2. Một số kiến nghị đề xuất nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán chu trình mua
2.2.2. Kiến nghị về quy trình thực hiện kiểm toán chu trình mua hàng và
công ty. Tuy nhiên hiện nay công ty cha xây dựng riêng cho mình một phần mềm kiểm toán. Do đó để cuộc kiểm toán thực hiện có hiệu quả và nhanh chóng hơn thì công ty nên xây dựng phần mềm kiểm toán riêng cho đơn vị mình nhằm nâng cao hiệu quả công tác cho các kiểm toán viên và cho công ty.
2.2.2. Kiến nghị về quy trình thực hiện kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán toán
a. Đối với mua hàng và chi phí mua hàng
Mua hàng là nghiệp vụ quan trọng trong quá trình sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Một mặt là bởi các nghiệp vụ mua hàng thờng chiếm một tỷ trọng lớn trong tổng chi phí cho quá trình kinh doanh đồng thời cung cấp những yếu tố đầu vào cho quá trình sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Mặt khác, kết quả của giai đoạn cung ứng có ảnh hởng trực tiếp tới lợi nhuận của doanh nghiệp, ảnh hởng đến việc phát sinh chi phí cũng nh việc ghi nhận chúng. Do đó cần kiểm soát chặt chẽ nghiệp vụ này và không ngừng hoàn thiện chúng.
AASC tiến hành kiểm toán theo các khoản mục cấu thành nên Báo cáo tài chính. Do đó khi kiểm toán viên tiến hành kiểm toán theo chu trình mua hàng và thanh toán, kiểm toán viên cần kết hợp kiểm toán khoản mục Hàng tồn kho và kiểm toán Các khoản phải trả ngời bán.
Tại AASC có xây dựng chơng trình kiểm toán Mua hàng, chi phí mua hàng và phải trả ngời bán, tuy nhiên kiểm toán viên không thực hiện kiểm toán nghiệp vụ mua hàng, chi phí mua hàng ở chơng trình kiểm toán này mà chỉ thực hiện kiểm toán các khoản phải trả ngời bán. Còn nghiệp vụ mua hàng, chi phí mua hàng lại đợc thực hiện ở chơng trình kiểm toán Hàng tồn kho. Nh vậy ta thấy rằng có sự không đồng nhất giữa chơng trình kiểm toán và quy trình thực hiện kiểm toán. Hơn nữa, kiểm toán nghiệp vụ mua hàng không thực hiện riêng rẽ giữa giá mua và chi phí mua hàng nên có thể khó phát hiện sai sót xảy ra đối với nghiệp vụ mua hàng. Ta biết rằng, Tài khoản “Hàng hoá” bao gồm 2 tiểu khoản là “Giá mua hàng hoá” và “Chi phí thu mua hàng hoá”. Do đó để kiểm toán nghiệp vụ mua hàng kiểm toán viên cần kiểm tra chi tiết từng yếu tố cấu thành. Để nâng cao hiệu quả, chất lợng kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán, kiểm toán viên nên
thực hiện kiểm toán giá mua và chi phí mua hàng tách biệt đồng thời luôn đặt trong mối quan hệ với các khoản phải trả ngời bán.
b. Đối với các khoản phải trả nhà cung cấp
Về xác nhận số d
Kiểm toán các khoản phải trả ngời bán đợc xác định là trọng tâm trong kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán. Do đó để đảm bảo tính trung thực và hợp lý của các khoản phải trả ngời bán thì ngoài kiểm tra số phát sinh, kiểm toán viên cần xem xét tính trung thực của số d đầu kỳ và số d cuối kỳ. Việc xác định số d đầu kỳ nợ phải trả ngời bán đối với khách hàng kiểm toán truyền thống thì kết quả kiểm toán năm trớc đợc kiểm toán viên của AASC cho là căn cứ đáng tin cậy, nh- ng đối với khách hàng mới thì việc xác định số d đầu kỳ là hết sức quan trọng. Kiểm toán viên có thể sử dụng kết quả kiểm toán năm trớc của kiểm toán viên tiền nhiệm. Tuy nhiên có thể kết quả của kiểm toán trớc là không chính xác, do vậy AASC nên xây dựng một chơng trình để kiểm tra số d các khoản phải trả nhà cung cấp. Kiểm toán viên có thể yêu cầu khách hàng kiểm toán cung cấp các biên bản xác nhận công nợ cuối niên độ trớc để kiểm toán viên kiểm tra hay yêu cầu khách hàng giải trình về tính trung thực của thông tin.
