CHƯƠNG I: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KẾ TOÁN BÁN HÀNG TRONG DOANH NGHIỆP
1.2. Nội dung kế toán bán hàng trong doanh nghiệp
1.2.1. Kế toán bán hàng theo quy định của Chuẩn mực kế toán Việt Nam 1.2.1.1 Kế toán bán hàng theo Chuẩn mực kế toán số 01 “chuẩn mực chung”
Chuẩn mực được ban hành và công bố theo quyết định số 165/2002/QĐ-BTC ngày 31 tháng 12 năm 2012 của Bộ trưởng Bộ Tài Chính.
Chuẩn mực này phản ánh các nguyên tắc, yêu cầu kế toán cơ bản, các yếu tố của BCTC. Doanh nghiệp cần tôn trọng một số quy định sau khi kế toán bán hàng:
• Cơ sở dồn tích:
Nguyên tắc này được phát biểu như sau: “Mọi nghiệp vụ kinh tế, tài chính của doanh nghiệp liên quan đến tài sản, nợ phải trả, nguồn vốn chủ sở hữu, doanh thu, chi phí phải được ghi sổ kế toán vào thời điểm phát sinh, không căn cứ vào thời điểm thực tế thu hoặc thực tế chi tiền tương đương tiền. Báo cáo tài chính lập trên cơ sở dồn tích phản ánh tình hình tài chính của doanh nghiệp trong quá khứ, hiện tại và tương lai”
Nguyên tắc này nhấn mạnh vào việc ghi nhận các sự kiện phát sinh không căn cứ vào việc thu chi hay thực tế thu, thực tế chi tiền hoặc tương đương tiền. Việc ghi nhận theo cơ sở kế toán dồn tích được xem là một nguyên tắc chính yếu đối với việc xác định kết quả kinh doanh, lợi nhuận của doanh nghiệp nói chung cũng như hoạt động kế toán bán hàng nói riêng vì việc ghi nhận doanh thu và chi phí trong kế toán bán hàng có ảnh hưởng quyết định đến việc xác định kết quả kinh doanh cuối kỳ và ảnh hưởng đến báo cáo lợi nhuận của doanh nghiệp trong một kỳ kế toán
Do giữa lượng tiền thu vào với doanh thu trong kỳ không có sự trùng hợp và luôn có sự tồn tại chênh lệch giữa chi phí ghi nhận và lượng tiền chi ra trong một kỳ, kế toỏn ỏp dụng nguyờn tắc này luụn đảm bảo cú thể theo dừi cỏc giao dịch kộo dài qua các kỳ khác nhau như: nợ phải thu, nợ phải trả,…trong kế toán bán hàng.
Nguyên tắc phù hợp:
“Nguyên tắc phù hợp quy định việc ghi nhận doanh thu, chi phí phải phù hợp với nhau. Khi ghi nhận một khoản doanh thu thì phải ghi nhận một khoản chi phí tương ứng có liên quan đến việc tạo ra doanh thu đó. Chi phí tương ứng với doanh thu gồm chi phí của kỳ tạo ra doanh thu và chi phí của kỳ trước hoặc chi phí phải trả nhưng liên quan đến doanh thu của kỳ đó.”
Theo nguyên tắc này, sự phù hợp ở đây có thể được hiểu theo hai hướng: phù hợp về lượng và phù hợp về thời gian. Phù hợp về lượng trong kế toán bán hàng là khi doanh thu bán hàng được ghi nhận tại thời điểm khách hàng chấp nhận thanh toán cho một lượng hàng nhất định thì chi phí bán hàng cũng được xác định tương ứng với lượng hàng đó. Còn sự phù hợp về thời gian được hiểu là khi doanh thu hay chi phí phát sinh chỉ trong kỳ (bán hàng…) hay cho nhiều kỳ thì cần phân bổ cho nhiều kỳ (cho thuê tài sản…), chỉ đưa vào doanh thu, chi phí phần giá trị phát sinh tương ứng với kỳ hạch toán.
