Trọng yếu ảnh hưởng đến tính thích hợp của thông tin Việc trình bày tách riêng các khoản thu nhập và chi phí bất thường , không thường xuyên là điều sẽ có thể không cần thiết nếu số tiền[r]
(1)CHUẨN MỰC CHUNG - KHUÔN MẪU LÝ THUYẾT CỦA KẾ TOÁN TAØI CHÍNH Vũ Hữu Đức (bài viết Bản tin Hội Kế toán TPHCM tháng năm 2003) Bộ Tài chính vừa ban hành Chuẩn mực chung theo Quyết định 165/2002/QĐBTC ngày 31.12.2002 Đây là chuẩn mực khá đặc biệt vì nó không vào vấn đề kế toán cụ thể nào mà đưa các khái niệm, nguyên tắc và yêu cầu kế toán tài chính Việc tiếp cận với chuẩn mực chung giúp người kế toán hiểu rõ sở lý luận toàn các phương pháp xử lý kế toán cụ thể các chuẩn mực khác, và xa có thể là để tự đưa các phương pháp xử lý kế toán chưa giải chuẩn mực kế toán cuï theå Chuẩn mực chung xây dựng dựa trên công bố Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế có tên là “Khuôn mẫu việc lập và trình bày báo cáo tài chính” (Framework for Preparation and Presentation of Financial Statements – đây viết tắt là IAS Framework) Trong hệ thống chuẩn mực kế toán các nước, các quy định loại này thường gọi là Khuôn mẫu lý thuyết (Conceptual Framework) Khuôn mẫu lý thuyết (dưới đây viết tắt là KMLT) xem tảng hệ thống chuẩn mực kế toán Bài viết đây trình bày khái niệm KMLT, quá trình phát triển và các nội dung IAS Framework, từ đó làm sở cho việc tìm hiểu và vận dụng Chuẩn mực chung Việt Nam Một số khái niệm bài viết này có thể còn chưa quen thuộc với người làm kế toán Việt Nam chúng thực cần thiết cho tảng kiến thức kế toán quá trình tiếp cận với các thông lệ kế toán quốc tế KHUOÂN MAÃU LYÙ THUYEÁT LAØ GÌ? KMLT xem các khái niệm báo cáo tài chính, làm sở cho các chuẩn mực kế toán, bảo đảm các chuẩn mực này quán với Đặc điểm KMLT là các vấn đề trình bày thành hệ thống các khái niệm và nguyên tắc quan hệ hữu với và mang tính lý luận cao, thể tầm nhìn bao quát với toàn hệ thống kế toán Vấn đề việc xây dựng và công bó KMLT không phải là phát kiến các khái niệm và nguyên tắc kế toán vì phần lớn chúng dã hình thành lâu lý thuyết kế toán, mà là việc thừa nhaän khaùi nieäm vaø nguyeân taéc naøo, giaûi thích chuùng vaø saép xeáp chuùng moät heä thoáng coù loâgic chaët cheõ (2) KMLT hệ thống kế toán (quốc gia quốc tế) có cách trình bày khác và có điểm khác biệt định, nhiên nó thường bao gồm các nội dung baûn sau: Xác định người sử dụng báo cáo tài chính và mục đích báo cáo tài chính Xác định các tiêu chuẩn chất lượng các nguyên tắc báo cáo tài chính, kể các hạn chế có thể có việc thực các tiêu chuaån/nguyeân taéc naøy Xác định các yếu tố báo cáo tài chính, bao gồm vấn đề ghi nhận và đánh giá các yếu tố này SỰ RA ĐỜI CỦA KHUÔN MẪU LÝ THUYẾT Kế thừa các thành quá trình nghiên cứu và tranh luận nhiều năm, và số dạng tiền thân khác, KMLT chính thức đưa các năm 19781985 Hội đồng Chuẩn mực Kế toán Tài chính Hoa Kỳ (FASB) tên gọi là các Công bố Lý thuyết Kế toán Tài chính (Statement on Financial Accounting Concepts- vieát taét SFAC) Baûng trình baøy caùc SFAC hieän haønh cuûa Hoa Kyø Bảng 1: Các Công bố Lý thuyết Kế toán tài chính Hoa Kỳ Soá hieäu Teân coâng boá Naêm SFAC Muïc ñích baùo caùo taøi chính cuûa doanh nghieäp 1978 SFAC Tiêu chuẩn chất lượng thông tin kế toán 1980 SFAC Các yếu tố báo cáo tài chính (đã bị thay SFAC 6) 1980 SFAC Mục đích báo cáo tài chính tổ chức phi lợi nhuận 1980 SFAC Ghi nhận và đánh giá báo cáo tài chính doanh nghiệp 1984 SFAC Caùc yeáu toá cuûa baùo caùo taøi chính (thay theá SFAC 3) 1985 SFAC Sử dụng các dòng tiền và giá để đánh giá kế toán 2000 Sau Hoa Kỳ, nhiều quốc gia khác đã ban hành KMLT mình Canada (1987), Ausatralia (1990), New Zealand …1 Riêng nước Anh, KMLT ban hành gần đây (1999) (3) Trong hệ thống chuẩn mực kế toán quốc tế, KMLT hình thành qua quá trình lâu dài Từ thập niên 1970, số nguyên tắc kế toán đã trình bày rải rác các chuẩn mực, là IAS Sang đầu thập niên 1980, số dự án riêng lẻ tiến hành xem xét các khía cạnh khác KMLT không đến kết cụ thể Một dự án chính thức KMLT bắt đầu tiến hành năm 1986 và kết thúc năm 1989 IAS Framework IAS Framework Ủy ban Chuẩn mực kế toán quốc tế sử dụng làm sở để điều chỉnh lại các chuẩn mực kế toán quốc tế đã ban hành trước IAS Framework đời, đồng thời làm sở để ban hành các chuẩn mực kế toán mới, thí dụ các chuẩn mực tài sản vô hình, các công cụ tài chính … Rất nhiều vấn đề các chuẩn mực sau này cần tiếp cận trên quan ñieåm cuûa IAS Framework Cho đến nay, còn tranh luận vấn đề ban hành KMLT và đặc biệt là các quốc gia mà vấn đề KMLT không ban hành riêng mà đề cập ngầm định các quy định luật pháp Đức, Ý, Nhật, Hà Lan, Thụy Điển … Tại quốc gia này, số vấn đề xác định người sử dụng và mục đích báo cáo tài chính còn có bất đồng cùng với khó khăn việc giải mối quan hệ KMLT với các quy định luật pháp, thí dụ Luật Kế toán Trong bối cảnh đó, các nỗ lực tiến hành để tìm tiếng nói chung, thí dụ dự án Liên đoàn Chuyên gia Kế toán Châu Âu (FEE) xây dựng KMLT kế toán cho Châu Âu, các nghiên cứu và công bố Nhóm Chuyên gia Quốc tế Chuẩn mực Kế toán Liên hiệp quốc (ISAR) “Mục đích và các khái niệm báo cáo taøi chính” Trong bối cảnh trên, số quốc gia chuyển sang kinh tế thị trường đã chủ động ban hành KMLT với các nội dung điều chỉnh cho phù hợp với quốc gia mình Trung quốc là thí dụ điển hình với Chuẩn mực (1993) NOÄI DUNG CÔ BAÛN CUÛA IAS FRAMEWORK Khác với các KMLT Hoa Kỳ, Australia …, IAS Framework không bao gồm nhiều công bố liên tiếp mà là công bố nhất, bao trùm các vấn đề KMLT Các noäi dung cô baûn cuûa IAS Framework bao goàm: Người sử dụng và mục đích báo cáo tài chính Việc xác định người sử dụng báo cáo tài chính có vai trò quan trọng KMLT vì đối tượng sử dụng khác có các yêu cầu thông tin khác Thí dụ, các chủ nợ doanh nghiệp quan tâm nhiều đến tình hình tài chính nhà đầu tư lại mở rộng quan tâm đến khả sinh lợi doanh nghiệp… IAS Framework xác định người sử dụng báo cáo tài chính là các đối tác và tương lai đơn la, bao gồm nhà đầu tư, nhân viên, chủ nợ, nhà cung cấp, khách hàng, Nhà nước và công chúng Với đối tượng rộng vậy, IAS Framework cho raèng baùo caùo taøi chính khoâng theå cung caáp moïi thoâng tin caàn thieát cho taát caû (4) các đối tượng trên, thay vào đó báo cáo tài chính cung cấp các thông tin thỏa mãn nhu cầu chung các đối tượng Xuất phát từ các đối tượng sử dụng nêu trên, IAS Framework cho mục đích báo cáo tài chính là cung cấp thông tin hữu ích cho người sử dụng để đưa ñònh kinh teá, caùc thoâng tin naøy bao goàm: - Tình hình taøi chính, - Tình hình kinh doanh (Kết hoạt động) - Sự thay đổi tình hình tài chính Các thông tin mà người đọc báo cáo tài chính cần thiết • Tình hình tài chính doanh nghiệp chịu ảnh hưởng nguồn lực kinh tế đơn vị kiểm soát, cấu tài chính, khả toán và khả thích ứng đơn vị các thay đổi môi trường hoạt động mình Tình hình tài chính trình bày chủ yếu trên Bảng cân đối kế toán (BCĐKT) Cụ thể, người đọc có thể biết nguồn lực kinh tế mà đơn vị kiểm soát qua xem xét các tài sản trên BCĐKT, hiểu cấu tài chính (tình hình nợ phải trả và vốn chủ sở hữu) qua nghiên cứu kết cấu nguồn vốn trên BCĐKT đánh giá khả toán so sánh nợ phải trả và tài sản có thể dùng để trả nợ … Khả thích ứng với các thay đổi môi trường kinh doanh doanh nghiệp có thể biết xem BCĐKT, thí dụ lãi suất kinh tế tăng lên, doanh nghiệp có mức nợ cao seõ gaëp khoù khaên nhieàu hôn • Tình hình kinh doanh (hay kết hoạt động), đặc biệt là khả tạo lợi nhuận doanh nghiệp cần phải trình bày để đánh giá thay đổi có thể có các nguồn lực kinh tế doanh nghiệp có thể kiểm soát tương lai Kết hoạt động chủ yếu trình bày trên Báo cáo kết hoạt động kinh doanh Qua báo cáo này, người đọc xem xét lợi nhuận tạo mối quan hệ với doanh thu và chi phí, từ đó đánh giá khả tạo lợi nhuận đơn vị Từ đó cho phép người đọc đánh giá khả tích lũy để tăng trưởng doanh nghiệp thòi gian tới • Sự thay đổi tình hình tài chính thì hữu ích cho việc tiếp cận với các hoạt động đầu tư, kinh doanh và tài chính doanh nghiệp suốt kỳ báo cáo Sự thay đổi tình hình tài chính trình bày trên báo cáo riêng (hiện là Báo cáo lưu chuyển tiền tệ) Qua báo cáo này, người đọc đánh giá khả tạo tiền dự đoán nhu cầu sử dụng tiền doanh nghiệp Thí dụ lượng tiền dồi dào tạo từ hoạt động kinh doanh phần nào cho thấy khả tạo tiền doanh nghiệp, ngược lại lượng tiền lớn hình thành từ hoạt động tài chính vay cho phép dự đoán nhu cầu toán doanh nghiệp tương lai • Ngoài ra, báo cáo tài chính còn có các thông tin bổ sung; đó là thông tin khác trình bày trên báo cáo tài chính phần phụ lục hay thuyết minh, thí dụ thông tin bổ sung từ các khoản mục trên bảng cân đối kế toán hay báo cáo kết hoạt động kinh doanh, các khai báo rủi ro vấn đề chưa rõ ràng ảnh hưởng đến đơn vị… (5) Caùc giaû thieát cô baûn cuûa baùo caùo taøi chính IAS Framework cho báo cáo tài chính đạt mục đích nó lập trên hai giả thiết bản, đó là: Cơ sở dồn tích Theo sở này, ảnh hưởng các nghiệp vụ và kiện ghi nhận chúng xảy (chứ không phải thu tiền hay toán tiền) và chúng ghi chép vào sổ kế toán đồng thời báo cáo trên báo cáo tài chính vào thời kỳ mà chúng có liên quan Như vậy, IAS Framework chọn sở dồn tích thay cho sở thực thu thực chi Tại sở dồn tích là giả thiết ? • Nếu không dựa trên sở này không thực phù hợp (matching) doanh thu và chi phí, không cho phép người đọc đánh giá kết hoạt động doanh nghieäp • Cơ sở dồn tích là tảng nhiều phương pháp xử lý kế toán cụ thể, thí dụ việc ghi nhận khoản chi tiêu vào chi phí kỳ này hay “treo” lại tài sản trên báo cáo tài chính tùy thuộc vào quan hệ khoản chi tiêu đó với doanh thu kỳ này Nếu khoản chi tiêu đó không còn mang lại lợi ích nào tương lai, hay nói cách khác liên quan đến doanh thu kỳ này, nó cần ghi nhận toàn vào chi phí kỳ này Ngược lại, khoản chi tiêu đó còn tiếp tục mang lại lợi ích rõ rệt tương lai, thí dụ mua sắm thiết bị hay trả trước khoản tiền thuê nhà, nó phải ghi nhận tài sản để khấu hao phân bổ tương ứng với doanh thu các kỳ sau cách thích hợp Doanh nghiệp hoạt động (hoặc hoạt động liên tục) Báo cáo tài chính lập trên giả thiết doanh nghiệp hoạt động và tiếp tục hoạt động tương lai có thể thấy Nói cách khác, doanh nghiệp không có dự định không cần phải giải thể, hay thu hẹp đáng kể quy mô hoạt động mình Ngược lại, doanh nghiệp dự định hay cần phải làm vậy, báo cáo tài chính có thể phải lập trên sở khác; và đó cần phải khai báo sở này Tại giả thiết doanh nghiệp hoạt động lại là giả thiết ? Hầu hết các phương pháp xử lý kế toán phải đặt trên giả địnhdoanh nghiệp hoạt động Nói cách khác, giả định này bị vi phạm thì các phương pháp xử lý kế toán trên không còn thích hợp nữa, hữu ích các thông tin trên báo cáo tài chính có thể không đạt Thí dụ, các tài sản quyền ghi theo gía gốc vì người ta giả định doanh nghiệp còn hoạt động để thực các tài sản đó Nếu giả thiết này không còn thích hợp nữa, tài sản cần phải phản ảnh theo giá trị có thể thực Cash basis: Các nghiệp vụ ghi nhận vào thời điểm thu tiền chi tiền (6) Các đặc điểm chất lượng báo cáo tài chính Các đặc điểm chất lượng là các tính chất giúp cho các thông tin trên báo cáo tài chính trở nên hữu ích cho người sử dụng Có bốn đặc điểm chất lượng là : có thể hiểu được, thích hợp, đáng tin cậy và có thể so sánh Có thể hiểu Thông tin trên báo cáo tài chính phải trình bày cho người đọc có thể hiểu chúng Tuy nhiên, người đọc giả thiết có kiến thức tương xứng doanh nghiệp, các hoạt động kinh tế và kế toán có thiện chí nghiên cứùu thông tin trên báo cáo tài chính Tuy nhiên, thông tin vấn đề phức tạp cần phải trình bày trên báo cáo tài chính vì chúng liên quan đến việc các định kinh tế thì không loại trừ khỏi báo cáo tài chính đơn vì chúng có thể quá khó hiểu số người đọc nào đó Thích hợp Để hữu ích, thông tin trên báo cáo tài chính phải thích hợp với nhu cầu đưa định người đọc Thông tin gọi là thích hợp chúng ảnh hưởûng đến việc định người đọc thông qua việc giúp họ đánh giá cá kiện quá khứ, tương lai; khẳng định hay điều chỉnh đánh giá trước đây họ Một thí dụ thông tin thích hợp Việc trình bày tách biệt trên báo cáo tài chính các khoản thu nhập và chi phí bất thường, ít xảy cung cấp cho người đọc các thông tin thích hợp để đánh giá khả tạo lợi nhuận quá khứ, dự đoán tương lai vì các khoản thu nhập chi phí này không gắn với các hoạt động bình thường đơn vị và ít có khả lặp laïi töông lai Tính thích hợp thông tin phụ thuộc vào nội dung và tính trọng yếu thông tin Có trường hợp, riêng yếu tố nội dung đủ để xác định thông tin đó là thích hợp hay không Nhưng nhiều trường hợp khác, thông tin có thích hợp không đòi hỏi phải xem xét nội dung tính trọng yếu Thông tin gọi là trọng yếu bỏ sót hay trình bày sai có thể ảnh hưởng đến việc định kinh tế người đọc Tính trọng yếu phụ thuộc vào tầm cỡ khoản mục hay sai sót xét đoán trường hợp cụ thể Vì vậy, trọng yếu cung cấp ngưỡng phân cách là đặc điểm chất lượng Trọng yếu ảnh hưởng đến tính thích hợp thông tin Việc trình bày tách riêng các khoản thu nhập và chi phí bất thường , không thường xuyên là điều có thể không cần thiết số tiền các khoản này quá nhỏ so với tổng thể tình hình tài chính và kinh doanh đơn vị, vì đó việc biết hay không biết điều này không ảnh hưởng đến định người sử dụng báo cáo tài chính (7) Đáng tin cậy Thông tin hữu ích chúng đáng tin cậy Thông tin gọi là đáng tin cậy chúng không bị sai sót hay thiên lệch cách trọng yếu Thông tin đáng tin cậy đòi hỏi yêu cầu sau: - Phản ảnh trung thực Thông tin phải phản ảnh cách trung thực các nghiệp vụ hay kiện mà nó dự định trình bày - Nội dung quan trọng hình thức Để phản ảnh trung thực các nghiệp vụ và kiện, phải trình bày chúng đúng với chất không vào hình thức pháp lý Một thí dụ vận dụng yêu cầu này là việc phản ảnh tài sản thuê tài chính tài sản trên Bảng cân đối kế toán Về hình thức pháp lý, quyền sở hữu chưa chuyển giao cho bên thuê chất, hầu hết các lợi ích và rủi ro gắn với quyền sở hữu đã chuyển giao - Khách quan Để có thể tin cậy được, các thông tin cần khách quan, nghĩa là không thiên lệch Thí dụ, giá gốc sử dụng chủ yếu kế toán vì ưu điểm trội là có thể xác định cách khách quan so với giá haønh - Thận trọng Thận trọng bao gồm cẩn thận việc thực các xét đoán tình chưa rõ ràng; cho tài sản và thu nhập không bị thổi phồng, nợ phải trả và chi phí không bị khai thiếu Lập dự phòng giảm giaù haøng toàn kho laø moät thí duï veà tính thaän troïng Khi giaù trò thuaàn coù theå thực (ước tính) hàng tồn kho giảm xuống thấp giá gốc, cần phải lập dự phòng giảm giá để giá trị hàng tồn kho trên báo cáo tài chính không vượt khỏi giá trị có thể thực chúng - Đầy đủ Thông tin đáng tin cậy nó trình bày đầy đủ trên báo cáo tài chính, cân đối tính trọng yếu và chi phí Có thể so sánh Thông tin cần trình bày trên báo cáo tài chính cho người đọc có thể so sánh chúng với báo cáo tài chính các doanh nghiệp khác, với chính doanh nghiệp đó các kỳ trước Để đạt yêu cầu này, việc đánh giá và trình bày thông tin cần phải quán toàn doanh nghiệp, qua các kỳ các khác và quán với các doanh nghiệp khác Tuy nhiên, thựïc tế có trường hợp cần phải thay đổi lựa chọn các phương pháp đánh giá và trình bày khác nhau, đó cần phải khai báo các chính sách kế toán sử dụng, việc thay đổi chính sách kế toán và ảnh hưởng việc thay đổi Bốn tiêu chuẩn chất lượng trên cần thực đồng thời quá trình lập và trình bày báo cáo tài chính để mang lại trung thực và hợp lý cho báo cáo tài chính Tuy nhiên, quá trình trên cần phải xem xét để đạt cân đối trường hợp có hạn chế yêu cầu thích hợp và yêu cầu đáng tin cậy cuûa thoâng tin (8) Những hạn chế yêu cầu thích hợp và đáng tin cậy thông tin - Sự lỗi thời Thông tin báo cáo chậm trễ tính thích hợp Ngược lại, việc cung cấp thông tin đáng tin cậy lại đòi hỏi phải có thời gian Cần phải có cân đối yêu cầu kịp thời và tính đáng tin cậy thông tin - Cân đối lợi ích và chi phí Lợi ích mang lại từ thông tin cần cân chi phí để cung cấp chúng - Cân đối các đặc điểm chất lượng Trong thực tế, cần đạt cân đối các đặc điểm chất lượng nhằm thỏa mãn các mục tiêu báo cáo tài chính Caùc yeáu toá cuûa baùo caùo taøi chính Moät noäi dung quan troïng cuûa IAS Framework noùi rieâng, cuûa caùc KMLT noùi chung laø việc phân định các yếu tố báo cáo tài chính, trên sở đó đưa điều kiện ghi nhận và đánh giá các yếu tố này Bên cạnh các đặc điểm chất lượng đã nêu, định nghĩa, điều kiện ghi nhận và phương pháp đánh giá các yếu tố báo cáo tài chính là khuôn mẫu quan trọng để đưa các phương thức xử lý các vấn đề kế toán cụ thể sau này Thí dụ, việc xác định nào thì nguồn lực kinh tế vô hình quyền ghi nhận vào tài sản phải trên định nghĩa và điều kiện ghi nhaän cuûa taøi saûn IAS Framework ñöa naêm yeáu toá cuûa baùo caùo taøi chính, bao goàm: Tài sản là nguồn lực doanh nghiệp kiểm soát, là kết kiện quá khứ và mong đợi mang lại lợí ích kinh tế tương lai Điều kiện để ghi nhận tài sản là khả gần chắn mang lại lợi ích kinh tế tương lai và tài sản có giá gốc giá trị có thể xác định cách đáng tin cậy Nợ phải trả là nghĩa vụ doanh nghiệp phát sinh từ kiện quá khứ mà việc toán dẫn đến chuyển giao các lợi ích kinh tế Điều kiện để ghi nhận nợ phải trả là đơn vị gần chắn phải