Đối với số d phải trả ngời bán cuối niên độ kế toán thờng thì kiểm toán viên của AASC yêu cầu phải có đầy đủ giấy xác nhận công nợ. Tuy nhiên trong trờng hợp khách hàng kiểm toán không có đủ những giấy xác nhận này thì kiểm toán viên yêu cầu đơn vị phải giải trình hợp lý nếu không kiểm toán viên sẽ đa ra ý kiến loại trừ trên Báo cáo kiểm toán.
Theo lý luận thì các khoản công nợ mà không có cơ sở rõ ràng thì kiểm toán viên trong quá trình tiến hành kiểm toán phải thực hiện xác nhận công nợ. Kiểm toán viên có thể sử dụng linh hoạt 2 loại xác nhận đó là xác nhận khẳng định và xác nhận phủ định. Lựa chọn một trong 2 loại th xác nhận này, kiểm toán viên tiến hành gửi th xác nhận. Nếu kiểm toán viên không nhận đợc th trả lời thì kiểm toán viên lại thực hiện gửi th xác nhận lần 2. Nếu lần này mà kiểm toán viên vẫn không nhận đợc th trả lời thì kiểm toán viên phải xác định các thủ tục kiểm toán bổ sung.
Tuy nhiên do hạn chế bởi thời gian tiến hành kiểm toán nên kiểm toán viên của AASC không thực hiện đợc đầy đủ các bớc công việc nh trên. Thay vào đó kiểm toán viên của AASC thờng thực hiện các thủ tục kiểm tra các nghiệp phát
sinh sau ngày kết thúc niên độ. Chính vì vậy để thu thập các thông tin khách quan, kiểm toán viên của AASC nên gửi th xác nhận để xác nhận công nợ. Nếu việc gửi th xác nhận lần thứ nhất mà kiểm toán viên không nhận đợc th phúc đáp thì kiểm toán viên nên gửi th lần 2 và nếu lần này vần không nhận đợc th trả lời thì kiểm toán viên mới thực hiện thủ tục kiểm toán bổ sung.
Phơng pháp chọn mẫu
Khi tiến hành kiểm toán, việc thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết là một việc làm hết sức quan trọng. Nó là thủ tục không thể thiếu tuy nhiên lại chiếm rất nhiều thời gian. Tổng thể để tiến hành kiểm tra chi tiết thờng rất lớn do đo để giảm thiểu công việc kiểm tra chi tiết mà vẫn đảm bảo chất lợng của cuộc kiểm toán kiểm toán viên tiến hành Lấy mẫu kiểm toán.
Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 530- Lấy mẫu kiểm toán và các thủ tục lựa chọn khác, thì lấy mẫu kiểm toán là áp dụng các thủ tục kiểm toán trên số phần tử ít hơn 100% tổng số phần tử của một số d tài khoản hay một loại nghiệp vụ, sao cho mọi phần tử đều có cơ hội để đợc chọn.
Mặt khác cũng theo Chuẩn kiểm toán Việt Nam số 530- Lấy mẫu kiểm toán và các thủ tục lựa chọn khác, quy định thì khi thiết kế các thủ tục kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định các phơng pháp thích hợp để lựa chọn các phần tử kiểm tra. Các phơng pháp có thể đợc chọn là: Chọn mẫu toàn bộ, lựa chọn các phần tử đặc biệt hay lấy mẫu kiểm toán. Khi tiến hành kiểm toán Báo cáo tài chính nói chung và chu trình mua hàng và thanh toán nói riêng, kiểm toán viên không bao giờ thực hiện đợc kiểm tra chi tiết 100% mà chỉ thực hiện chọn mẫu. Thực tế kiểm toán viên không thể thực hiện kiểm tra toàn bộ vì bị hạn chế bởi thời gian, hơn nữa kiểm tra toàn bộ vừa mất thời gian mà không hiệu quả. Do đó kiểm tra chọn mẫu là tất yếu. Trên thực tế AASC tiến hành chọn mầu theo quy luật số lớn. Đây là phơng pháp chọn mẫu đợc áp dụng phổ biến trong điều kiện số lợng các nghiệp vụ phát sinh hay các khoản mục cần chọn ở mức độ vừa phải, tuy nhiên kiểm toán viên chỉ chú ý đến các nghiệp vụ phát sinh có số tiền lớn để tiến hành kiểm tra, đối chiếu. Qua thực tế kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán tại 2 khách hàng ABC, XYZ thì những khoản phải trả nhà cung cấp nào lớn thì có cơ hội ở trong mẫu chọn hơn. Các khoản phải trả nhà cung cấp có giá trị lớn thì khi sai phạm xảy ra nó sẽ là sai phạm trọng yếu. Tuy nhiên không phải sai phạm chỉ
xảy ra ở những số tiền lớn mà nó có thể xảy ra với những số tiền nhỏ nhng mang tính hệ thống. Do đó để đảm bảo chất lợng của cuộc kiểm toán, kiểm toán viên nên kết hợp phơng pháp chọn mẫu ngầu nhiên và chọn mẫu theo kinh nghiệm.
