc 2. Lập bảng kê giá vốn báo phát hành.
Cũng từ Sao sổ phát hành báo chí, kiểm toán viên lập bảng kê giá vốn theo từng tháng. Tiếp theo, tiến hành đối chiếu với tài khoản 15612 - giá vốn báo chí để tìm ra chênh lệch nếu có.
Bớc 3. Kiểm tra chi tiết tài khoản 13113 - phải thu của khách hàng đặt báo dài hạn
để xem giá bán đã đúng cha.
- Từ sổ PH5, lập bảng kê tiền thu về từ độc giả và các bu cục. Đây chính là số phát sinh bên Có của tài khoản 13113 (lấy số liệu từ sổ cái).
- Lấy giá bán từ Sao sổ phát hành báo chí, đối chiếu với phát sinh Nợ của tài khoản 13113 (số liệu từ sổ cái tài khoản 13113).
- Nếu thấy cần thiết, kiểm toán viên kiểm tra lại số phát sinh Nợ và số phát sinh Có của Tài khoản 13113 bằng cách tổng hợp từ Sổ chi tiết tài khoản 13113.
Ví dụ tại bu điện huyện D, kiểm toán viên đã thực hiện kiểm toán doanh thu phát hành báo chí theo các bớc trên nh sau:
Bớc 1. Lập bảng kê doanh thu phát hành báo chí từ Sao sổ phát hành báo chí nh
bảng 2.7 sau đây.
Bảng 2.7.Bảng kê doanh thu phát hành báo chí.
Tổng công ty chi tiết từng nội dung tham chiếu Bu chính viễn thông việt nam của phần hành kiểm toán tờ số. Ban kiểm toán nội bộ Doanh thu phát hành báo chí
Tên đơn vị đợc kiểm toán: bu điện huyện D
Niên độ kế toán: 1/1/99 - 31/12/99 Ngời thực hiện: TTT
Cơ sở dẫn liệu: Sao sổ phát hành báo chí Ngày thực hiện: 23/3/2000
Tháng Doanh thu báo phát hành
Doanh thu báo chuyển độc giả
Doanh thu báo biếu Tổng doanh thu 1 9.286.373 2.857.000 903.260 13.046.633 2 7.508.246 2.430.000 327.400 10.265.646 3 6.630.945 1.909.400 604.800 9.145.145 4 7.771.849 1.470.800 624.400 9.867.049 5 10.004.260 1.600.400 624.400 12.229.060 6 10.086.412 2.173.500 634.000 12.893.912 7 9.768.634 1.397.000 604.800 11.770.434 8 9.950.936 2.183.800 620.720 12.755.456 9 9.735.602 2.726.300 624.400 13.086.302 10 8.382.522 2.842.000 604.800 11.829.322 11 8.218.452 2.250.400 634.000 11.102.852 12 8.975.192 2.848.000 634.000 12.457.192 Tổng 106.319.423 26.688.600 7.440.980 140.449.003
* Nh vậy, tổng doanh thu phát hành báo chí theo sao sổ phát hành báo chí bằng 140.449.003 đ
* Số liệu trên sổ cái tài khoản 33631 = 439.476.037 đ
* Kết luận : doanh thu phát hành báo chí giữa sổ nghiệp vụ với hạch toán trên tài khoản 33631 chênh lệch = - 299.027.034 đ
Bớc 2. Để tìm ra nguyên nhân của sự chênh lệch trên, kiểm toán viên tiến hành b-
ớc thứ hai là lập bảng kê gía vốn báo phát hành.
Từ Sao sổ phát hành báo chí, kiểm toán viên có giấy tờ làm việc thể hiện bảng kê giá vốn báo chí nh ở bảng 2.8
Bảng 2.8. Bảng kê giá vốn báo chí.
Tổng công ty chi tiết từng nội dung tham chiếu Bu chính viễn thông việt nam của phần hành kiểm toán tờ số. Ban kiểm toán nội bộ Giá vốn báo chí
Tên đơn vị đợc kiểm toán: bu điện huyện D
Niên độ kế toán: 1/1/99 - 31/12/99 Ngời thực hiện: TTT
Cơ sở dẫn liệu: Sao sổ phát hành báo chí Ngày thực hiện: 23/3/2000
Tháng Từ Sao sổ phát hành báo chí Phát sinh Có tài khoản 15612 Chênh lệch 1 65.233.165 37.995.845 - 27.237.320 2 51.328.230 25.963.516 - 25.364.714 3 45.725.726 24.739.054 - 20.986.672 4 49.335.245 26.998.774 - 22.336.471 5 58.233.619 32.301.796 - 25.931.823
6 56.060.486 32.051.168 - 24.009.3187 56.049.728 31.967.198 - 24.082.530 7 56.049.728 31.967.198 - 24.082.530 8 57.979.345 32.126.315 - 25.853.030 9 62.315.723 35.333.338 - 26.982.385 10 59.146.610 33.142.377 - 26.004.233 11 52.870.723 29.605.986 - 23.264.737 12 62.285.960 35.312.159 - 26.973.801 Tổng 676.564.560 377.537.526 - 299.027.034
* Nh vậy, chênh lệch giữa số liệu của số phát sinh Có tài khoản 15612 - giá vốn báo chí và số liệu trên Sao sổ phát hành báo chí = - 299.027.034 đ đúng bằng chênh lệch doanh thu phát hành báo chí trên tài khoản 33631.
* Nguyên nhân chênh lệch: 299.027.034 đ là giá vốn của báo biếu và báo chuyển độc giả. Đơn vị đã trừ giá vốn của báo biếu và báo chuyển độc giả rồi mới ghi vào bên Có tài khoản 15612 nên dẫn đến chênh lệch nói trên.
Bớc 3. Kiểm tra chi tiết tài khoản 13113.
Minh hoạ cho công việc này có giấy tờ làm việc của kiểm toán viên thể hiện qua
bảng 2.9 nh sau:
Bảng 2.9. Kiểm tra chi tiết tài khoản.
Tổng công ty chi tiết từng nội dung tham chiếu Bu chính viễn thông việt nam của phần hành kiểm toán tờ số. Ban kiểm toán nội bộ Tài khoản 13113
Tên đơn vị đợc kiểm toán: bu điện huyện D
Niên độ kế toán: 1/1/99 - 31/12/99 Ngời thực hiện: TTT
Cơ sở dẫn liệu: Sao sổ phát hành báo chí Ngày thực hiện: 23/3/2000
* Theo sổ sách nghiệp vụ: