khoản mục hàng tồn kho và xác định số lượng của chúng ( ví dụ: đếm, cân, đo )
Qua phỏng vấn
khách hàng
6. Các loại hàng tồn kho có được sắp xếp trước một cách ngăn nắp để thuận tiện cho việc thực hiện kiểm kê hay không?
Qua phỏng vấn
kho hay không? trong nhóm kiểm kê. 3. Người kiểm đếm có thực hiện công việc
một cách có hệ thống và khoa học hay không?
4. Nhóm kiểm kê có tiến hành một cách độc lập, không tham khảo ghi chép trên sổ sách kế toán trong suốt quá trình kiểm đếm hay không?
Sau đó, có người nào đó được phân công để so sánh kết quả kiểm đếm với số liệu trên sổ sách kế toán và tìm nguyên nhân chênh lệch không?
Trong giấy tờ kiểm kê vừa có cột số lượng trên sổ sách, số lượng kiểm kê.
5. Tất cả các hàng tồn kho có được kiểm kê bằng cách kiểm đếm thực tế không? (nếu không, hãy mô tả phương pháp sử dụng để ước tính).
Kiểm toán viên mô tả lại qui trình, cách thức kiểm kê của khách hàng XYZ, tiến hành kiểm kê mặt hàng rượu là khoản mục chiếm tỷ trọng lớn nhất trong các khoản mục HTK của khách hàng. KTV tiến hành đánh giá độ tin cậy của các phiếu nhập kho, phiếu xuất kho mặt hàng rượu từ 01/01/2014 đến 20/01/2014. Dựa vào các phiếu nhập, phiếu xuất này cùng kết quả kiểm kê chọn mẫu, KTV có thể xác định được số lượng rượu tồn kho thực tế tại thời điểm 31/12/2013. Số lượng này khớp với số liệu trên biên bản kiểm kê và sổ sách kế toán của khách hàng.
Kết luận : Có thể tin cậy được vào các tài liệu kiểm kê tại 31/12/2013 của
khách hàng XYZ.
• Thực hiện kỹ thuật : Xác minh tài liệu
• Kiểm tra tính có thực của các nghiệp vụ kinh tế phát sinh
Trong giai đoạn lập kế hoạch và thực hiện một số thử nghiệm kiểm soát, KTV nhận thấy hoạt động kiểm soát nội bộ đối với nghiệp vụ nhập, xuất kho của đơn vị là khá tốt. KTV quyết định chỉ chọn mẫu tập phiếu nhập tháng 1 và phiếu xuất tháng 11 để kiểm tra chi tiết. Giấy làm việc thể hiện việc kiểm tra tính có thực của các nghiệp vụ phát sinh :
Bảng 2.20 : Kiểm tra chứng từ gốc tại XYZ
Công ty Kiểm toán Tư vấn Thủ Đô
Tên khách hàng Công ty XYZ
Niên độ kế toán 31/12/2013 Tham chiếu FA/5
Khoản mục HTK Người thực hiện NĐT
Bước công việc Kiểm tra chứng từ gốc Ngày thực hiện 20/1/14
(1) Hoá đơn 01924 số tiền là 1.518.281.600, 1 phần hàng không đủ tiêu chuẩn chất lượng, đơn vị kiến nghị bên bán và được chấp nhận giảm giá 22.000.000. Đơn vị đã xuất hoá đơn tương ứng với khoản được giảm giá.
(2) PXK thiếu chữ kí của thủ trưởng
(3) PXK có tẩy xoá. Nhân viên kế toán của đơn vị giải thích là do nhầm lẫn trong ghi chép, đã được thông qua để sửa chữa nhưng không có dấu hiệu cho thấy sự phê chuẩn.
