Theo kế hoạch đã lập ra, kiểm toán viên thực hiện kiểm toán vốn chủ sở hữu, công việc tiến hành bao gồm các thử nghiệm kiểm soát đối với các quá trình kiểm soát liên quan tới các nghiệp vụ vốn chủ sở hữu và các khảo sát chi tiết TK Nguồn vốn kinh doanh, TK Chênh lệch tỷ giá, các TK Quỹ, TK Lãi cha phân phối, TK Chênh lệch đánh giá lại tài sản. Nội dung cụ thể của từng bớc công việc đợc đề cập trong các mục dới đây.
Các thử nghiệm kiểm soát đối với các nghiệp vụ biến động vốn chủ sở hữu.
Kiểm toán viên tiến hành quan sát, phỏng vấn, xem xét các chứng từ nghiệp vụ, quá trình hạch toán tăng giảm vốn chủ sở hữu ở Công ty A và Công ty C nhằm đánh giá sự vận hành của các quá trình kiểm soát nội bộ đối với vốn chủ sở hữu. Vì Công ty B mời kiểm toán sau kỳ kế toán nên kiểm toán viên bỏ qua các thử nghiệm kiểm soát.
ở Công ty A, trong kỳ các nghiệp vụ biến động vốn chủ sở hữu bao gồm: Công ty nhận thêm nguồn ngân sách cấp; Công ty bổ sung nguồn vốn kinh doanh từ quỹ đầu t phát triển, phân phối lợi nhuận cho các quỹ. Bằng phơng pháp chọn mẫu theo xét đoán, kiểm toán viên nhận thấy:
- Hoá đơn chứng từ sử dụng theo quy định của chế độ, có đủ dấu hiệu pháp lý, không bị sửa chữa, tẩy xóa, không bị giả mạo hay h hại.
- Hoá đơn chứng từ đợc ký duyệt theo đúng thủ tục đúng tên ngời có thẩm quyền.
- Hoá đơn chứng từ đợc vào sổ chính xác.
Qua đó kiểm toán viên nhận định các chính sách, các quá trình kiểm soát đợc Công ty đặt ra vận hành có hiệu lực. Tiếp theo, kiểm toán viên đi vào kiểm tra chi tiết từng TK thuộc nguồn vốn chủ sở hữu. ở Công ty C kiểm toán viên cũng thu đợc kết quả nh trên.
Khảo sát chi tiết tài khoản nguồn vốn kinh doanh
Trong kỳ, việc Công ty A bổ sung nguồn vốn kinh doanh từ quỹ đầu t phát triển đợc thực hiện chủ yếu bằng công tác chi mua TSCĐ nên kiểm toán viên kết hợp với kết quả kiểm toán chu trình mua vào và thanh toán, đồng thời kiểm tra chi tiết từng nghiệp vụ (kết quả kiểm toán chứng từ chu trình mua và và thanh toán đem lại độ tin cậy rằng các nghiệp vụ mua TSCĐ là có thật) để xác định tính chính xác, đúng đắn của các nghiệp vụ.
Do công việc kiểm toán đợc tiến hành từ ngày trớc khi kết thúc niên độ kế toán nên tại ngày 31/6/1999, kiểm toán viên tiến hành kiểm toán các nghiệp vụ tăng TSCĐ bằng quỹ đầu t phát triển cho 6 tháng đầu năm 1999 và không phát hiện ra sai sót nào. Đến thời điểm cuối năm, kiểm toán viên tiếp tục khảo sát chi tiết các nghiệp vụ 6 tháng cuối năm dựa trên bảng tổng hợp nguồn TSCĐ tăng.
