PHƯƠNG HƯỚNG VÀ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KẾ TOÁN DỰ PHÒNG TRONG CÁC DOANH NGHIỆP VIỆT NAM HIỆN NAY
3.2.1.2. Cơ sở lập dự phòng:
- Theo QĐ15/2006/QĐ-BTC và thông tư 13/2006/TT-BTC, doanh nghiệp chỉ được lập dự phòng đối với chứng khoán dài hạn được tự do mua bán trên thị trường. Thế nhưng quy định hiện hành không đưa ra các hướng dẫn chi tiết về cơ sở để xác định giá thị trường. Ngoài ra, hướng dẫn cũng không tách bạch giữa trái phiếu và cổ phiếu. Dựa vào nội dung của IAS 39, chúng tôi cho rằng cần bổ sung các hướng dẫn chi tiết hơn, mà cụ thể là:
1. Cổ phiếu :
- Đối với cổ phiếu có niêm yết, cần dựa vào giá niêm yết trên thị trường chứng khoán.
- Đối với cổ phiếu không niêm yết, cũng nên cho phép lập dự phòng vì khi có sự sụt giảm về giá về cổ phiếu nhưng không lập dự phòng sẽ dẫn đến vi phạm nguyên tắc thận trọng trong kế toán. Cơ sở để xác định giá là dựa vào các trung tâm thẩm định giá có uy tín được nhà nước cấp phép hoạt động.
2. Trái phiếu :
a. Nếu doanh nghiệp có ý định nắm giữ trong thời gian dài và bán trước ngày đáo hạn:
+ Đối với trái phiếu có niêm yết trên thị trường chứng khoán, cần dựa vào giá niêm yết. Nếu có sự sụt giảm giá, cần lập dự phòng giảm giá có liên quan.
+ Đối với trái phiếu không niêm yết, có thể xác định giá thông qua trung tâm thẩm định giá đáng tin cậy hoặc tính theo giá gốc chiết khấu dựa vào lãi suất thực tế trên thị trường.
64
+ Nếu trái phiếu được mua đúng với mệnh giá: trong trường hợp này, do doanh nghiệp có thể thu hồi vốn theo đúng mệnh giá trái phiếu tức không bị khoản lỗ do giảm giá. Do vậy, không cần lập dự phòng.
+ Nếu mua trái phiếu không đúng với mệnh giá (giá mua cao hơn hay thấp hơn mênh giá): trong trường hợp này khi thu hồi vốn vào ngày đáo hạn, doanh nghiệp chỉ thu hồi đúng bằng mệnh giá. Mệnh giá có thể cao hay thấp hơn giá mua đưa đến doanh nghiệp có thể chịu khoản lỗ hay lãi. Do vậy, cần phân bổ phần giá trị cao hơn hay thấp hơn này cho khoản thời gian từ ngày mua đến ngày đáo hạn. Điều đó cũng có nghĩa doanh nghiệp sẽ không lập dự phòng giảm giá. Cơ sở tính là dựa vào phương pháp chiết khấu dòng tiền.
Ví dụ về phương pháp tính chiết khấu dòng tiền theo lãi suất thực tế và phương pháp kế toán trái phiếu giữ cho đến ngày đáo hạn:
Vào 1.1.200X, Công ty A mua trái phiếu với giá là 2.000.000đ, ngày đáo hạn 31.12.200X+4. Trái phiếu có mệnh giá là 2.500.000đ, lãi suất cố định ghi trên trái phiếu là 5% hàng năm, được phát hành vào 1.6.200X-2. Lãi suất thực tế trên thị trường vào thời điểm mua là 10%. Doanh nghiệp có ý định giữ trái phiếu đến ngày đáo hạn.
Bảng tính giá gốc có chiết khấu tính theo lãi suất thực tế 10% năm như sau:
Bảng 3.1- Tính giá gốc có chiết khấu tính theo lãi suất thực tế
( đơn vị tính : 1.000đ) Năm Giá gốc chiết khấu đầu năm Thu nhập tiền lãi thực tế Thu nhập tiền lãi của
trái phiếu Giá gốc chiết khấu cuối năm X 2.000 200 118 2.082 X+1 2.082 208 118 2.172 X+2 2.172 218 118 2.272 X+3 2.272 228 118 2.382
65
X+4 2.382 239 118 +2.500
Ghi nhận ban đầu vào 1.1.200X
Đầu tư dài hạn khác Nợ 2.000
Tiền Có 2.000
Ghi nhận tiền lãi vào 31.12.200X
Đầu tư dài hạn khác Nợ 82
Tiền Nợ 118
Thu nhập tài chính Có 200
Ghi nhận tiền lãi vào 31.12.200X+1
Đầu tư dài hạn khác Nợ 90
Tiền Nợ 118
Thu nhập tài chính Có 208
Ghi nhận tiền lãi vào 31.12.200X+2
Đầu tư dài hạn khác Nợ 100
Tiền Nợ 118
Thu nhập tài chính Có 218
Ghi nhận tiền lãi vào 31.12.200X+3
Đầu tư dài hạn khác Nợ 110
Tiền Nợ 118
Thu nhập tài chính Có 228
Ghi nhận tiền lãi vào 31.12.200X+4
Đầu tư dài hạn khác Nợ 121
Tiền Nợ 118
Thu nhập tài chính Có 239
Vào ngày đáo hạn 31.12.200X+4
Tiền Nợ 2500
66
Qua phần trình bày trên, cho thấy giữa trái phiếu mà doanh nghiệp có ý định nắm giữ trong thời gian dài và bán trước ngày đáo hạn và loại trái phiếu mà doanh nghiệp có ý định nắm giữ cho đến ngày đáo hạn có phương pháp hạch toán khác nhau. Do vậy, cần phải được theo dõi trên 2 tài khoản riêng biệt. Tuy nhiên, theo hệ thống tài khoản kế toán doanh nghiệp ban hành theo QĐ15/2006/QĐ-BTC chỉ sử dụng tài khoản phản ánh đầu tư dài hạn về trái phiếu là tài khoản cấp 2 (TK 2282 “Trái phiếu”). Vì vậy, để hạch toán riêng biệt 2 loại trái phiếu, doanh nghiệp nên mở chi tiết tài khoản cấp 3 để phản ánh riêng biệt cho loại trái phiếu này.
3. Về mốc thời gian làm căn cứ để xác định giá cho các chứng khoán niêm yết: thông thường giá được chọn là giá giao dịch vào ngày đóng cửa vào cuối thời khóa hoặc vào ngày làm việc trước đó, hay vào ngày giao dịch liền kề (đối với trường hợp ngày cuối thời khóa (ngày 31/12) rơi vào ngày cuối tuần hay ngày nghỉ).