Kết luận: Nhìn chung chứng từ nhập, xuất kho của XYZ là khá đầy đủ, hợp lệ. Chứng từ
Nội dung
TKĐƯ
NT SH Nợ Có
3/1 PN01 Nhập kho đường Lam Sơn
156 331 640.000.000
7/1 PN02 Nhập kho rượu X-O từ Pháp
156 331 1360.128.000 (1)
15/1 PN03 Nhập ngô hạt 156 111 156.106.000
25/1 PN04 Nhập rượu Champion 156 112 1.128.246.000
15/11 PX111 Xuất kho cho đại lý Hải Dương
157 156 190.708.000 (2)
17/11 PX123 Xuất bán rượu 632 156 437.950.000
22/11 PX 24 Xuất bán đường 632 156 104.257.880
25/11 PX26 Xuất bán rượu 632 156 164.246.916 (3)
25/11 PX 25 Xuất máy điều hòa cho bộ phận bán hàng
Qua kiểm tra trên sổ nhật ký chung và Tổng hợp tài khoản đối ứng, KTV nhận thấy có một số nghiệp vụ cần được giải thích. Sau khi phỏng vấn nhân viên kế toán và kiểm tra chứng từ, sổ sách, KTV phát hiện ra các vấn đề sau đây :
Bảng 2.21 : Kiểm tra nghiệp vụ bất thường tại XYZ
Công ty Kiểm toán Tư vấn Thủ Đô
Tên khách
hàng
Công ty XYZ
Niên độ kế toán 31/12/2013 Tham chiếu FA/6
Khoản mục HTK Người thực hiện NĐT
Bước công việc Kiểm tra nghiệp vụ bất thường Ngày thực hiện 20/1/14 1) Kiểm tra bút toán: Nợ TK 141 : 70.400.000
Có TK 156 : 70.400.000
Ngày 15/12/2013, đơn vị tạm ứng cho nhân viên phòng tiếp thị Nguyễn Văn A 1 số mặt hàng để nhân viên này đi tiếp thị hàng ở Hải Dương (có bảng kê kèm theo), trị giá là 35.200.000. Tuy nhiên, trong biên bản xác nhận các khoản tạm ứng với nhân viên này ngày 31/12/2013, đơn vị chỉ đối chiếu khoản tiền tạm ứng với ông A mà không đối chiếu lượng hàng đã tạm ứng.
KTV yêu cầu đơn vị phải lấy xác nhận lượng hàng còn tạm ứng vào thời điểm 31/12/2013 với nhân viên A.
2) Kiểm tra bút toán : Nợ TK 641 : 242.460.000 Có TK 156 : 242.460.000 (*)
Trong tháng 4, đơn vị có thực hiện một đợt khuyến mãi ‘mua 10, tặng 1’. Đơn vị dùng hàng mua về để tặng cho khách hàng, khi xuất hàng khuyến mãi vẫn thực hiện xuất hoá đơn có kê khai thuế giá trị gia tăng đầu ra. Lượng hàng được dùng để khuyến mãi đơn vị hạch toán như bút toán (*).
Theo thông tư 219/2013/TT-BTC qui định số hàng khuyến mãi này vẫn phải được hạch toán giá vốn, doanh thu và kê khai thuế đầu ra.
KTV đưa ra BTĐC:
BT1 : Nợ TK 632 : 242.460.000 Có TK 641 : 242.460.000 BT2 : Nợ TK 641 :260.000.000
BT3 : Nợ TK 133 :26.000.000 Có TK 3331 :26.000.000
Kiểm tra tính đúng kỳ
Dựa vào nhận định của KTV về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với HTK của XYZ, KTV chọn qui mô mẫu là các nghiệp vụ phát sinh từ 25/12/2013 đến 10/01/2014, kết hợp kiểm tra nghiệp vụ nhập kho của hàng mua đang đi đường cuối năm 2013.