Bảng 2-5 Nguồn vốn cố định tăng năm 1999 của Công ty A
Đơn vị tính: Việt Nam đồng TT C/T ừ Số Ctừ Ngày tháng Diễn giải TK Nợ TK Có Số tiền
1 TH 122 23/1/1999 Chi lắp đặt hệ thống truyền thanh ngoài trời
414 4112 16.000.000
2 TH 126 3/2/1999 Phòng cung tiêu chi mua TV Sony 34” cho hội trờng
414 4112 37,000,000
9 TR UNC106 30/3/1999 Bán vật t chi lắp máy lạnh phòng tổng đài
414 4112 12.400.000
42 T 288/8 3/8/1999 Chi mua hai máy tính Compaq 5260, 1 máy in Laer 2100 cho phòng tài chính
414 4112 58.000.000
56 H GS 367/H 30/11/1999 BQL CT Cát lái nhận tiền các CT quân chủng duyệt quyết toán
414 4112 31.000.000
57 H GS367/H 29/11/1999 Trích mua hai máy chấm công 414 4112 20.500.000 64 H 2666 8/12/1999 Anh Bình tổ an toàn thanh toán tiền
mua máy lọc nớc cho văn phòng bãi xuất
414 4112 7500.000
65 T 2670 8/12/1999 Anh Tứ phòng TCLĐ chi mua một máy vi tính
414 4112 28.400.000
66 T 475/12 13/12/1999 Công ty FPT thanh toán 1 bộ máy tính, máy in và phụ kiện
414 4112 28000.000
69 T 2794 24/12/1999 Anh Tú phòng công vụ chi mua một TV Sony 21 ”
414 4112 8000.000
91 H GS/H 31/12/1999 Kết chuyển chi phí thiết kế trạm SHQ 414 4112 3000.000
….
Tổng 28.800.000.000
Qua xem xét, kiểm toán viên phát hiện các nghiệp vụ số 56,65,69 có sai sót:
Nghiệp vụ 56, 65 ghi trùng hai lần trong sổ kế toán, Nghiệp vụ 69 đơn vị hạch toán sai cần điều chỉnh:
Nợ TK 4112: 8000.000
Có TK 4313: 8,000,000
Đơn vị cha kết chuyển nguồn TSCĐ:
Ô tô 4 chỗ của XN T: 310.000.000 đồng Máy kiểm tra khuyết tật: 140.000.000 đồng
Trong kỳ Công ty A còn đợc ngân sách cấp bổ sung 1,500,000,000 đồng bằng TGNH, kiểm toán viên xem xét lại biên bản bàn giao vốn, mục đích giao vốn thấy hợp lý và hợp lệ, đồng thời kết hợp với kết quả kiểm toán khoản mục tiền, kiểm toán viên đánh giá nghiệp vụ đợc hạch toán đúng.
Kiểm toán viên tiến hành ghi các bút toán điều chỉnh trong hồ sơ làm việc và tiến hành tính tổng số phát sinh tăng, giảm trong kỳ của TK Nguồn vốn kinh
doanh, từ đó tính ra số d cuối kỳ chi tiết cho nguồn vốn kinh doanh do ngân sách cấpvà nguồn vốn kinh doanh do doanh nghiệp tự bổ sung, Đồng thời kiểm toán viên tiến hành đối chiếu số d của TK 411 đã tính toán lại với số d trên sổ chi tiết, báo cáo tài chính của Công ty A thấy chênh lệch, số liệu cụ thể trong bảng sau:
Bảng 2-6 Bảng tổng hợp nguồn vốn kinh doanh Công ty A
Số d đã kiểm toán
Phát sinh tăng Phát sinh giảm
Số cuối năm Cuối năm tr-
ớc
Trên bctc Số kiểm toán Trên bctc Số kiểm toán Trên bctc Số kiểm toán
NVKD do NSNN cấp 135,356,188,059 1,500,000,000 1,500,000,000 13,456,457,532 13,456,457,532 123,399,730,527 123,399,730,527 NVKD do DN tự bổ sung 113,384,398,633 28,800,000,000 28,417,400,000 142,184,398,633 141,801,700,000 Tổng cộng 248,740,586,692 30,300,000,000 30,317,000,000 13,456,457,532 13,456,457,532 265,584,129,160 265,201,430,527
Chênh lệch là do kế toán Công ty A đã bỏ sót hoặc hạch toán nhầm và trùng một số nghiệp vụ đã đợc kiểm toán viên điều chỉnh, Tuy nhiên số tiền sai sót nhỏ cộng với tính chất không phức tạp nên kiểm toán viên kết luận nguồn vốn kinh doanh đợc hạch toán trung thực và hợp lý trên bác cáo tài chính của Công ty A.