• Nguyên tắc thận trọng:
“Thận trọng là việc xem xét, cân nhắc, phán đoán cần thiết để lập các ước tính kế toán trong các điều kiện không chắc chắn. Nguyên tắc này yêu cầu việc ghi tăng vốn chủ sở hữu chỉ được thực hiện khi có bằng chứng chắc chắn, còn việc ghi giảm vốn chủ sở hữu phải được ghi nhận ngay từ khi có chứng cứ về khả năng có thể xảy ra”
Nguyên tắc thận trọng ảnh hưởng trực tiếp đến hoạt động kế toán bán hàng. Vì nó kiểm soát đến trình tự hạch toán và quy định hạch toán luôn phải cẩn thận chặt chẽ.
Riêng với kế toán bán hàng: việc đánh giá chuẩn xác giá trị khoản chi phí và doanh thu bán hàng là rất quan trọng, điều đó đòi hỏi phải có sự tính toán thận trọng đồng thời chi phí phải được ghi nhận khi có bằng chứng có thể về khả năng phát sinh, Doanh thu và thu nhập ở đây chỉ được ghi nhận khi có bằng chứng chắc chắn về khả năng thu được lợi ích kinh tế;
• Nguyên tắc nhất quán:
Các chính sách và phương pháp kế toán doanh nghiệp đã chọn phải được áp dụng thống nhất ít nhất trong một kỳ kế toán năm. Trường hợp có thay đổi chính sách và phương pháp kế toán đã chọn thì phải giải trình lý do và ảnh hưởng của sự thay đổi đó trong phần thuyết minh báo cáo tài chính.
Như vậy trong một kỳ kế toán năm, đơn vị phải thực hiện nhất quán đối với các phương pháp kế toán đã lựa chọn ảnh hưởng tới kế toán bán hàng như: phương pháp tính trị giá hàng xuất kho.
• Nguyên tắc trọng yếu:
“Thông tin được coi là trọng yếu trong trường hợp nếu thiếu thông tin hoặc thiếu chính xác của thông tin đó có thể làm sai lệch đáng kể báo cáo tài chính, làm ảnh hưởng đến quyết định kinh tế của người sử dụng báo cáo tài chính. Tính trọng yếu phụ thuộc vào độ lớn và tính chất của thông tin hoặc các sai sót được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể. Tính trọng yếu của thông tin phải được xem xét trên cả phương diện định lượng và định tính”
Nguyên tắc này được kế toán vận dụng vào trong việc trình bày trên báo cáo tài chính. Những khoản mục có cùng nội dung, bản chất kinh tế, không phụ thuộc và quy mô nhỏ nhưng lại có nội dung, bản chất kinh tế riêng biệt, mang tính chất trọng yếu và phải được trình bày riêng biệt trên BCTC.
1.2.1.2. Kế toán bán hàng theo Chuẩn mực kế toán số 02 “Hàng tồn kho”
Chuẩn mực được ban hành và công bố theo quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31 tháng 12 năm 2012 của Bộ trưởng Bộ Tài Chính.
Chuẩn mực kế toán VAS 02 quy định và hướng dẫn các nguyên tắc và phương pháp kế toán hàng tồn kho. Để xác định được trị giá hàng tồn kho và trị giá hàng bán chính xác thì các yếu tố liên quan vào quá trình hạch toán hàng bán, hàng tồn kho phải chính xác, từ đó làm căn cứ lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho.
- Việc tính giá trị HTK trong kế toán bán hàng được áp dụng một trong các phương pháp sau:
+ Phương pháp tính giá theo giá đích danh: Theo phương pháp này sản phẩm, vật tư, hàng hoá xuất kho thuộc lô hàng nhập nào thì lấy đơn giá nhập kho của lô hàng đó để tính.
Ưu điểm: Đây là phương án tốt nhất, nó tuân thủ nguyên tắc phù hợp của kế toán;
chi phí thực tế phù hợp với doanh thu thực tế. Giá trị của hàng xuất kho đem bán phù hợp với doanh thu mà nó tạo ra. Hơn nữa, giá trị hàng tồn kho được phản ánh đúng theo giá trị thực tế của nó.