Bảng 2.22 : Kiểm tra tính đúng kỳ nghiệp vụ nhập kho tại XYZ Công ty Kiểm toán Tư vấn Thủ Đô
Tên khách hàng Công ty XYZ
Niên độ kế toán 31/12/2013 Tham chiếu FA/7
Khoản mục HTK Người thực hiện NĐT
Bước công việc Kiểm tra tính đúng kì nv nhập kho Ngày thực hiện 20/1/14
: Không vi phạm tính đúng kỳ
(1): Tại ngày 31/12/2013, hàng đã về nhưng hoá đơn chưa về. Đơn vị chờ đến ngày hoá đơn về mới hạch toán. → Vi phạm tính đúng kỳ
BTĐC : Năm 2013 : Nợ TK 156 : 25.319.524 Có TK 331 : 25.319.524 Năm 2014: Nợ TK : 33125.319.524 Có TK 156 : 25.319.524
(2) Biên bản kiểm nghiệm hàng nhập kho bị thất lạc. Trên hợp đồng mua hàng số 24 qui định hàng phải được giao trước ngày 25/12/2013. Kế toán của đơn vị giải thích rằng hai bên đã thoả thuận với nhau lùi ngày giao hàng nhưng không lập phụ lục hợp đồng. Tại thời điểm kiểm toán hai bên vẫn chưa tiến hành thanh lý hợp đồng.
KTV tiến hành kiểm tra biên bản đối chiếu công nợ của XYZ với bên bán, trong đó ghi Ngày trên
BB kiểm PNK HĐ Ngày hạch Số tiền Ghi
Số CT NT SH NT 25/12/13 466 15/12/13 123653 14/12/13 15/12/13 185.094.250 27/12/13 467 19/12/13 230129 19/12/13 19/12/13 71.962.000 31/12/13 468 31/12/13 12457 31/12/13 02/01/14 25.319.524 (1) 03/01/14 02 03/01/14 24599 03/01/14 03/01/14 700.000.000 (2) 04/01/14 03 04/01/14 15635 29/12/13 31/12/13 205.126.442 10/01/14 04 10/01/14 01564 08/01/14 10/01/14 45.126.000 13/01/14 06 13/01/14 12389 29/12/13 31/12/14 600.000.000 (3)
rõ : tại thời điểm 31/12/2013, bên bán còn nợ XYZ 788.240.000 là khoản tiền XYZ chuyển tiền trả trước cho số hàng mua, trong đó có 600.000.000 thuộc hợp đồng số 24. (3) Hàng mua đang đi đường cuối năm 2013 về nhập kho.
Việc kiểm tra tính đúng kỳ đối với nghiệp vụ xuất kho được tiến hành tương tự và không phát hiện ra sai sót gì.
• Thực hiện kỹ thuật : Tính toán lại
Giá trị HTK cuối kỳ được xác định theo phương pháp nhập trước, xuất trước. Qua phỏng vấn kế toán của đơn vị, KTV nhận thấy phương pháp xác định giá trị HTK cuối kỳ của đơn vị là nhất quán. KTV tiến hành chọn mẫu một số nghiệp vụ nhập xuất kho của mặt hàng rượu X-O và đường Lam Sơn để kiểm tra tính chính xác của giá xuất.
Bảng 2.23: So sánh ước tính của kiểm toán viên với số dư KH đã xác định
Giá trị xuất Giá trị tồn
KTV KH Chênh lệch KTV KH Chênh lệch Rượu X- O 104.759.800 104.759.800 0 51.435.000 51.435.000 0 Đường Lam Sơn 16.846.600 16.846.600 0 24.793.800 24.793.800 0
Bảng 2.24: Kiểm tra giá xuất kho tại XYZ
Công ty TNHH Kiểm toán Tư vấn Thủ Đô
Tên khách hàng Công ty XYZ
Niên độ kế toán 31/12/2013 Tham chiếu FA/8
Khoản mục HTK Người thực hiện NĐT
Bước công việc Kiểm tra giá xuất HTK Ngày thực hiện 20/1/14 Tên hàng hoá Số hiệu CT
Đơn giá Nhập Xuất Tồn
Số lượng Thành tiền Số lượng Thành tiền Số lượng Thành tiền Rượu X-O Tồn 1.902.400 1.905.800 24 40 22.828.800 34.304.400 PX21 1.902.400 1.905.800 24 36 22.828.800 34.304.400 4 3.811.600 PN18 1.905.000 1.905.800 100 95.250.000 100 2 47.625.000 3.811.600 PX22 1.905.800 1.905.000 4 46 3.811.600 43.815.000 54 51.435.000 Đường Lam Sơn Tồn 803.400 801.800 3244 12.854.400 8.819.800 PN56 399.900 801.800 803.400 100 39.990.000 10044 32 39.990.000 17.639.600 12.854.400 PX48 803.400 801.800 399.900 32 44 8 6.427.200 8.819.800 1.599.600 92 36.790.800 PX49 799.800 30 5.998.500 62 24.793.800
Kiểm tra mức lập dự phòng giảm giá HTK
XYZ đã trích lập dự phòng cho các mặt hàng có đặc tính dễ bị ẩm mốc, hư hỏng, bao gồm đường, ngô hạt, bột sắn, gạo.