hao tổn lợi ích kinh tế tương lai để toán nghĩa vụ mình và số tiền đó phải có thể xác định cách đáng tin cậy Vốn chủ sở hữu là phần còn lại sau trừ tài sản doanh nghiệp cho nợ phải trả cuûa noù Thu nhập là các khoản lợi ích kinh tế tăng lên kỳ kế toán gia tăng tài sản hay giảm nợ phải trả, mà kết là tăng lên vốn chủ sở hữu không phải là góp vốn Điều kiện ghi nhận thu nhập là giá trị lợi ích kinh tế tăng lên (do (9) tăng tài sản hay giảm nợ phải trả) phải có thể xác định cách đáng tin cậy Thu nhaäp bao goàm doanh thu vaø thu nhaäp khaùc Chi phí là các khoản lợi ích kinh tế giảm xuống kỳ chi hay giảm giá trị tài sản, gia tăng nợ phải trả, mà kết là giảm vốn chủ sở hữu khoâng phaûi laø phaân phoái voán cho caùc chuû nhaân Ñieàu kieän ghi nhaän chi phí laø giaù trị lợi ích kinh tế giảm xuống (do giảm tài sản hay tăng nợ phải trả) phải có thể xác định cách đáng tin cậy Chi phí bao gồm chi phí kinh doanh và chi phí khác Các yếu tố báo cáo tài chính đánh giá theo : Giá gốc, Giá hành, Giá có thể thực và Giá trị tại; đó giá gốc là giá chấp nhận phổ biến dùng kết hợp với các loại giá khác Aùp dụng các loại giá cho tài sản • Giá gốc (Historical cost): Chi phí bỏ để có tài sản thời điểm nhận tài sản • Giá hành (Current cost): chi phí bỏ để có tài sản thời điểm • Giá có thể thực (Realisable value): Số tiền có thể thu đượ c bán tài sản thời ñieåm hieän taïi • Hiện giá (Present value) : Giá trị quy thời điểm chuỗi tiền phải traû töông lai Sử dụng phối hợp giá gốc với các loại giá khác: thí dụ giá thấp hơn giá gốc và giá trị có thể thực dùng đánh giá hàng tồn kho Vốn và bảo toàn vốn IAS Framework đưa khái niệm khác bảo toàn vốn: • Bảo toàn vốn mặt tài chính Theo khái niệm này, giá trị tài chính tài sản cuối kỳ vượt khỏi giá trị tài chính tài sản đầu kỳ,sau loại tröø ñi caùc khoạn goùp voẫn hay phađn phoâi voân, coøn lái laø lôïi nhuaôn Giaù trò taøi chính có thể đo đơn vị tiền tệ hay đơn vị sức mua cố định • Bảo toàn vốn mặt vật chất Theo khái niệm này, lực sản xuất vật chất doanh nghiệp cuối kỳ vượt khỏi đầu kỳ, sau loại trừ các khoản góp vốn hay phân phối vốn, còn lại là lợi nhuận Hai quan điểm này chủ yếu dẫn đến biện pháp xử lý kế toán khác các biến động giá tài sản và nợ phải trả CHUẨN MỰC CHUNG CỦA VIỆT NAM Yêu cầu xây dựng chuẩn mực chung Việt Nam (10) Việc xây dựng KMLT cho Việt Nam là yêu cầu cần thiết vì: - Làm sở cho việc xây dựng các chuẩn mực kế toán Việt Nam mang tính hệ thoáng vaø nhaát quaùn - Khẳng định các khái niệm và nguyên tắc kế toán mà Việt Nam thừ a nhaän Ñieàu naøy coù yù nghóa quan troïng cho vieäc hoäi nhaäp kinh teá cuûa Vieät Nam Những vấn đề phải xây dựng chuẩn mực chung - Dù đã có KMLT chuẩn mực quốc tế, thực KMLT là sản phẩm riêng các quốc gia thuộc trường phái kế toán Anglo-Saxon Hoa Kỳ, Canada, Australia… Hầu hết các quốc gia không thuộc trường phái này không ban hành KMLT vì việc giải quan hệ KMLT với các quy định luật pháp liên quan, thí dụ Luật Kế toán Việt Nam trường hợp tương tự có thuận lợi là Luật Kế toán quá trình soạn thảo và ban haønh - Mặc dù xem là tảng lý luận các chuẩn mực kế toán cụ thể trên thực tế KMLT đời sau các chuẩn mực kế toán cụ thể Thí dụ, IAS Framework đời năm 1989 đã có 26 chuẩn mực kế toán quốc tế đời, SFAC (Hoa kỳ) đời năm 1978 FASB đã ban hành đến SFAS số 24… Điều này có nghĩa là KMLT xây dựng điều kiện các quốc gia trên đã tích lũy nhiều kinh nghiệm để đủ có tầm nhìn