Nhược điểm: Tuy nhiên, việc áp dụng phương pháp này đòi hỏi những điều kiện khắt khe, chỉ những doanh nghiệp kinh doanh có ít loại mặt hàng, hàng tồn kho có giá trị lớn, mặt hàng ổn định và loại hàng tồn kho nhận diện được thì mới có thể áp dụng được phương pháp này. Còn đối với những doanh nghiệp có nhiều loại hàng thì không thể áp dụng được phương pháp này.
+ Phương pháp bình quân gia quyền: Theo phương pháp này giá trị của từng loại hàng tồn kho được tính theo giá trị trung bình của từng loại hàng tồn kho đầu kỳ và giá trị từng loại hàng tồn kho được mua hoặc sản xuất trong kỳ. Phương pháp bình quân có thể được tính theo thời kỳ hoặc vào mỗi khi nhập một lô hàng, phụ thuộc vào tình hình của doanh nghiệp.
Theo giá bình quân gia quyền cuối kỳ (tháng)
Theo phương pháp này, đến cuối kỳ mới tính trị giá vốn của hàng xuất kho trong kỳ. Tuỳ theo kỳ dự trữ của doanh nghiệp áp dụng mà kế toán hàng tồn kho căn cứ vào giá nhập, lượng hàng tồn kho đầu kỳ và nhập trong kỳ để tính giá đơn vị bình quân:
Đơn giá xuất kho bình quân trong kỳ của một loại sản phẩm = (Giá trị hàng tồn đầu kỳ + Giá trị hàng nhập trong kỳ) / (Số lượng hàng tồn đầu kỳ + Số lượng hàng nhập trong kỳ)
Ưu điểm: Đơn giản, dễ làm, chỉ cần tính toán một lần vào cuối kỳ.
Nhược điểm: Độ chính xác không cao, hơn nữa, công việc tính toán dồn vào cuối tháng gây ảnh hưởng đến tiến độ của các phần hành khác. Ngoài ra, phương pháp này chưa đáp ứng yêu cầu kịp thời của thông tin kế toán ngay tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ.
Theo giá bình quân gia quyền sau mỗi lần nhập (bình quân thời điểm)
Sau mỗi lần nhập sản phẩm, vật tư, hàng hoá, kế toán phải xác định lại giá trị thực của hàng tồn kho và giá đơn vị bình quân. Giá đơn vị bình quân được tính theo công thức sau:
Đơn giá xuất kho lần thứ i = (Trị giá vật tư hàng hóa tồn đầu kỳ + Trị giá vật tư hàng hóa nhập trước lần xuất thứ i) / (Số lượng vật tư hàng hóa tồn đầu kỳ + Số lượng vật tư hàng hóa nhập trước lần xuất thứ i)
Ưu điểm: Khắc phục được những hạn chế của phương pháp bình quân gia quyền cuối kỳ.
Nhược điểm: Tính toán phức tạp, nhiều lần, tốn nhiều công sức. Do đặc điểm trên mà phương pháp này được áp dụng ở các doanh nghiệp có ít chủng loại hàng tồn kho, có lưu lượng nhập xuất ít.
+ Phương pháp nhập trước xuất trước: Phương pháp này áp dụng dựa trên giả định là hàng được mua trước hoặc sản xuất trước thì được xuất trước và giá trị hàng xuất kho được tính theo giá của lô hàng nhập trước hoặc sản xuất trước và thực hiện tuần tự cho đến khi chúng được xuất ra hết.
Ưu điểm: Phương pháp này giúp cho chúng ta có thể tính được ngay trị giá vốn hàng xuất kho từng lần xuất hàng, do vậy đảm bảo cung cấp số liệu kịp thời cho kế toán ghi chép các khâu tiếp theo cũng như cho quản lý. Trị giá vốn của hàng tồn kho sẽ tương đối sát với giá thị trường của mặt hàng đó. Vì vậy chỉ tiêu hàng tồn kho trên báo cáo kế toán có ý nghĩa thực tế hơn.
