Đây là giai cuối cùng của một cuộc kiểm toán, trong đó chúng ta xem lại các khoản nợ ngoài ý muốn và các sụ kiện sau đó và đánh giá kết quả.Ngoài ra,các thư quản lý và sự phát hiện ra các sự kiện bất thường sau khi kiểm toán viên đã hoàn tất báo cáo thì vẫn được đề cập đến.
* Nợ ngoài ý muốn là một khoản nợ tiềm ẩn trong tương lai đối với một số thành phần bên ngoài về một số tiền chưa biết sinh ra từ các hoạt động đã xảy ra.Tính không chắc chắn của khoản thanh toán trong tương lai có thể thay đổi từ rất có khả năng đến không hề có khả năng.Có nhiều khoản nợ trong số các khoản nợ tiềm ẩn này thường được kiểm tra như một phần của nhiều bộ phận khác nhau của hợp đồng kiểm toán hơn là một hoạt động riêng rẽ gần cuối cuộc kiểm toán.
*Phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán về nợ ngoài ý muốn: Các thủ tục kiểm toán cá khoản mục ngoài ý muốn xác định không được rõ ràng vì mục tiêu chủ yếu ở giai đoạn đầu là xác định sự tồn tại của các khoản ngoài ý muốn. Việc phát hiện ra nghiệp vụ hoặc sự kiện chưa được vào sổ khó hơn việc kiểm tra các thông tin ghi sổ. Khi kiểm toán viên nhận thức được là có các khoản ngoài ý muốn tồn tại, việc đánh giá tính trọng yếu của chúng và sự công khai quy định có thể được giải quyết một cách thoả đáng.Một số thủ tục kiểm toán thường được sử dụng để tìm các khoản nợ ngoài ý muốn:
- Thẩm vấn ban quản trị về khả năng của các khoản ngoài ý muốn chưa ghi sổ.
- Xem lại các báo cáo hiện hành và báo cáo các năm trước của cơ quan thuế nội địa về các khoản thuế lợi tức.
- Xem lại các biên bản họp của HĐQT và của cổ đông để tìm các dấu hiệu của các vụ kiện hoặc các khoản ngoài ý muốn khác.
- Phân tích phí tổn pháp lý của kỳ được kiểm toán và xem lại các hoá đơn và các bản kê từ nhà tư vấn pháp lý để tìm dấu hiệu của các khoản nợ ngoài ý muốn, nhất là các vụ kiện và mức thuế đang chờ quyết định.
- Thu thập một bản xác nhận từ tất cả các luật sư chính có cung cấp dịch vụ pháp lý cho công ty khách hàng về tình trạng của vụ kiện đang chờ xét xử và các khoản nợ ngoài ý muốn khác.
- Xem xét lại các tư liệu hiện có của bất kì thông tin nào mà có thể chỉ ra một sự kiện ngoài ý muốn tiềm ẩn như: các bản xác nhận của ngân hàng có thể chỉ rõ các phiếu nợ phải thu được chiết khấu hay sự bảo lãnh nợ vay.
- Thu thập các thư tín dụng đang hiệu lực vào ngày lập bảng cân đối tái sản và thu thập bản xác nhận về số dư đã sử dụng và chưa sử dụng.
* Sự xác nhận từ người cố vấn pháp luật của khách hàng:
- Một thủ tục chính mà các kiểm toán viên dựa vào để phát hiện các khoản ngoài ý muốn là thư xác nhận từ người cố vấn pháp luật của khách hàng, thông báo cho kiểm toán viên về vụ kiện đang chờ xét xử hoặc bất kì thông tin nầo khác có liên quan với người cố vấn pháp luật, thích hợp với sự công khai trên báo cáo tài chính.
- Yêu cầu khách hàng gửi một mẫu thư cho tất cả các luật sư mà công ty khách hàng có quan hệ trong năm hiện hành hoặc trong năm trước, cộng với tất cả các luật sư mà khách hàng thỉnh thoảng có thuê mướn
- Các luật sư trong những năm gần dây đã trở nên miễn cưỡng khi phải cung cấp một số thông tin nhất định cho kiểm toán viên vì sự vạch trần của chính họ trước trách nhiệm pháp lý đối với việc cung cấp thông tin không chính xác hoặc thông tin bảo mật.