Đối với Công ty C, kiểm toán viên tập trung kiểm tra chi tiết các khoản vốn góp của hai bên, do Công ty C là khách hàng lần đầu nên kiểm toán viên phải xác nhận lại số d đầu kỳ bằng cách: Đối chiếu lại số vốn góp của mỗi bên theo biên bản góp vốn với số liệu trên giấy phép đăng ký kinh doanh, xem xét các nghiệp vụ tăng giảm vốn của năm trớc và tính số d cuối kỳ của năm trớc. Sau các công việc trên, kiểm toán viên thu đợc số lilệu khớp đúng với số d đầu kỳ này trên báo cáo tài chính của Công ty.
Bảng 2-7 Bảng tổng hợp vốn góp Công ty C
Chỉ tiêu Giấy Thực tế Tài liệu kiểm tra Phép (USD) USD VND
I, Tổng Công ty AC 9,500,000 8,800,000 114,400,000,000 1, quyền sử dụng 6067 m2 đất tại
34 Lê Duẩn
5,600,000 5,300,000 68,900,000,000 Hợp đồng liên doanh
2, Giá trị tòa nhà cũ 2,800,000 2,200,000 28,600,000,000 Hợp đồng liên doanh
3, Tiền mặt 1,100,000 1,300,000 16,900,000,000 Biên bản góp vốn và xác nhận của ngân hàng
I,Petsort góp vốn bằng tiền mặt 14,000,000 13,800,000 179,400,000,000 Biên bản góp vốn và xác nhận của ngân hàng
Tổng cộng 23,500,000, 22,600,000 293,800,000,000
Kiểm toán viên tiếp tục tiến hành xem xét các chứng từ góp vốn, việc hạch toán ghi sổ các nghiệp vụ góp vốn của kỳ kiểm toán (Bảng 2-8).
Bảng 2-8 Bảng tổng hợp phát sinh tài khoản vốn góp Công ty C
Chứng từ Nội dung TK đối Số tiền
ỉng USD VND TK 4111 Vốn góp của BC CK 734 - 9/5 BC góp vốn đợt cuối 3111 180,000 2,340,000,000 Đ/C - 11/6 Phí góp vốn BC đợt 1 21325 5 20,000 260,000,000 Cộng TK 4111 200,000 2,600,000,000 TK 4112 Vốn góp của AC CK682 – 26/2 AC góp vốn bằng TGNH 11212 200,000 2,600,000,000 CK718 – 16/4 AC góp vốn bằng TGNH 11212 300,000 3,900,000,000 CK733 - 9/5 AC góp vốn đợt cuối 11212 200,000 2,600,000,000 Cộng TK 4112 700,000 9,100,000,000 Cộng TK 411 900,000 11,700,000,000
Kiểm toán viên lập tờ tổng hợp xác định vốn góp (Bảng 2-9). Bảng 2-9 Bảng tổng hợp xác định vốn góp Chỉ tiêu Giấy phép Góp vốn đến 31/12/98 Phát sinh tăng năm 1999 Góp vốn đến 31/12/99
(USD) USD VND USD VND USD VND
I, Tổng Công ty AC 9,500,000 8,800,000 114,400,000,000 7700,000 9,100,000,000 9,500,000 123,500,000,000 1, quyền sử dụng 6067 m2 đất tại 34 Lê Duẩn 5,600,000 5,300,000 68,900,000,000 5,300,000 68,900,000,000 2, Giá trị tòa nhà cũ 2,800,000 2,200,000 28,600,000,000 2,200,000 28,600,000,000 3, Tiền mặt 1,100,000 1,300,000 16,900,000,000 700000 9,100,000,000 2,000,000 26,000,000,000 I, BC góp vốn bằng tiền mặt 14,000,000 13,800,000 179,400,000,000 200000 2,600,000,000 14,000,000 182,000,000,000 Tổng cộng 23,500,000, 22,600,000 293,800,000,000 6900,000 8,940,633,843 23,500,000 305,500,000,000
Số vốn góp của mỗi bên đến ngày 31/12/1999 khớp đúng với Giấy phép đăng ký và số liệu trên báo cáo tài chính nên kiểm toán viên kết luận nguồn vốn kinh doanh đợc phản ánh trung thực và hợp lý trên báo cáo tài chính của Công ty C.