Việc thực hiện các thủ tục phân tích
Thực hiện thủ tục phân tích không những giúp kiểm toán viên đánh giá khái quát về tình hình hoạt động kinh doanh của khách hàng mặt khác qua phân tích xu thế cũng nh phân tích tỷ suất, kiểm toán viên có thể dế dàng phát hiện ra những điểm phù hợp cũng nh những điểm bất hợp lý liên quan đến chu trình mua hàng và thanh toán. Tuy nhiên trên thực tế kiểm toán viên của AASC không thực hiện nhiều thủ tục phân tích này trong quá trình thực hiện kiểm toán. Do đó để nâng cao hiệu quả kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán kiểm toán viên cần thực hiện thờng xuyên thủ tục phân tích trong tất cả các giai đoạn của quá trình kiểm toán.
2.2.3. Kiến nghị về giai đoạn kết thúc kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán
Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán, ngoài việc đa ra báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên cần phải xem xét một cách chi tiết các sự kiện phát sinh sau ngày lập Báo cáo tài chính để đa ra những kết luận chính xác hơn.
Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 560- Các sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ kế toán lập báo cáo tài chính: “Kiểm toán viên phải xem xét ảnh h- ởng của những sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ kế toán lập báo cáo tài chính đối với báo cáo tài chính và báo cáo kiểm toán .”
Kiểm toán viên phải xây dựng và thực hiện các thủ tục kiểm toán nhằm thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để xác định tất cả những sự kiện đã phát sinh đến ngày ký báo cáo kiểm toán xét thấy có ảnh hởng đến báo cáo tài chính, và phải yêu cầu đơn vị điều chỉnh hoặc thuyết minh trong báo cáo tài chính.
Kiểm toán viên có thể xem xét các biên bản họp đại hội cổ đông, họp hội đồng quản trị diễn ra sau ngày lập báo cáo để tìm ra những phát sinh nh… ng cha đợc lập biên bản mà có ảnh hởng đến báo cáo tài chính.
Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 570- Hoạt động liên tục,kiểm toán viên cần phỏng vấn Ban Giám đốc nhằm xác định giả thiết về khả năng hoạt
động kinh doanh liên tục của doanh nghiệp hay về những thay đổi trong bộ máy nhân sự, trong hệ thống kế toán có ảnh h… ởng đến Báo cáo tài chính.
Nếu có sự kiện đặc biệt phát sinh xảy ra sau ngày lập Báo cáo tài chính thì đòi hỏi kiểm toán viên phải: thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp đối với các khoản mục đặc biệt trong báo cáo tài chính và một số sự kiện liên quan khác để tiến hành đa ra ý kiến kết luận chính xác.
2.2.4. Một số kiến nghị khác
Trong bất kỳ một cuộc kiểm toán nào thì việc kiểm tra chi tiết bao giờ cũng quan trọng. Phần lớn những sai sót phát sinh trong quá trình hoạt động của khách hàng đều đợc phát hiện ra trong thủ tục kiểm tra này. Chính vì vậy việc thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết sao cho hiệu quả lại tiết kiệm đợc thời gian là hết sức cần thiết. Do đó AASC cần tham khảo cách thức áp dụng thủ tục kiểm tra chi tiết tại các công ty kiểm toán khác.