- Tuy nhiên có một số vấn đề kiểm toán nghiêm trọng phát sinh khi luật sư từ chối cung cấp thông tin thuộc về phạm vi quyền hạn cho phép của họ và có thể ảnh hưởng trực tiếp đến việc trình bày trung thực của báo cáo tài chính.Và đã có quy định trong SAS 12 là yêu cầu ban quản trị cho phép các luật sư cung cấp thông tin về khoản nợ ngoài ý muốn cho các kiểm toán viên và động viên các luật sư hợp tác với các kiểm toán viên trong việc thu thập thông tin về các khoản nợ ngoài ý muốn.
* Đánh giá các khoản nợ ngoài ý muốn đã biết.
Nếu kiểm toán viên kết luận là có các khoản nợ ngoài ý muốn, thì kiểm toán viên đó phải đánh giá tầm quan trọng của khoản nợ tiềm ẩn đó và bẩn chất của sự công khai cần thiết trên báo cáo tài chính. Khoản nợ tiềm ẩn được biết đủ rõ và phải được ghi vào các báo cáo như một khoản nợ thực tế. Sự công khai có thể không cần thiết nếu khoản nợ ngoài ý muốn rất mơ hồ hoặc không trọng yếu. Kiểm toán viên thường có được sự đánh giá khoản nợ tiềm ẩn từ người tư vấn pháp luật chứ không phải là từ ban quản trị hoặc các luật sư của ban quản trị, hơn nữa luật sư của khách hàng là người bào chữa cho khách một cách thường xuyên nên sẽ không khách quan khi đánh giá.
* Sự cam kết.
Sự cam kết có sự gắn bó chặt chẽ với các khoản nợ ngoài ý muốn. Trong một cam kết, đặc điểm quan trọng nhất là thoả thuận gắn bó một doanh nghiệp vào một tập hợp các điều kiện cố định trong tương lai mà không xét đến điều gì sẽ xảy ra cho lợi nhuận hoặc nền kinh tế nói chung. Tất cả các cam kết thường được mô tả cùng trên một phần ghi chú riêng hoặc được kết hợp vào phần ghi chú liên quan với các khoản ngoài ý muốn. Việc tìm kiếm các cam kết chưa biết thường được thực hiện như một phần của cuộc kiểm toán của từng lĩnh vực kiểm toán.
* Xem xét lại các sự kiện tiếp sau.
- Kiểm toán viên có trách nhiệm xem xét lại các nghiệp vụ và các sự kiện xảy ra sau ngày lập bảng cân đối tài sản để xác định liệu có điều gì đã
xảy ra mà có ảnh hưởng đến cách đánh giá hoặc sự công khai của các báo cáo đang được kiểm toán hay không. Các thủ tục kiểm toán mà SAS 1 quy định cho việc kiểm tra các nghiệp vụ và các sự kiện này thường được xem như sự xem xét lại các sự kiện tiếp sau hoặc sự xem xét lại sau khi cân đối tài sản.
- Trách nhiệm của kiểm toán viên đối với việc xem xét lại sự kiện tiếp sau thường bị giới hạn bởi kỳ bắt đầu là ngày lập bảng cân đối tài sản và kết thúc vào ngày viết báo cáo của kiểm toán viên. Vì ngày viết báo cáo của kiểm toán viên liên quan với việc hoàn thành các thủ tục kiểm toán quan trọng ở cơ quan khách hàng, sự xem xét lại các sự kiện tiếp sau phải được hoàn thành gần ngày cuối của hợp đồng.
* Các loại sự kiện tiếp sau.
- Những sự kiện có ảnh hưởng trực tiếp đến các báo cáo tài chính và cần điều chỉnh. Những sự kiện hoặc quá trình này cung cấp thêm thông tin cho ban quản trị khi xác định cách đánh giá các số dư tài khoản vào ngày lập bảng cân đối tài sản, và cho các kiểm toán viên khi kiểm tra số dư.
- Những sự kiện không có ảnh hưởng trực tiếp đến các báo cáo tài chính nhưng cần công khai. Các sự kiện tiếp sau loại này cung cấp bằng chứng của các điều kiện không tồn tại vào ngày lập bảng cân đối tài sản nhưng có ý nghĩa lớn nên chúng phải được công khai, cho dù chúng không cần điều chỉnh.
*Kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán các khoản nợ ngoài ý muốn (được chia làm 2 nhóm).
- Nhóm thứ nhất bao gồm các khảo sát giới hạn và các khảo sát đánh giá được thực hiện như một phần của các khảo sát chi tiết số dư.
- Nhóm hai gồm các khảo sát được thực hiện chủ yếu nhằm thu thập thông tin mà phải được kết hợp vào các số dư tài khoản của kỳ hiện hành, hoặc phải công khai trong phần ghi chú. Các khảo sát này gồm:
+Thẩm vấn ban quản trị phải được tiến hành với đúng người để có những câu trả lời có ý nghĩa.
+ Liên lạc với luật sư nhằm tìm kiếm các khoản nợ ngoài ý muốn. Khi thu thập thư xác nhận từ luật sư, kiểm toán viên phải ghi nhớ trách nhiệm là khảo sát các sự kiện tiếp sau cho đến ngày viết báo cáo kiểm toán, yêu cầu các luật sư ghi ngày và gửi thư xác nhận vài ngày dự kiến hoàn thành công việc nghiệp vụ.
+ xem xét lại các báo cáo nội bộ được lập sau ngày lập bảng cân đối tài sản: là các biến động trong kinh doanh liên quan tới các kết quả của cùng kỳ trong năm được kiểm toán, nhất là các biến động lớn. Các báo cáo phải được tranh luận với ban quản trị để xác nhận liệu chúng có được lập trên cùng một cơ sở như các báo cáo của kỳ hiện hành hay không.
+ Xem xét các sổ sách được lập sau ngày lập bảng cân đối tài sản. Các sổ nhật ký và sổ cái phải được xem xét lại để xác định sự hiện diện và bản chất của bất kỳ nghiệp vụ nào liên quan với năm hiện hành.
+ Kiểm tra các biên bản được phát hành sau ngày lập bản cân đối tài sản. Các biên bản của các kỳ họp HĐQT và cổ đông sau ngày lập bản cân đối tài sản phải được kiểm tra các sự kiện quan trọng tiếp sau mà có ảnh hưởng đến các báo cáo tài chính của kỳ hiện hành.
+ Thu thập thư kiến nghị. Thư kiến nghị do công ty khách hàng viết cho kiểm toán viên, chính thức hoá các báo cáo mà khách hàng đã lập về những vấn đề khác nhau trong suốt cuộc kiểm toán, kể cả các cuộc tranh luận về các sự kiện tiếp sau.
* Việc ghi cùng lúc hai ngày trên báo cáo kiểm toán. Đôi lúc kiểm toán viên nhận định là có sự kiện quan trọng tiếp sau sẽ xảy ra khi công tác nghiệp vụ hoàn tất, nhưng trước khi phát hành báo cáo kiểm toán và nguồn của các thông tin này là từ ban quản trị hoặc trên báo chí.
Vậy ta có thể nói vào giai đoạn hoàn thành tất cả các thủ tục kiểm toán đặc thù cho các lĩnh vực kiểm toán, điều cần làm là hợp nhất tất cả các kết quả vào một kết luận chung. Cuối cùng, kiểm toán viên phải quyết đinh liệu bằng chứng kiểm toán đã được tập hợp đầy đủ chưa để đảm bảo cho các kết luận là
các báo cáo tài chính được trình bày phù hợp với các nguyên tắc kế toán đã được thừa nhận, áp dụng nhất quán với các báo cáo của năm trước hay chưa.
kết luận
•Thực chất của hoạt động kiểm toán chính là quá trình thu thập và đánh giá các bằng chứng về các vấn đề cần được kiểm toán mà trước hết và chủ yếu là Báo cáo tài chính của một tổ chức kinh tế cụ thể nhằm mục đích xác nhận và báo cáo về mức độ phù hợp của các báo cáo này với các chuẩn mực đã được thiết lập. Việc thu thập và đánh giá các bằng chứng kiểm toán là trung tâm của mọi việc mà kiểm toán viên phải làm.