xuyên suốt mặt lý luận Việt Nam xây dựng chuẩn mực chung điều kiện quá trình xây dựng hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam vài năm và ban hành chuẩn mực đầu tiên Dù việc kế thừa giúp rút ngắn thời gian không đủ cho chúng ta có tảng kiến thức và kinh nghiệm để giải vấn đề mang tính lý luận cao kinh tế thị trường - Mặc dù IAS Framework khẳng định đối tượng sử dụng báo cáo tài chính có phạm vi rộng và bao gồm hầu hết các nhân vật có liên quan đến thông tin tài chính doanh nghiệp, thực không hoàn toàn Một nghiên cứu năm 1998 có tên “Kế toán các nước phát triển: các câu hỏi đặt người sử dụng, mục đích sử dụng và các thông lệ thích hợp” Christopher Nobes đã thống kê cho thấy số 39 IAS ban hành đến thời điểm đó có đến 10 IAS áp dụng cho các tập đoàn lớn, đó có IAS dành cho các công ty cổ phần có bán cổ phiếu cho công chúng Điều đó nói lên thực tế là hệ thống chuẩn mực kế toán quốc tế đặt nặng nhiều vào việc cung cấp thông tin cho các nhà đầu tư là các đối tượng khác Vấn đề này dẫn đến có nhiều khái niệm nguyên tắc IAS Framework không thích hợp với các nước phát triển, nơi mà thị trường chứng khoán chưa có còn nhỏ bé 3 Nobes, C , Accounting in Developping Economies: Questions about Users, Uses and Appropriate Reporting Practices, ACCA, 1998 10 (11) Việt Nam nằm nhóm đối tượng này Thí dụ, yêu cầu “nội dung quan trọng hình thức” chủ yếu phục vụ cho định các nhà đầu tư, là các nhóm đối tượng khác Những đặc điểm Chuẩn mực chung Xuất phát từ yêu cầu và vấn đề nêu trên, chuẩn mực chung ban hành có đặc điểm sau: Là chuẩn mực không tách rời IAS Framework Điều này cho thấy chuẩn mực chung không có vai trò tương đương với KMLT, mặc dù các mục đích đề khá tương tự với IAS Framework Cách làm này Việt Nam tương tự Trung quốc, giải thuận lợi mối quan hệ chuẩn mực chung với Luật Kế toán Cấu trúc khá đơn giản, bao gồm phần lớn: - Các nguyên tắc kế toán bản, bao gồm nguyên tắc: sở dồn tích, hoạt động liên tục, giá gốc, phù hợp, quán, thận trọng, trọng yếu - Các yêu cầu kế toán, bao gồm yêu cầu: trung thực, khách quan, đầy đủ, kịp thời, dễ hiểu, có thể so sánh - Các yếu tố báo cáo tài chính, bao gồm yếu tố: tài sản, nợ phải trả, vốn chủ sở hữu, thu nhập và chi phí - Ghi nhaän caùc yeáu toá cuûa baùo caùo taøi chính Một số nội dung IAS Framework không đưa vào Chuẩn mực chung Đó laø: - Người sử dụng và mục đích báo cáo tài chính - Đặc điểm chất lượng “thích hợp” - Nguyên tắc “nội dung quan trọng hình thức” - Các hạn chế yêu cầu thích hợp và đáng tin cậy thông tin, có vấn đề kịp thời nêu yêu cầu kế toán - Các phương pháp đánh giá các yếu tố báo cáo tài chính, thay vào đó Chuẩn mực chung đưa nguyên tắc giá gốc - Vốn và bảo toàn vốn VẬN DỤNG CHUẨN MỰC CHUNG Mặc dù không giải vấn đề kế toán cụ thể, Chuẩn mực chung là chuẩn mực quan trọng người làm việc lĩnh vực kế toán - kiểm toán 11 (12) Phần phân tích đây dựa vào các mục đích chuẩn mực chung nêu đoạn 02 chuẩn mực này Là sở xây dựng và hoàn thiện các chế độ và chuẩn mực kế toán cụ thể theo khuoân maãu thoáng nhaát Trong lĩnh vực này, rõ ràng Chuẩn mực chung là sở giúp cho Bộ tài chính và Ban soạn thảo chuẩn mực kế toán Việt Nam quá trình soạn thảo và hoàn thiện các chuẩn mực kế toán Việt Nam cụ thể Tuy nhiên, cần lưu ý người kế toán, Chuẩn mực chung cung cấp các khái niệm để hiểu rõ và vận dụng các chuẩn mực kế toán Việt Nam Trong chín chuẩn mực đã ban hành, việc nghiên