Nhược điểm: Doanh thu hiện tại không phù hợp với những khoản chi phí hiện tại. Theo phương pháp này, doanh thu hiện tại được tạo ra bởi giá trị sản phẩm, vật tư, hàng hoá đã có được từ cách đó rất lâu. Đồng thời nếu số lượng chủng loại mặt hàng nhiều, phát sinh nhập xuất liên tục dẫn đến những chi phí cho việc hạch toán cũng như khối lượng công việc sẽ tăng lên rất nhiều.
+ Phương pháp nhập sau xuất trước: Phương pháp này có nghĩa là các háng hoá gần đây nhất được nhập vào kho sẽ được xuất ra đầu tiên. Các hàng hoá mới được sử dụng trước, dùng ưu tiên hơn hàng hoá cũ.
Ưu điểm: Phương pháp này cho phép điều chỉnh giá thành sản phẩm để phù hợp với chi phí gần đây nhất. Khi các chi phí sản xuất sản phẩm đang tăng lên, đây là một phương pháp tuyệt vời. Trường hợp, các sản phẩm gần đây nhất có chi phí sản xuất tăng. Nếu bán những sản phẩm đó với giá xuất kho theo giá xuất kho của các sản phẩm sản xuất thời gian trước, sẽ thấy chi phí sản xuất ở mức thấp và lợi nhuận thu được ở mức cao bởi vì đang làm việc với các thông tin cũ khác hẳn so với thông tin thực tế tại thời điểm hiện tại. Vì vậy, sử dụng LIFO, sẽ có những thông tin cập nhật hơn và chính xác hơn về doanh thu, chi phí và lợi nhuận.
1.2.1.3. Kế toán bán hàng theo Chuẩn mực kế toán số 14 “Doanh thu và thu nhập khác”
Mục đích của chuẩn mực này là quy định và hướng dẫn các nguyên tắc và phương pháp kế toán doanh thu và thu nhập khác, gồm: các loại doanh thu, thời điểm ghi nhận doanh thu, phương pháp kế toán doanh thu và thu nhập khác làm cơ sở ghi sổ kế toán và lập báo cáo tài chính. Chuẩn mực này quy định:
Thời điểm ghi nhận doanh thu
Doanh thu bán hàng được ghi nhận khi đồng thời thỏa mãn tất cả năm điều
kiện sau:
- DN đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hóa cho người mua.
Những rủi ro mà doanh nghiệp có thể gặp phải như: hàng hóa bị hư hỏng, kém phẩm chất, lạc hậu về mẫu mã và thị hiếu...
Trường hợp DN vẫn còn chịu phần lớn rủi ro gắn liền với quyền sở hữu hàng hóa dưới nhiều hình thức khác nhau như:
+ Doanh nghiệp vẫn còn phải chịu trách nhiệm để đảm bảo cho tài sản được hoạt động bình thường mà không nằm trong các điều khoản bảo hành thông thường.
+ Việc thanh toán tiền hàng còn chưa chắc chắn vì còn phụ thuộc vào khách hàng.
+ Hàng húa được giao cũn chờ lắp đặt và việc lắp đặt đó được thỏa thuận rừ trong hợp đồng mà DN chưa hoàn thành.
+ Khi người mua có quyền hủy bỏ việc mua hàng vì một lý do nào đó được nêu trong hợp đồng mua bán và DN chưa chắc chắn về khả năng hàng bán có bị trả lại hay không.
Những lợi ích gắn liền với quyền sở hữu hàng hóa là khoản tiền thu được từ việc bán hàng hóa hoặc lợi ích, thu nhập ước tính từ việc sử dụng hàng hóa.
Khi DN đã chuyển giao phần lớn những rủi ro và lợi ích kể trên thì mới được ghi nhận doanh thu bán hàng.
- DN không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hóa như người sở hữu hàng hóa hoặc quyền kiểm soát hàng hóa.