•Các bằng chứng kiểm toán có thể là sẵn có hay có thể do kiểm toán viên tạo ra. Các kiểu mẫu bằng chứng cơ bản được thu thập nhờ các kỹ thuật kiểm toán như kiểm tra vật chất; lấy xác nhận; xác minh tài liệu; phỏng vấn; quan sát; kỹ thuật tính toán; phân tích. Ngoài các liểu mẫu bằng chứng cơ bản đó thì trong một số trường hợp đặc biệt kiểm toán viên các bằng chứng kiểm toán khác như ý kiến của các chuyên gia, giải trình của các nhà quản lý hay sử dụng tài liệu của kiểm toán viên nội bộ, của kiểm toán viên khác hay bằng chứng của các bên hữu quan. Đối với những vấn đề mà kiểm toán viên không am hiểu sâu sắc như việc đánh giá giá trị của tài sản quý hiếm, các công trình công nghệ, khoáng sản, kiểm toán viên có thể tham khảo ý kiến của chuyên gia làm bằng chứng kiểm toán , tuy nhiên chuẩn mực kiểm toán vẫn đòi hỏi kiểm toán viên là người chịu trách nhiệm sau cùng về ý kiến nhận xét đối với báo cáo tài chính.
•Quyết định chủ yếu đặt ra cho từng kiểm toán viên là việc xác định số lượng bằng chứng thích hợp phải tập hợp để được thoả mãn là các yếu tố cấu thành các báo cáo tài chính của khách hàng và toàn bộ các báo cáo được trình bày một cách trung thực. Sự phán xét này rất quan trọng vì chi phí của
quá trình kiểm tra và đánh giá tất cả các bằng chứng sẵn có rất cao. Do vậy kiểm toán viên cần phải cân đối được giữa số lượng bằng chứng thu được và chi phí bỏ ra để có được các bằng chứng đó.
•Trong thực tế kiểm toán, trên cơ sở thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm toán, kiểm toán viên sẽ hình thành nên ý kiến kết luận kiểm toán. Vấn đề đặt ra là cần thu thập được những bằng chứng thuyết phục. Tính thuyết phục của bằng chứng kiểm toán được quyết định bởi hai tính chất quan trọng là tính hiệu lực và tính đầy đủ. Bằng cách kết hợp tất cả các bằng chứng từ cuộc kiểm toán toàn bộ, kiểm toán viên có thể quyết định khi nào mình đủ bị thuyết phục để đưa ra một báo cáo kiểm toán. Trong trường hợp kiểm toán viên không thể thu thập đủ bằng chứng về một sự việc quan trọng, thì họ có thể hoàn thành những nghĩa vụ luật định và chuyên môn của mình bằng cách trình bày dè dặt báo cáo kiểm toán của mình vì không biết chắc. Thế nhưng thật là không bình thường đối với đối với công ty khách hàng khi không có khả năng đưa ra những bằng chứng xác đáng để biện minh cho những số dư trong tài khoản.
•Để nâng cao chất lượng thu thập bằng chứng kiểm toán, cần tổ chức công tác kiểm toán một cách chu đáo và toàn diện, mở rộng phạm vi thu thập bằng chứng và phát huy thế mạnh hữu hiệu trong các phương pháp kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán. Kiểm toán viên cũng cần có kiến nghị với bộ tài chính cung cấp đủ kinh phí để trang bị thêm phương tiện vận chuyển và máy móc thiết bị làm việc.
•Kiểm toán của nước ta hiện nay đang trong quá trình hội nhập và hoàn thiện mình, tiến tới nâng cao hơn nữa cả về chất lượng cũng như quy mô hoạt động để khẳng định vai trò trong nền kinh tế đang phát triển, để theo kịp tiến trình đó đòi hỏi mỗi kiểm toán viên phải nắm chắc những kiến thức cơ bản về kinh tế nói chung và về nghề kiểm toán nói riêng.
Tài liệu tham khảo
1. Giáo trình Kiểm toán tài chính (Gs. Ts. Nguyễn Quang Quynh - ĐHKTQD, nhà xuất bản tài chính).
2. Kiểm toán lý thuyết và thực hành (JOHN DUNN).
3. Kiểm toán (ALVIN A. ARENS, JAMES K. LOEBBECKE).
4. Hệ thống chuẩn mực kiểm toán và Việt Nam. Quyển I, NXB Tài chính, Hà Nội 09/1999. Quyển II (06/2001).
5. Tạp chí kiểm toán. 6. Tạp chí kế toán.