Đối với Công ty B do yêu cầu của Tổng Công ty, Công ty phải phân loại chính xác tài sản cố định theo nguồn hình thành, tình hình sử dụng các nguồn vốn nên theo hợp đồng kiểm toán, kiểm toán viên kiểm toán báo cáo chi tiết TSCĐ theo nguồn hình thành do Công ty B rà soát và lập. Công việc kiểm toán dựa trên:
- Báo cáo chi tiết TSCĐ theo nguồn hình thành do Công ty B rà soát và lập,
- Bảng cân đối số d ngày 30/06/1999 của toàn Công ty B
- Hồ sơ TSCĐ bao gồm: thẻ TSCĐ, phiếu duyệt quyết toán, duyệt nguồn hình thành TSCĐ.
Kiểm toán viên tiến hành xác định số d chi tiết nguồn vốn kinh doanh (theo loại Vốn cố định và vốn lu động) và theo nguồn (ngân sách cấp và tự bổ sung), tổng hợp số d nguồn vốn cha xác định, tổng hợp số vốn đợc cấp bằng vốn do tổng Công ty vay, kiểm tra hồ sơ TSCĐ nhằm khẳng định sự rà soát của Công ty là phù hợp (Bảng 2-10, 2-11)
Kiểm toán viên đối chiếu giữa số liệu trớc kiểm toán (số liệu do Công ty B rà soát) và số liệu sau kiểm toán và tìm hiểu các nguyên nhân chênh lệch (mẫu bảng đối chiếu thể hiện ở Bảng 2-12)
Bảng 2-12: Bảng đối chiếu số d nguồn vốn Công ty B
Số liệu Công ty B rà soát lại
Số liệu kiểm toán rà soát lại
Chênh lệch Lý do - Ngân sách 313,322,188 427,654,894 114,332,706 ( 1 ) - tự bỏ xung + Tổng Công ty 31,329,478,086 31,105,419,972 ( 224,058,114 ) ( 2 ) + Công ty 12,418,313,148 12,401,866,148 ( 16,447,000 ) ( 3 ) + Trung tâm 515,251,665 244,167,315 ( 271,084,350) ( 4 ) - Vốn vay 19,345,894,548 19,115,858,665 ( 230,035,883 ) ( 5 ) - Cha xác định 23,922,872,035 19,394,574,872 ( 4,528,297,163 ) ( 6 )
Các lý do chênh lệch đợc kiểm toán viên phản ánh nh sau:
(1) Tăng nguồn Ngân sách do tăng nguồn của những TSCĐ thuộc dự án XX, trung tâm CY đang hạch toán thuộc nguồn cha xác định:
- Nguyên giá: 163,333,923 đồng
- Khấu hao: 49,001,217 đồng
- Giá trị còn lại: 114,332,706 đồng
(2) Giảm nguồn Tổng Công ty do giảm nguồn của những TSCĐ thuộc vốn Tổng Công ty vay (trang thiết bị vận chuyển Bu chính)
- Nguyên giá: (10,032,866,170 đồng)
- Khấu hao: ( 9,808,808,056 đồng)
- Giá trị còn lại: (224,058,114 đồng)
(3) Giảm nguồn TSCĐ mạng điện thoại nội bộ nhà nghỉ X đợc đầu t bằng
quỹ phúc lợi: (16,447,000 đồng)
(4) Giảm do giảm nguồn tài sản nhà ăn tập thể của trung tâm CY đợc đầu
t bằng quỹ phúc lợi: (271,084,350 đồng)
(5) Giảm do khấu hao 6 tháng năm 1999 tài sản hình thành bằng vốn Tổng Công ty vay của Trung tâm CX và Trung tâm CY (Công ty đang hạch toán
giảm nguồn vốn kinh doanh) (454,093,997 đồng)
Tăng vốn vay của TSCĐ (dự án trang thiết bị vận chuyển bu chính) 224,058,114 đồng,
(6) Giảm do khấu hao luỹ kế của TSCĐ cha xác định đợc nguồn (Công ty
Giảm do giảm nguồn TSCĐ thuộc dự án XX sang nguồn vốn Ngân sách (114,332,706 đồng)
Khảo sát chi tiết các tài khoản quỹ
Việc khảo sát chi tiết các tài khoản quỹ đợc tiến hành ở Công ty A, B Vì Công ty A, B đều là doanh nghiệp Nhà nớc nên việc trích lập các quỹ có những quy định pháp lý đòi hỏi các doanh nghiệp phải tuân theo. Còn đối với Công ty C thì theo chế độ kế toán hiện thời cha có quy định chính thức về việc phân phối, hình thành các Quỹ, hơn nữa số d trên các tài khoản Quỹ nhỏ nên kiểm toán viên đánh giá là không trọng yếu trên báo cáo tài chính do đó kiểm toán viên bỏ qua việc khảo sát các tài khoản Quỹ đối với Công ty C.