Trong hầu hết các trường hợp thì thời điểm chuyển giao quyền sở hữu trùng với thời điểm chuyển quyền kiểm soát hàng hóa cho người mua. Tuy nhiên, trong một số trường hợp lại có sự tách rời hai quyền này như: Khi bán hàng trả góp, quyền quản lý và quyền kiểm soát đã được chuyển giao nhưng quyền sở hữu chưa được chuyển giao, điều này có nghĩa là phần lớn rủi ro và lợi ích của việc sở hữu hàng hóa gắn liền với quyền kiểm soát được chuyển giao cho người mua mặc dù quyền sở hữu hợp pháp vẫn thuộc về người bán. Người mua chỉ thực sự trở thành chủ sở hữu khi đã hoàn thành xong nghĩa vụ thanh toán.
- Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn.
Doanh thu được ghi nhận khi doanh nghiệp xác định được giá trị tương đương của khoản đã thu hoặc sẽ thu được trong tương lai từ việc bán hàng hóa.
- DN đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng.
Doanh thu chỉ được ghi nhận khi đã tương đối chắc chắn rằng DN nhận được lợi ích từ các giao dịch. Điều này cũng phù hợp với “nguyên tắc thận trọng” của chuẩn mực 01: “Doanh thu và thu nhập chỉ được ghi nhận khi có bằng chứng chắc chắn về
khả năng thu được lợi ích kinh tế”.
- Xác định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng.
Theo “nguyên tắc phù hợp” của chuẩn mực 01: “Việc ghi nhận doanh thu và chi phí phải phù hợp với nhau. Khi ghi nhận một khoản doanh thu thì phải ghi nhận một khoản chi phí tương ứng có liên quan đến việc tạo ra doanh thu đó. Chi phí tương ứng với doanh thu gồm chi phí của kỳ tạo ra doanh thu và chi phí của các kỳ trước hoặc chi phí phải trả nhưng liên quan đến doanh thu của kỳ đó”.
Doanh thu được xác định như sau:
- Doanh thu được xác định theo giá trị hợp lý của các khoản đã thu hoặc sẽ thu được.
- Doanh thu phát sinh từ giao dịch được xác định bởi thỏa thuận giữa DN với bên mua hoặc bên sử dụng tài sản. Nó được xác định bằng giá trị hợp lý của các khoản đã thu được hoặc sẽ thu được sau khi trừ các khoản chiết khấu thương mại, chiết khấu thanh toán, giảm giá hàng bán và giá trị hàng bán bị trả lại.
- Đối với các khoản tiền hoặc tương đương tiền không được nhận ngay thì doanh thu được xác định bằng cách quy đổi giá trị danh nghĩa của các khoản sẽ thu được trong tương lai về giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu theo tỷ lệ lãi suất hiện hành. Giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu có thể nhỏ hơn giá trị danh nghĩa sẽ thu được trong tương lai.
- Khi hàng hóa hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy hàng hóa hoặc dịch vụ tương tự về bản chất và giá trị thì việc trao đổi đó không được coi là một giao dịch tạo ra doanh thu.
- Khi hàng hóa hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy hàng hóa hoặc dịch vụ khác không tương tự thì việc trao đổi đó được coi là một giao dịch tạo ra doanh thu. Trường hợp này, doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của hàng hóa hoặc dịch vụ nhận về, sau khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc tương đương tiền trả thêm hoặc thu thêm.
Khi không xác định được giá trị hợp lý của hàng hóa hoặc dịch vụ nhận về thì doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của hàng hóa hoặc dịch vụ đem trao đổi, sau khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc tương đương tiền trả thêm hoặc thu thêm.
Doanh thu được ghi nhận theo giá bán hàng hóa. Giá bán hàng hóa của doanh nghiệp được xác định trên nguyên tắc phải đảm bảo bù đắp được giá vốn, chi phí bỏ đã bỏ ra đồng thời đảm bảo cho doanh nghiệp có được khoản lợi nhuận định mức. Trên nguyên tắc đó, giá bán được xác định như sau.