Mức dự phòng trích lập tại 31/12/12 : 250.624.000 Mức dự phòng đã xử lý trong năm 2013 : 77.746.824 Mức dự phòng trích lập 31/12/13: 164.371.562 Mức dự phòng phải trích lập thêm : 8.505.614
Đơn vị đã hoàn nhập 8.505.614VNĐ vào thu nhập khác.
KTV đã thực hiện các thủ tục tương tự như đối với khách hàng ABC và đưa ra kết luận việc trích lập dự phòng giảm giá HTK của XYZ là hợp lý.
Thực hiện Kỹ thuật: Lấy xác nhận
Mục tiêu kiểm toán : Kỹ thuật lấy xác nhận là một kỹ thuật được sử dụng phổ biến trong kiểm toán chu trình HTK, thường cung cấp cho KTV bằng chứng về tính hiện hữu, tính đầy đủ, tính chính xác, quyền và nghĩa vụ. Xác nhận số dư và những nghiệp vụ bằng một nguồn bên ngoài thường cung cấp bằng chứng kiểm toán có tính thuyết phục. Đây thường là một thủ tục kiểm toán có hiệu quả vì thủ tục này có thể xác nhận được thời điểm bắt đầu của nghiệp vụ và những hoạt động xử lý nghiệp vụ đó. Nếu câu trả lời đối với câu hỏi xác nhận được lập bởi người trả lời dựa trên những nguồn riêng của họ thì những câu trả lời này độc lập với hồ sơ của khách hàng.
Khi HTK của khách hàng được lưu trữ ở một công ty cho thuê kho hoặc ở một bên thứ 3 nào đó (chẳng hạn như hàng gửi bán, hàng ký gửi hoặc hàng đã mua nhưng chưa kịp vận chuyển ... ) thì KTV nên thu thập các bằng chứng kiểm toán về sự hiện hữu của HTK đó bằng việc liên hệ trực tiếp với người giữ hàng hoá. Nếu số lượng hàng không quá lớn hoặc không chiếm tỉ trọng nhiều trong tổng số tài sản của đơn vị thì chỉ cần thu thập bằng chứng kiểu xác nhận là đủ. Còn trong trường hợp ngược lại, KTV cần thực hiện bổ sung một số thủ tục như : xem xét độ trung thực và tính độc lập của bên thứ ba, quan sát kiểm kê vật chất HTK, thu thập báo cáo của KTV khác về các thủ tục kiểm soát đối với HTK và thủ tục kiểm kê HTK tại đơn vị thứ ba.
Kỹ thuật lấy xác nhận chỉ áp dụng đối với khách hàng XYZ vì khách hàng này đang có một khoản hàng gửi bán tại kho của công ty MA. KTV tiến hành gửi thư xác nhận dạng chủ động cho công ty MA.
Bảng 2.25: Thư xác nhận hàng gửi bán của XYZ
Công ty XYZ
...., quận Ngô Quyền, thành phố Hải Phòng Kính gửi :Công ty Thương mại MA
Phòng Kế toán Kính gửi Quí ông (bà) :
Về việc : Xác nhận kiểm toán
Để phục vụ cho việc kiểm toán BCTC của công ty chúng tôi kết thúc ngày 31/12/2013 xin đề nghị Quí công ty xác nhận giá trị hàng gửi bán giữa công ty chúng tôi với Quí công ty vào ngày 31/12/2013 là 285.346.000 VNĐ.