Kiểm toán viên xem xét các doanh nghiệp có thực hiện đúng chế độ quy định hay không, tính toán lại số d các tài khoản quỹ theo các bớc sau:
-Kiểm toán viên kiểm tra việc trình bầy và phân loại các các quỹ.
-Kiểm toán viên xem xét tình hình trích lập và sử dụng các quỹ, thu thập các thông tin về quy định của chế độ.
-Kiểm toán viên kiểm tra việc hạch toán các tài khoản quỹ
Khi kiểm toán chi tiết các tài khoản quỹ này, kiểm toán viên sử dụng trắc nghiệm trực tiếp số d với trắc nghiệm phân tích để đối chiếu các số liệu sau xem có sự trùng khớp không.
• Số d 31/12/1998 trên sổ kế toán với số d trớc kiểm toán năm 1999.
• Số phát sinh Nợ, Có trong kỳ vói số liệu lấy từ sổ chi tiết từng tài khoản quỹ.
• Số d 31/12/1999 với số d trên Bảng cân đối kế toán.
Quá trình kiểm toán ở Công ty A cho thấy: Sau khi đối chiếu toàn bộ các tài khoản quỹ phát triển kinh doanh, quỹ dự phòng tài chính, quỹ trợ cấp mất việc làm, quỹ khen thởng phúc lợi, quỹ đầu t xây dựng cơ bản thấy các số liệu là khớp nhau, kiểm toán viên tiến hành chọn mẫu ngẫu nhiên một vài nghiệp vụ trong từng tài khoản quỹ và sử dụng các trắc nghiệm công việc để kiểm tra chi tiết từng chứng từ.
Với mỗi loại tài khoản quỹ, các chứng từ, giấy tờ liên quan đợc kiểm tra đồng thời với chứng từ gốc do kiểm toán viên lựa chọn bất kỳ là khác nhau. Ví
dụ, khi kiểm tra chi tiết tài khoản 431 (Bảng số 2-14), kiểm toán viên xem xét các chứng từ sau:
• Phiếu chi (1)
• Giấy đề nghị thanh toán (2)
• Phiếu thu (3)
• Quyết định của Công ty (4)
Bằng phơng pháp kiểm toán chọn mẫu theo xét đoán, kiểm toán viên cũng kiểm tra sự liên quan của các hoá đơn, chứng từ phát sinh trong một nghiệp vụ nh mối quan hệ tăng giảm logic giữa phiếu chi với giấy đề nghị thanh toán, phiếu thu với quyết định của Công ty.
Kết luận : Tài khoản 431 đợc ghi chép hợp lý
Bảng số 2-14 Kiểm tra chi tiết tài khoản 431 Công tyA
Ngày tháng
Số hiệu Nội dung nghiệp vụ Tài khoản đối ứng Số tiền (1) (2) (3) (4) 4311 01/7/99 PTV214 Bộ tham mu thởng thi đua sổ kế toán
111 550,000 V 19/12/99 PCV1374 Trích quỹ khen th- ởng chi cho CBCNV ngày 22/12 111 48,180,000 V 4312 13/7/99 PCV691 Trích quỹ phúc lợi ủng hộ Cục ngày thơng binh liệt sĩ,
111 22,000,000 V V
19/12/99 PCV1373 Trích quỹ phúc lợi chi quà biếu 22/12
111 30,800,000 V v
V: Đã kiểm tra và thấy khớp đúng.
Kết luận chung, các tài khoản đợc ghi chép chính xác và hợp lý, việc trích lập và sử dụng các quỹ cơ quan theo đúng chế độ. Đối với Công ty B kiểm toán viên cũng thu đợc kết quả nh trên.
Công việc kiểm toán TK chênh lệch tỷ giá đợc đề cập đến ở Công ty C vì Công ty này có nhiều nghiệp vụ phát sinh trong kỳ kế toán
Sau khi só sánh số d TK 413 trên sổ tổng hợp với số d trên bảng cân đối thấy khớp đúng, kiểm toán viên sử dụng kết quả của kiểm toán khoản mục vốn