III. Trình tự lập Bảng cân đối kế toán hợp nhất
III.1 Hợp nhất công ty mẹ với công ty con
Bước 1 - Cập nhật các khoản mục trên Báo cáo tài chính của công ty trong cùng tập đoàn
Vấn đề cập nhật được đề cập ở đây chủ yếu liên quan đến việc ghi nhận cổ tức chưa được phân phối của các công ty trong tập đoàn.
Bước 2 - Điều chỉnh các giao dịch nội bộ tập đoàn không được ghi nhận đồng thời và số dư các khoản phải thu phải trả nội bộ trong tập đoàn.
Bước này thực hiện cấn trừ các khoản công nợ phải thu, phải trả đã được ghi nhận đồng thời bởi các công ty trong tập đoàn và xử lý các khoản có chênh lệch về thời điểm phát sinh từ giao dịch nội bộ.
Bước 3 - Loại trừ số dư liên quan đến các giao dịch nội bộ tập đoàn phát sinh lợi nhuận.
• Khi một công ty có giao dịch với công ty khác trong tập đoàn, các số dư phải thu/phải trả giữa hai bên tại thời điểm cuối kỳ sẽ được loại bỏ khi thực hiện hợp nhất.
• Nếu các giao dịch thực hiện theo phương thức chuyển giao tức là không tạo ra lợi nhuận - thì chỉ cần loại bỏ số dư công nợ nội bộ của các đơn vị thành viên trong tập đoàn trên BCĐKT và nghiệp vụ bán hàng nội bộ trên BCKQHĐKD.
• Nếu trong trường hợp các đơn vị trong cùng một tập đoàn bán hàng lẫn nhau nhưng trong giá bán đã có lợi nhuận của công ty bán và giá trị tương ứng được ghi nhận vào TS của bên mua thì ngoài việc loại trừ các khoản công nợ nội bộ cuối kỳ, cần phải thực hiện các bút toán loại trừ lợi nhuận chưa thực hiện.
• Để đưa ra các bút toán loại trừ thích hợp, giao dịch nội bộ tập đoàn được chi tiết theo loại hàng bán giữa các bên: Hàng bán là hàng tồn kho
Bước 4: Tính toán Lợi ích của cổ đông thiểu số
• Trong trường hợp công ty mẹ không sở hữu toàn bộ công ty con (phần sở hữu nhỏ hơn 100%), tổng giá trị tài sản ròng của công ty con sẽ không chỉ thuộc về công ty mẹ, mà còn thuộc quyền sở hữu của các cổ đông thiểu số (lợi ích của cổ đông thiểu số) tương ứng theo tỷ lệ vốn góp. Theo phương pháp hợp nhất toàn bộ, toàn bộ tài sản, công nợ và nguồn vốn của công ty con sẽ được cộng gộp vào bảng cân đối kế toán hợp nhất. Do vậy, để phản ánh phần TS ròng sở hữu bởi các cổ đông thiểu số cần phải tính toán và trình bày riêng phần lợi ích của cổ đông thiểu số thành một chỉ tiêu riêng biệt trên bảng cân đối kế toán hợp nhất.
• Tài sản ròng = Tổng Tài sản - Nợ phải trả, hay chính bằng nguồn vốn của công ty con. Đối với việc hợp nhất báo cáo tài chính của công ty con không sở hữu toàn bộ, cần phải tính toán được phần lợi ích của cổ đông thiểu số, hay nói cách khác là tính toán được tổng giá trị tài sản ròng không thuộc về tập đoàn theo tỷ lệ vốn góp.
Bước 5: Tính toán Lợi thế thương mại
• Lợi thế thương mại là chênh lệch giữa giá mua và giá trị hợp lý của tài sản và công nợ có thể xác định tại ngày phát sinh nghiệp vụ và được ghi nhận là tài sản.
• Trên lý thuyết, chi phí đầu tư của Công ty mẹ vào Công ty con sẽ bằng với giá trị tài sản ròng của Công ty con mà Công ty mẹ muốn nắm giữ. Tuy nhiên trên thực tế, phần vốn sở hữu ít khi được bán đúng bằng giá trị ban đầu mà thường là cao hơn. Ngược lại, đôi khi chi phí đầu tư của Công ty mẹ thấp hơn giá trị vốn chủ sở hữu mà Công ty mẹ mua lại do Công ty con đang gặp các khó khăn về tài chính...
• Phần chênh lệch giữa chi phí đầu tư của công ty mẹ và giá trị phần vốn chủ sở hữu mà Công ty mẹ mua lại được gọi là lợi thế thương mại nếu giá mua lớn hơn giá trị thị trường của tài sản và công nợ có thể xác định được tại ngày phát sinh nghiệp vụ và lợi thế thương mại âm trong trường hợp ngược lại.