Đề nghị Qúy công ty gửi thư này trực tiếp cho Kiểm toán viên của chúng tôi (theo địa chỉ dưới đây). Xin lưu ý đây chỉ là thư xác nhận.
Thư trả lời xin gửi về :
Bà : Nguyễn Thị Quỳnh Anh Phòng Kiểm toán 2
Công ty TNHH kiểm toán tư vấn Thủ Đô (CACC) Xin trân trọng cảm ơn Quí công ty !
Giám đốc : Nguyễn Anh Tuấn
Tôi/Chúng tôi đồng ý số dư trên là đúng tại thời điểm 31/12/2013.
Tôi/Chúng tôi không đồng ý số dư trên vì :... Ngày 18/1/2014
Giám đốc công ty thương mại MA
2.2.5 Kết thúc kiểm toán
Trong giai đoạn này, trưởng nhóm kiểm toán sẽ tiến hành đánh giá lại kết quả kiểm tra chi tiết của KTV phụ trách phần hành thực hiện. Sau đó, KTV tập hợp các phát hiện và xử lý các chênh lệch. Giấy tờ làm việc sẽ được lưu vào file để Ban giám đốc
Công ty có thể soát xét lại công việc.
Đánh giá kết quả kiểm tra chi tiết
Trong kiểm tra chi tiết chu trình HTK tại Công ty XYZ, KTV đã sử dụng các kỹ thuật chủ yếu gồm: Đối chiếu trực tiếp, kiểm kê, xác minh tài liệu, tính toán lại, lấy xác nhận của bên thứ ba. Ngoài ra còn có một số kỹ thuật khác như kỹ thuật phỏng vấn, kỹ thuật điều tra.
Để kiểm toán một khoản mục, KTV phải sử dụng nhiều kỹ thuật kiểm tra chi tiết. Chẳng hạn để kiểm toán việc trích lập dự phòng giảm giá HTK, KTV phải phỏng vấn khách hàng về cách trích lập, kiểm tra chứng từ sổ sách để xác định giá mua, thời gian chậm luân chuyển, các quyết định lập dự phòng cho các HTK này..., sau đó mới tiến hành tính toán lại mức trích lập. Như vậy việc phân chia các kỹ thuật trên đây tương ứng với việc kiểm toán các khoản mục chỉ mang tính chất tương đối.
Với kỹ thuật đối chiếu trực tiếp, KTV đã căn cứ vào sổ chi tiết, sổ tổng hợp, BCTC của khách hàng năm 2012, 2013 nên có thể đưa ra bằng chứng thuyết phục về sự trùng khớp số liệu trong hạch toán chi tiết và tổng hợp. Với kỹ thuật tính toán lại, KTV tự tính lại các phần nghiệp vụ, các số phát sinh được coi là có sai sót, tìm ra chênh lệch và giải thích nguyên nhân chênh lệch đó nên số liệu đó hoàn toàn đáng tin cậy. Với kỹ thuật kiểm kê, KTV trực tiếp tham gia và kiểm soát quá trình kiểm đếm. Tại khách hàng XYZ, KTV đã tiến hành kiểm kê chọn mẫu và tính lùi lại thời điểm 31/12/2013, kết hợp với việc đánh giá qui trình kiểm kê của khách hàng. Do vậy, bằng chứng thu được qua kiểm kê tại hai khách hàng được coi là đáng tin cậy. Với kỹ thuật lấy xác nhận của bên thứ ba, KTV đã kiểm soát được quá trình gửi thư và nhận thư. Do đó, đảm bảo được tính độc lập của bên thứ ba với khách hàng kiểm toán.
Các bằng chứng thu được qua quá trình thực hiện kiểm tra chi tiết HTK tại công ty XYZ được đánh giá là có giá trị và đáng tin cậy cho việc hình thành ý kiến kiểm toán.
Bảng 2.26: Trích giấy tờ làm việc của KTV tại Công ty XYZ