Tại KPMG, thủ tục kiểm tra chi tiết đợc áp dụng nhiều trong tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm toán. Vì độ tin cậy của các bằng chứng thu thập đợc là cao và có tính thuyết phục nên KPMG rất chú trọng đến vấn đề phát triển thủ tục kiểm tra chi tiết sao cho các bằng chứng thu thập đợc ngày càng nhiều hơn với mức chi phí không thay đổi hoặc có thể giảm đi. Sau nhiều năm học hỏi kinh nghiệm của các chuyên gia hàng đầu trên thế giới về lĩnh vực kế toán và kiểm toán, KPMG đã đa vào thực hiện quy trình kiểm tra chi tiết rất hiệu quả trong đó phải kể đến:
Chơng trình phần mềm Tiêu chuẩn đánh giá kiểm toán (Audit Gauge). Nhờ có sự hỗ trợ của Audit Gauge mà ngay từ giai đoạn lập kế hoạch, kiểm toán viên đã có thể xác định đợc các khoản mục trọng yếu cần kiểm tra chi tiết. Kiểm toán viên không mất nhiều thời gian khi phải kiểm tra tổng thể, một điều rất khó đối với doanh nghiệp sản xuất có quy mô lớn, hàng mua vào thờng xuyên với số lợng lớn mà vẫn thu đợc bằng chứng về tính đầy đủ (là một hạn chế cố hữu khi kiểm tra toàn bộ tổng thể).
Ngay từ bớc đầu tiên khi thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết, công ty KPMG đã bám sát các mục tiêu kiểm toán đã lập trớc đó. Tất cả các thủ tục kiểm toán đều đợc lập riêng cho từng khoản mục trên Báo cáo tài chính với mục đích thu thập bằng chứng cho từng mục tiêu kiểm toán cụ thể. Việc thiết kế chơng trình
kiểm toán theo hớng chi tiết hoá các thủ tục kiểm tra chi tiết đáp ứng từng cơ sở dẫn liệu bị ảnh hởng bởi các sai sót tơng ứng với từng rủi ro đã xác định giúp cho kiểm toán viên dễ dàng tiếp cận các phơng pháp kiểm toán để hạn chế những rủi ro tơng ứng. Việc làm này tạo cho kiểm toán viên thấy rõ mối quan hệ giữa việc đánh giá rủi ro kiểm toán với việc áp dụng các thủ tục kiểm toán trong chơng trình kiểm toán. Ngoài ra nó còn giúp cho chơng trình kiểm toán dễ hiểu, đáp ứng hợp lý tình hình thực tế từng đơn vị khách hàng.
Trong quá trình thực hiện kiểm tra chi tiết, mặc dù với hình thức là thu thập bằng chứng để đạt đợc mục tiêu theo các thủ tục kiểm toán đã lập nhng có thể thấy rõ là kiểm toán viên công ty KPMG thờng có sự liên kết giữa các thủ tục với nhau để đạt đợc bằng chứng có độ tin cậy cao hơn trong quá trình thực hiện mục tiêu chung.
Trong quá trình thiết kế và thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết, KPMG đã kết hợp hài hòa và linh động giữa các Chuẩn mực kiểm toán quốc tế với các Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, các chính sách kế toán Việt Nam vào từng điều kiện doanh nghiệp. Cụ thể, KPMG đã áp dụng Chuẩn mực kiểm toán quốc tế số 530-
Chọn mẫu kiểm toán và các thủ tục lựa chọn khác, vào quá trình xây dựng thủ tục kiểm toán và chọn mẫu kiểm toán, Chuẩn mực kiểm toán quốc tế số 400-
Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ, Thông t 55 của Bộ tài chính về việc hớng dẫn thực hiện Hệ thống kế toán Việt Nam cho các doanh nghiệp nớc ngoài và Chuẩn mực kế toán số 02- Hàng tồn kho nhằm rà soát các chính sách kế toán trong đơn vị đợc kiểm toán đảm bảo theo đúng luật và các quy định. Tiêu biểu là việc vận dụng Chuẩn mực kiểm toán quốc tế số 400. Theo chuẩn mực này thì: “Kiểm toán viên phải căn cứ vào việc đánh giá rủi ro tiềm tàng để dự kiến các công việc, thủ tục kiểm toán sẽ thực hiện cho các nghiệp vụ, các khoản mục trọng yếu trên Báo cáo tài chính, hoặc các nghiệp vụ, các khoản mục mà kiểm toán viên cho là có rủi ro tiềm tàng cao”. Ngay ở bớc đánh giá rủi ro của hệ thống kiểm soát nội bộ, KPMG đã dựa trên tiêu chí là rủi ro của các sai phạm trọng yếu, sự kết hợp của IR và CR. Nh vậy, kiểm toán viên đã thực hiện đánh giá IR cho các số d của các khoản mục trên Báo cáo tài chính. Hơn thế, Công ty
KPMG còn vận dụng điểm này trong chuẩn mực mở rộng ra đối với đánh giá rủi