cứu tiếp cận với chuẩn mực đòi hỏi người kế toán phải hiểu rõ chuẩn mực cho để qua đó nhanh chóng nắm “đạo lý” các chuẩn mực cụ thể Thí dụ để hiểu chuẩn mực tài sản vô hình, ngừơi kế toán cần tham chiếu chuẩn mực chung để giải thích chuẩn mực này cách đầy đủ Thí dụ việc vận dụng chuẩn mực chung các chuẩn mực kế toán cụ thể Định nghĩa tài sản và điều kiện ghi nhận là sở cho việc xác định các nguồn lực kinh tế nào đủ tiêu chuẩn để ghi nhận là tài sản vô hình: • Chi phí nghiên cứu và phát triển trước đây xem là tài sản vô hình, theo VAS 04, có chi phí giai đoạn triển khai đủ các điều kiện khả thi “vốn hóa” thành tài sản vô hình; còn chi phí nghiên cứu phải ghi nhận vào chi phí kỳ Điều này xuất phát từ việc vận dụng điều kiện ghi nhận tài sản là khả mang lại lợi ích tương lai • Chi phí thaønh laäp theo VAS 04 cuõng khoâng coøn laø moät taøi saûn voâ hình maø phaûi ghi nhaän vào chi phí kỳ khả mang lại lợi ích kinh tế tương lai không rõ ràng • Các nguồn lực vô hình danh sách khách hàng, đội ngũ nhân viên không ghi nhận là tài sản vô hình vì không chứng minh khả kiểm soát đơn vị các nguồn lực này Giúp cho doanh nghiệp ghi chép kế toán và lập báo cáo tài chính theo các chuẩn mực và chế độ kế toán đã ban hành cách thống và xử lý các vấn đề chưa quy định cụ thể nhằm đảm bảo cho thông tin trên báo cáo tài chính phản ảnh trung thực và hợp lý Các chuẩn mực kế toán cụ thể ban hành để quy định định và hướng dẫn cách xử lý kế toán loại nghiệp vụ hay quan hệ kinh tế Trong kinh tế thị trướng muôn màu muôn vẻ, các chuẩn mực cụ thể này không bao trùm lên nghiệp vụ và hoạt động Khi đó, chuẩn mực chung giúp đơn vị giải vấn đề Dựa trên các khái niệm và nguyên tắc kế toán bản, đơn vị có thể tìm cách thức ghi chép kế toán và lập báo cáo tài chính để bảo đảm tính trung thực và hợp lý 12 (13) Giúp cho kiểm toán viên và người kiểm tra kế toán đưa ý kiến phù hợp báo cáo tài chính với chuẩn mực và chế độ kế toán Khi kiểm tra và đưa ý kiến báo cáo tài chính đơn vị, kiểm toán viên phải xem xét việc trình bày tổng thể báo cáo tài chính có phù hợp với các chuẩn mực và chế độ kế toán không Điều này không đòi hỏi kiểm toán viên phải vận dụng các chuẩn mực kế toán cụ thể mà còn yêu cầu kiểm toán viên phải sử dụng chuẩn mực chung tiêu chuẩn bao trùm tổng thể báo cáo tài chính không sa vào vấn đề cụ thể Ngoài ra, quá trình kiểm toán, có thể có khác biệt quan điểm kiểm toán viên và đơn vị các phương pháp xử lý kế toán cụ thể Khi đó, chuẩn mực chung là sở cho việc xác định quan điểm nào làphù hợp Giúp cho người sử dụng báo cáo tài chính hiểu và đánh giá thông tin tài chính lập phù hợp với các chuẩn mực và chế độ kế toán Trong kinh tế thị trường phát triển, người đọc báo cáo tài chính và sử dụng chúng để các định kinh tế càng ngày càng nhiều Những đối tượng này có thể không đủ kiến thức chuyên sâu để thảo luận vấn đề kế toán cụ thể họ có thể nhận thức các nguyên tắc kế toán và qua các nguyên tắc này để hiểu và đánh giá thông tin trên báo cáo tài chính Tóm lại, Chuẩn mực chung đời mang lại thêm phương tiện cho người hành nghề kế toán - kiểm toán Việt Nam Tuy nhiên, chuẩn mực này phát huy tác dụng tôn trọng cao quá trình xử lý vấn đề kế toán Từ đây, quy định kế toán cần phải tham chiếu Chuẩn mực chung và chấp nhận phù hợp với tảng chuẩn mực này Các chuẩn mực đã ban hành cần xem xét lại phù hợp với các nguyên tắc và khái niệm đã nêu Chuẩn mực chung 13 (14)